【2001年01月02日】外商投資企業(yè)合理分配管理費(fèi)用可節(jié)稅

外商投資企業(yè)合理分配管理費(fèi)用可節(jié)稅

作者：梁紅星

來源：《中國稅務(wù)報(bào)》2001年1月2日（籌劃周刊）

目前，我國有一大批外商投資公司，它們主要從事投資業(yè)務(wù)，本身不直接從事生產(chǎn)活動(dòng)、主要承擔(dān)對(duì)自己投資的公司的管理任務(wù)，從而產(chǎn)生了大量管理費(fèi)用。如何合理合法地優(yōu)化企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)，降低企業(yè)整體稅負(fù)，就成了投資公司所關(guān)注的主要問題。

企業(yè)背景假設(shè)

一家外商投資公司（CHC）投資了兩家子公司，A公司（50%控股）和B 公司（100%控股）。

為了高效地運(yùn)作，直接控制下屬兩家企業(yè)。CHC的職能主要包括市場開發(fā)、技術(shù)革新、人員培i訓(xùn)、外界協(xié)調(diào)、投資及財(cái)務(wù)規(guī)劃等等。在實(shí)行集中管理的過程中，CHC發(fā)生了大量的管理費(fèi)用，由于CHC除了進(jìn)行管理工作外，不從事其他營業(yè)活動(dòng)，因此，CHC沒有收人可以彌補(bǔ)其發(fā)生的大量管理費(fèi)用。其經(jīng)營狀況一直虧損，而其兩個(gè)子公司由于不承擔(dān)上述費(fèi)用，其利潤很高，相應(yīng)的所得稅稅負(fù)很重，對(duì)于CHC和其兩個(gè)子公司整體而言，由于收入和費(fèi)用不配比，造成整體稅負(fù)的增加。

為了直觀地說明這點(diǎn)，我們以下面的假設(shè)條件說明CHC在其相關(guān)費(fèi)用分?jǐn)偳昂头謹(jǐn)偤蟮那闆r。為計(jì)算方便，我們假設(shè)CHC所得稅率為30%，A、B公司為生產(chǎn)性企業(yè)且在經(jīng)濟(jì)特區(qū)，其享受15%的優(yōu)惠稅率。CHC發(fā)生的費(fèi)用為6000萬元，沒有應(yīng)稅收入，其應(yīng)繳所得稅為0。子公司A的應(yīng)稅收入為10000萬元，費(fèi)用5000萬元，應(yīng)繳所得稅為750萬元[（10000-5000）×15%]；子公司B應(yīng)稅收入為10000萬元，費(fèi)用4000萬元，應(yīng)繳所得稅為900萬元 [（10000-4000）×15%]。整體合計(jì)應(yīng)繳所得稅為1650萬元。

假設(shè)CHC的費(fèi)用6000萬元全部為A、B公司的業(yè)務(wù)所發(fā)生，所以CHC公司按股權(quán)比例分配給A、B公司，A公司的費(fèi)用為7000萬元（5000+6000×50/150），其應(yīng)繳所得稅450萬元[（10000-7000）×15%]；B公司的費(fèi)用為8000萬元（4000+6000×l00/150），其應(yīng)繳所得稅 300萬元[（10000-8000）×15%]，整體合計(jì)應(yīng)繳所得稅750萬元，比分?jǐn)偳按蟠鬁p少。

顯而易見，如果CHC能將其全部費(fèi)用分?jǐn)偟狡溆诠荆瑢?huì)最大限度地降低整體稅負(fù)。但是根據(jù)《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，企業(yè)不得列支向其關(guān)聯(lián)企業(yè)支付的管理費(fèi)用?！锻馍掏顿Y企業(yè)所得稅法》規(guī)定，外商投資企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機(jī)構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。因此，CHC向其A、B子公司分?jǐn)傎M(fèi)用要符臺(tái)國家對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間往來的規(guī)定。換句話說，CHC與其子公司都是獨(dú)立的法人，其財(cái)務(wù)核算也應(yīng)遵循不同會(huì)計(jì)主體的收入分配及費(fèi)用歸結(jié)的原則。CHC直接地、機(jī)械地將其費(fèi)用分?jǐn)偟狡渥庸炯炔慌_(tái)法，也不合理。那么如何進(jìn)行籌劃呢？

解決方案

CHC發(fā)生的管理費(fèi)用可分為以下兩種費(fèi)用：直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用主要指可以直接確定服務(wù)對(duì)象的費(fèi)用，如外部培訓(xùn)費(fèi)、廣告費(fèi)、差旅費(fèi)和通訊費(fèi)等等，對(duì)于這種費(fèi)用只要符合以下兩點(diǎn)就可以直接在其子公司列支：

1.由外部具體單位直接向子公司提供直接服務(wù)。（當(dāng)然要符合相應(yīng)的法律和財(cái)會(huì)規(guī)定。如直接簽訂臺(tái)同、直接結(jié)算等等）。

2.由外部具體單位直接向子公司提供發(fā)票且發(fā)票的抬頭為對(duì)應(yīng)的子公司。

但是，對(duì)于CHC來說，大部分管理費(fèi)用是間接費(fèi)用，即無法直接區(qū)分服務(wù)對(duì)象的費(fèi)用，如技術(shù)研究開發(fā)費(fèi)、市場調(diào)研費(fèi)、內(nèi)部培訓(xùn)費(fèi)、產(chǎn)品推銷費(fèi)及交際應(yīng)酬費(fèi)等等。

我們?cè)O(shè)計(jì)CHC可以通過向其子公司收取"專項(xiàng)技術(shù)服務(wù)費(fèi)"的方式分配一部分上述間接費(fèi)用，即CHC按照實(shí)際發(fā)生的管理和咨詢服務(wù)費(fèi)用（可再加一定的利潤率）向其子公司收取專項(xiàng)技術(shù)服務(wù)費(fèi)，采用這種安排，CHC需要與其子公司符合獨(dú)立企業(yè)原則的服務(wù)協(xié)議，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)的確認(rèn)和審查。CHC在收取其子公司的服務(wù)費(fèi)時(shí)，需向其子公司開具服務(wù)發(fā)票，作為其子公司稅前可抵扣費(fèi)用的憑證。當(dāng)然，CHC還需要對(duì)服務(wù)費(fèi)收入繳納5%的營業(yè)稅。

由干這種安排，CHC可以合法、合理地將大部分間接費(fèi)用在其子公司的所得稅前列支，因此即便付出營業(yè)稅的代價(jià)，就其整個(gè)集團(tuán)的稅負(fù)而言，其稅負(fù)大大降低。當(dāng)然，這種安排要掌握一個(gè)適度的界限。若CHC分配的間接費(fèi)用過大，則CHC將會(huì)盈利，因其在稅收上是非生產(chǎn)性企業(yè)，不能享受優(yōu)惠稅率（如15%）和優(yōu)惠期（如兩免三減半），其要按30%繳納所得稅，這樣整體稅負(fù)反而會(huì)加大。理論上，企業(yè)經(jīng)過測(cè)算可以找到一個(gè)較佳的分配比例。

以此思路我們修正上面假設(shè)條件如下：我們假設(shè)CHC可將共直接費(fèi)用300萬元直接分配給其子公司，其中A公司100萬元，B公司200萬元，CHC將其間接費(fèi)用5700萬元的40%以專業(yè)技術(shù)服務(wù)費(fèi)的方式分配給其子公司，分配依據(jù)仍為CHC的控段比例，為了體現(xiàn)獨(dú)立企業(yè)的公平交易原則。我們?cè)谔峁I(yè)技術(shù)的成本價(jià)之上再加上10%的利潤率，即CHC提供專業(yè)服務(wù)收入為2508萬元[5700×40%×（1+10%）]，其應(yīng)繳營業(yè)稅約為125萬元（2508×5%）。因此CHC所剩費(fèi)用為3317萬元（6000-300-2508+125），CHC按股權(quán)比例給A公司分配額為836萬元，給其B公司分配額為1672萬元。分配后，A 公司的費(fèi)用為5836萬元，B 公司的費(fèi)用為5672萬元。我們根據(jù)修正假設(shè)列表如下（見文后）∶

雖然CHC付出的營業(yè)稅代價(jià)為125萬元，而因此減少的整體所得稅為376 萬元（1650-1274），其整體稅負(fù)減輕了251萬元（376-125)。

案例點(diǎn)評(píng)

投資公司相關(guān)費(fèi)用分配的基本原則是要符合獨(dú)立企業(yè)原則，不能直接將其相關(guān)費(fèi)用分?jǐn)偨o其子公司，而要以獨(dú)立企業(yè)之間提供專項(xiàng)服務(wù)的方式來分配相關(guān)費(fèi)用，其中要注意"專項(xiàng)技術(shù)服務(wù)費(fèi)"計(jì)價(jià)的問題，CHC若以其實(shí)際成本計(jì)價(jià)，肯定會(huì)引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的異議。稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依照有關(guān)規(guī)定對(duì)CHC進(jìn)行價(jià)格調(diào)整。從實(shí)際操作來看，CHC可以實(shí)際成本為基礎(chǔ)加上適當(dāng)?shù)睦麧櫬识▋r(jià)，再通過與稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商，其相關(guān)費(fèi)用的處理可以順利地得到合法解決。

CHC還應(yīng)注意選擇科學(xué)、合理的費(fèi)用的分配依據(jù)，如采取以外方實(shí)收資本數(shù)的比例為分配技術(shù)研發(fā)費(fèi)，以銷售收入的比例分配市場調(diào)研費(fèi)，以參加培訓(xùn)人數(shù)來分配內(nèi)部培訓(xùn)費(fèi)等等，其依據(jù)要科學(xué)、合理，體現(xiàn)子公司的受益關(guān)系。

另外，企業(yè)應(yīng)注意的是這種服務(wù)協(xié)議的簽訂，必須要經(jīng)過與合資企業(yè)中方的溝通和協(xié)調(diào)，尤其是對(duì)于中方控股的合資企業(yè)，中方很可能不會(huì)接受這種費(fèi)用的分配。因?yàn)镃HC的相關(guān)費(fèi)用的分配會(huì)直接造成合資企業(yè)中中方利益的損失。必要時(shí)，還應(yīng)考慮其他補(bǔ)償方式。