開票方被判虛開，受票方一定同罪么？

編者按：根據(jù)刑法第205條規(guī)定，虛開增值稅專用發(fā)票包括為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人虛開四種方式。四種虛開方式中，“為他人虛開”和“讓他人為自己虛開”均依存于“他人的虛開”這一行為存在，即通常所稱對合犯，簡言之，開票方和受票方均應(yīng)對虛開行為承擔(dān)刑事責(zé)任。但根據(jù)稅法規(guī)定，受票方能夠證明善意取得虛開發(fā)票的，不加收滯納金，當(dāng)然也不承擔(dān)虛開的刑事責(zé)任。個人注冊利用空殼公司虛開且稅款數(shù)額巨大的案例中，因涉及的受票方眾多、地域范圍廣，開票方稅務(wù)機(jī)關(guān)往往選擇通過向受票方所在地發(fā)送《稅收違法案件協(xié)查函》、《已證實虛開通知單》方式，要求受托稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)查。那么，開票方被證實虛開的情形下，能否直接憑借開票方稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)送的協(xié)查文書認(rèn)定受票方虛開？受票方構(gòu)成善意取得的，應(yīng)當(dāng)提供哪些證據(jù)證明？如何與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通補(bǔ)稅化解刑事責(zé)任風(fēng)險？本篇華稅律師通過一則案例，對上述問題進(jìn)行分析，以饗讀者。

一、案例引入
被告人楊某注冊成立空殼公司，從3家中藥材種植專業(yè)合作社虛假取得名為“太子參”、“牡丹皮”等初級農(nóng)產(chǎn)品發(fā)票，與河南諾爾曼藥業(yè)有限公司（經(jīng)營范圍為中成藥、醫(yī)療器械、食品等）業(yè)務(wù)員簽訂合同，向諾爾曼公司銷售“牡丹皮茶”、“四葉草茶”并開具發(fā)票。經(jīng)稽查局調(diào)查，楊某注冊成立的空殼公司，賬務(wù)中無與生產(chǎn)加工相關(guān)的場地和設(shè)備，也未支付委托加工費用，認(rèn)定楊某向諾爾曼藥業(yè)公司虛開增值稅專用發(fā)票價稅合計229萬余元，稅額39萬。本案從2016年1月稽查局立案至2018年1月一審判決作出歷時兩年。

本案楊某最終以虛開增值稅專用發(fā)票罪被判處有期徒刑二年三個月，受票方諾爾曼公司于2016年4月主管稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)查時全額補(bǔ)稅，漯河市國稅局認(rèn)定諾爾曼公司系善意取得增值稅專用發(fā)票，并出具《不予行政處罰決定書》。

二、開票方被認(rèn)定虛開，受票方構(gòu)成善意取得的認(rèn)定條件
根據(jù)《國家稅總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）規(guī)定，受票方構(gòu)成善意取得需滿足以下條件：

（1）購貨方與銷售方存在真實的購銷交易事實；

（2）專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部內(nèi)容與實際相符；

（3）購貨方主觀上不存在虛開、騙稅的故意，不知道銷售方提供的發(fā)票是以非法手段獲取。

綜合前引案例判決分析，諾爾曼公司被認(rèn)定善意取得虛開發(fā)票，核心在于：

（1）諾爾曼公司與楊某所注冊公司簽訂了購銷合同

（2）諾爾曼公司有所采購貨物牡丹皮茶、四葉草茶、太子參茶的入庫單

（3）諾爾曼公司賬面記載了該批貨物應(yīng)付貨款（向楊某注冊公司）

上述證據(jù)能夠表明諾爾曼公司主觀上不具有騙取稅款目的，對虛開發(fā)票的取得不存在主觀故意，因此主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具了《不予處罰決定書》，認(rèn)定諾爾曼公司構(gòu)成善意取得。案件中披露的細(xì)節(jié)顯示，諾爾曼公司相關(guān)證言說明，負(fù)責(zé)該筆業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)員因管理混亂無法查找；負(fù)責(zé)驗收入庫的庫管員出具證言說明，倉庫庫管僅負(fù)責(zé)貨物的驗收，對銷售方、業(yè)務(wù)員無需核對。

三、案例啟示
（一）《稅收違法案件協(xié)查函》、《已證實虛開通知單》不能免除受托稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)查責(zé)任，受票方企業(yè)仍可主張善意取得虛開發(fā)票

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<稅收違法案件發(fā)票協(xié)查管理辦法（試行）>的通知》（稅總發(fā)〔2013〕66號）第七條、第九條規(guī)定，案件需要協(xié)查的，委托方稅局向受托方稅局發(fā)出《稅收違法案件協(xié)查函》，內(nèi)容包括案件名稱、基本案情、涉案發(fā)票記載的信息、作案手法、已掌握的疑點或者線索，向受托方稅局提出有針對性的取證要求，回復(fù)期限等。開票方稅務(wù)機(jī)關(guān)已確定發(fā)票系虛開案件的協(xié)查，按照受托方一戶一函的形式出具《已證實虛開通知單》及相關(guān)證據(jù)資料。

據(jù)上述規(guī)定，結(jié)合對裁判文書網(wǎng)檢索的虛開案件分析以及華稅律師的辦案經(jīng)驗，開票方一旦涉嫌虛開進(jìn)入稽查或刑事司法程序，《稅收違法案件協(xié)查函》、《已證實虛開通知單》成為受票方構(gòu)成虛開的鐵證，許多司法裁判案例中，公訴機(jī)關(guān)均將上述稅務(wù)文書作為證明受票方構(gòu)成虛開的證據(jù)使用。但根據(jù)稅總發(fā)〔2013〕66號文第十三條的規(guī)定，受托方收到《稅收違法案件協(xié)查函》后，應(yīng)當(dāng)根據(jù)協(xié)查要求，依照法定權(quán)限和程序調(diào)查。也就是說，《協(xié)查函》、《已證實虛開通知單》只能證明開票方存在虛開行為，但受票方是否構(gòu)成善意取得仍需稅務(wù)機(jī)關(guān)依照《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》的規(guī)定，依照法定程序經(jīng)過調(diào)查后予以認(rèn)定，不能直接作為認(rèn)定受票方構(gòu)成虛開的證據(jù)，受票方能夠證明善意取得虛開發(fā)票的，仍應(yīng)積極向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行陳述、申辯。

（二）善意取得虛開發(fā)票的，應(yīng)積極配合稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查，能夠取得稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的《不予行政處罰決定書》并對善意取得虛開予以定性的，有利于化解刑事責(zé)任風(fēng)險

虛開刑事案件從稽查局立案檢查至一審刑事程序結(jié)束要歷經(jīng)兩年甚至更長的時間，但受票方所在稅務(wù)機(jī)關(guān)接到協(xié)查函的時間點可能比較靠前（例如前引案例中，楊某注冊空殼公司于2016年1月被立案稽查，諾爾曼公司主管稅務(wù)機(jī)關(guān)于2016年4月即對諾爾曼公司進(jìn)行調(diào)查），這也為受票方企業(yè)積極主動配合稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查，化解刑事風(fēng)險提供了一定的時限。

根據(jù)國稅發(fā)[2000]187號和國稅函[2007]1240號的規(guī)定，受票方善意取得虛開發(fā)票的，盡管不認(rèn)定虛開、偷稅、無需加收滯納金，但仍應(yīng)就已經(jīng)抵扣的稅款進(jìn)項轉(zhuǎn)出。雖然國稅發(fā)[2000]187號規(guī)定，購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統(tǒng)開出的合法、有效專用發(fā)票且取得了銷售方所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)或者正在依法對銷售方虛開專用發(fā)票行為進(jìn)行查處證明的，應(yīng)準(zhǔn)予抵扣，但就醫(yī)藥企業(yè)善意取得虛開發(fā)票案例來看，開票方被定性虛開后，理順交易并重新取得合規(guī)發(fā)票的難度、風(fēng)險較大，受票企業(yè)在配合稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查的同時，大多選擇積極補(bǔ)稅。我們提請企業(yè)關(guān)注，在補(bǔ)稅同時，應(yīng)積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通并取得相關(guān)稅務(wù)文書，如《不予處罰決定書》等，明確涉案發(fā)票“系善意取得”，以更好的應(yīng)對、化解風(fēng)險。

（三）藥企應(yīng)細(xì)化崗位職責(zé)，并對能夠證明有真實貨物交易存在的出入庫單、隨貨同行單、合同等妥善保管

前引案例中，對是否有真實貨物交易的調(diào)查，稽查局詢問了受票方企業(yè)的財務(wù)、倉庫庫管、業(yè)務(wù)員，最終取得的證言均為有利證言，其中，庫管員說明自己的崗位職責(zé)是負(fù)責(zé)驗收貨物，但不對貨物對應(yīng)的實際交易是否真實負(fù)責(zé)，實際上稽查局無法核實貨物對應(yīng)的業(yè)務(wù)員和實際的供貨方，但受票方企業(yè)能夠提供貨物的入庫單，沒有證據(jù)能夠證明企業(yè)對發(fā)票系虛開知情，上述因素對企業(yè)最終被認(rèn)定善意取得發(fā)揮重要作用。

通過前述分析，醫(yī)藥企業(yè)應(yīng)重視發(fā)票風(fēng)險，尤其是仍然存在違規(guī)掛靠經(jīng)營的經(jīng)銷企業(yè)（包括醫(yī)療設(shè)備、醫(yī)用耗材企業(yè)），應(yīng)對購銷合同、出入庫憑證、開具/取得的發(fā)票嚴(yán)格管理，并對各崗位員工進(jìn)行必要的培訓(xùn)，細(xì)化崗位職責(zé)、避免虛開刑事風(fēng)險。