【1999年5月1日】“預(yù)提費用”的納稅調(diào)整

“預(yù)提費用”的納稅調(diào)整

作者：梁紅星

作者單位：德勤會計師行

來源：北京稅務(wù)雜志 1999年第5期

目前，很多企業(yè)的"預(yù)提費用"料目在年終尚存貸方余額，而稅務(wù)機關(guān)一般情況下都是將此余額全部調(diào)增應(yīng)納稅所得額。有些調(diào)整，對企業(yè)影響較大。

《企業(yè)會計準則》第三十六條規(guī)定∶"各項流動負債應(yīng)當按實際發(fā)生數(shù)計帳。負債已經(jīng)發(fā)生而數(shù)額要預(yù)計確定的，應(yīng)當合理預(yù)計，待實際數(shù)額確定后，進行調(diào)整。"《企業(yè)會計準則》第五十條規(guī)定;"本期支付應(yīng)由本期和以后各期負擔的費用，應(yīng)按一定標準分配計入本期和以后各期。本期尚未支付但應(yīng)由本期負擔的費用，應(yīng)當預(yù)提計入本期。"

《工業(yè)企業(yè)財務(wù)制度》第五十三條規(guī)定;"在費用尚未發(fā)生之前，需要從成本中預(yù)提的費用項目和標準，由企業(yè)根據(jù)具體情況確定，報主管財政機關(guān)備案。預(yù)提數(shù)與實際數(shù)發(fā)生差異時，應(yīng)及時調(diào)整提取標準。多提數(shù)一般應(yīng)在年終沖減成本、費用，年終財務(wù)決算時不留余額。需要保留余額的，在年度財務(wù)報告中予以說明。"

根據(jù)《準則》、《財務(wù)制度》及相關(guān)的會計科目和會計報表的規(guī)定，我們總結(jié)預(yù)提費用的要點有三：

（1）企業(yè)預(yù)提費用應(yīng)有合法的計提依據(jù)和合理的計提標準并需報告主管財政機關(guān)（包括稅務(wù)機關(guān)）。企業(yè)應(yīng)以實際發(fā)生數(shù)而非實際支付數(shù)計提預(yù)提費用。

（2）規(guī)定預(yù)提費用與實際發(fā)生數(shù)有差異時，要調(diào)整不合實際的計提標準。更重要的是，要在年終將預(yù)提費用的多提部分，沖減成本、費用，年終不應(yīng)留有余額。同時，將預(yù)提費用的少提部分轉(zhuǎn)入待攤費用后，進行分攤或留在"預(yù)提費用"科目借方，在以后各期的成本、費用中預(yù)提補足。

（3）由于客觀原因，企業(yè)實際已經(jīng)發(fā)生，但尚未支付的費用，應(yīng)嚴格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，計提"預(yù)提費用"。年終確需保留貸方余額時，企業(yè)要在會計報表等資料中說明，并要向稅務(wù)機關(guān)申報審批。

由于應(yīng)納稅所得額的確定不僅僅直接涉及所得稅的計算，而且還間接涉及到其他稅收優(yōu)惠政策的認定，如虧損額（即稅務(wù)機關(guān)認定的應(yīng)納稅所得額）向后彌補5年，獲利年度及隨后的免稅和減稅年度的確認等等。因此，預(yù)提費用的正確核算和納稅調(diào)整，對稅務(wù)機關(guān)來說至關(guān)重要。

目前，除了允許租賃業(yè)、信貸業(yè)計堤壞帳準備金外，對企業(yè)提取其他內(nèi)容的預(yù)提費用或準備金，一般都嚴格限制。國 家稅務(wù)總局（1984）財稅外字第10號《關(guān)于合營企業(yè)預(yù)提費用或準備金在計算繳納所得稅時應(yīng)如何列支問題的通知》規(guī)定;"合營企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)蕾過程中所發(fā)生的各項費用，都應(yīng)以實際發(fā)生數(shù)計入成本、費用，不得把預(yù)提的費用或準備金直接列為成本;、費用開支。對已經(jīng)預(yù)提的費用或準備金，凡是已經(jīng)發(fā)生，并應(yīng)由本期負擔的，準予按實際發(fā)生數(shù)計入本期成本、費用，如果是應(yīng)由本期和以后各期負擔的，應(yīng)作為待攤費用分期攤?cè)氤杀尽①M用，年終有余額的，應(yīng)并入當年損益計算繳納所得稅"。

我們理解，此項稅收規(guī)定主要明確了三點：

（1）強調(diào)正確、規(guī)范地使用預(yù)提費用，嚴格限止企業(yè)將本可以當期直接計入成本、費用的，而以"預(yù)提費用"人為提前計入成本、費用。特別要強調(diào)，不允許企業(yè)非法計提預(yù)提費用，虛增成本、費用，從而減少應(yīng)納稅所得額。

（2）強調(diào)企業(yè)應(yīng)按實際支付期與受益期的對應(yīng)關(guān)系，嚴格區(qū)分預(yù)提費用與待攤費用的不同處理方法，不能將本屬于"待攤費用"的部分誤為"預(yù)提費用"。這與《準則》第五十條是一致的，即肯定預(yù)提費用所體現(xiàn)的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（3）對企業(yè)年終留有預(yù)提費用貸方余額的，稅務(wù)機關(guān)要調(diào)增應(yīng)納稅所得額，此時會造成應(yīng)納稅所得額大于企業(yè)稅前會計利潤的"時間性差異”。對稅務(wù)機關(guān)來說，這可以減少認定困難，簡化稅務(wù)工作程序，保障國家稅款不會滯后入庫和流失。

在很多情況下，有些企業(yè)年終有預(yù)提費用的貸方余額，這既有預(yù)提費用的多提數(shù)，也有確實需要保留的余額。企業(yè)或出于不愿調(diào)賬或認為履行報批程序比較繁瑣，因為將預(yù)提費用的貸方余額轉(zhuǎn)入“應(yīng)付賬款”或“其他應(yīng)付賬款”。這種作法，表面上看來簡化了會計處理，避免了稅務(wù)機關(guān)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，但其本質(zhì)是運用不符合國家財稅政策規(guī)定的會計處理方法，虛增企業(yè)成本、費用，減少了應(yīng)納稅所得額，或逃避向稅務(wù)機關(guān)履行舉證、呈報的責(zé)任。其性質(zhì)是非常嚴重的，有可能視情節(jié)被認定為偷稅行為，其相應(yīng)的處罰也是嚴厲的。這些都應(yīng)引起企業(yè)的足夠重視。

編輯：董毅