【2015年06月17日】從國際比較看地方財(cái)政收入結(jié)構(gòu)與主體稅種選擇

從國際比較看地方財(cái)政收入結(jié)構(gòu)與主體稅種選擇

李林木（南京財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政與稅務(wù)學(xué)院   江蘇   南京  210023） 李為人（中國社會(huì)科學(xué)院研究生院   北京  100102）

1994 年的分稅制改革顯著提高了中央財(cái)政收入占全國財(cái)政收入的比重，初步規(guī)范了中央和地方的分配關(guān)系，形成了目前我國地方稅體系的雛形。但在財(cái)權(quán)上移的同時(shí)，許多事權(quán)卻下移給了地方政府，使得地方政府的財(cái)力與支出責(zé)任不匹配現(xiàn)象相當(dāng)嚴(yán)重。如何確立地方稅主體稅種，使地方政府具有穩(wěn)定的法定收入來源，一直是地方稅體系建設(shè)的焦點(diǎn)。盡管人們對地方稅主體稅種的內(nèi)涵還未取得一致意見，但普遍認(rèn)為地方稅主體稅種應(yīng)至少具備三個(gè)特點(diǎn) ：稅收收入主要?dú)w屬于地方政府、在地方稅收收入中占據(jù)穩(wěn)固主導(dǎo)地位、地方政府具有較大的稅收征管權(quán)（主要由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)征收）。按此界定，營業(yè)稅無疑是最主要的地方稅主體稅種。然而，隨著營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）的全面推進(jìn)，作為地方第一大稅收來源的營業(yè)稅急劇萎縮甚至即將消失。因而，選擇一個(gè)或若干個(gè)新的地方稅主體稅種顯得尤為迫切。那么，可否找到這類地方稅主體稅種呢？我們通過比較素有“發(fā)達(dá)國家俱樂部”之稱的OECD 成員國和印度、巴西、印度尼西亞及中國這四個(gè)人口眾多的發(fā)展中國家的地方財(cái)政收入結(jié)構(gòu)和地方稅收收入結(jié)構(gòu)，試圖尋找共性規(guī)律，以期為培育和確立中國地方稅主體稅種提供參考。

一、地方財(cái)政收入結(jié)構(gòu)的國際比較
財(cái)政收入結(jié)構(gòu)反映政府收入來源，體現(xiàn)政府通過各種渠道獲取收入的能力。通過對發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的財(cái)政收入結(jié)構(gòu)比較（見表 1）可以看出以下特點(diǎn)：
從發(fā)達(dá)國家看，不論是聯(lián)邦制國家還是單一制國家，平均而言，中央（聯(lián)邦）政府的財(cái)政收入約有 90% 來自稅收收入和社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)收入，兩類收入分別約占中央（聯(lián)邦）財(cái)政總收入的 60% 和 30%。社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)收入在中央（聯(lián)邦）政府的收入中所占比重較大的主要原因是發(fā)達(dá)國家社會(huì)保障水平普遍比較高，且通常由中央（聯(lián)邦）政府在全國范圍內(nèi)統(tǒng)籌。而地方政府（及聯(lián)邦制國家的州級政府）的財(cái)政收入中約有 80% 來自稅收收入和補(bǔ)助收入（主要是政府間的轉(zhuǎn)移支付）， 20% 來自補(bǔ)助之外的各類非政府間的自愿轉(zhuǎn)移支付及政府對違法行為的罰款、罰金等其它收入。其中，在聯(lián)邦制國家，稅收收入和補(bǔ)助收入占地方財(cái)政收入的比重平均約為 45% 和 30% ；在單一制國家， 兩者的比重均約為40%。比較發(fā)達(dá)國家中央（ 聯(lián)邦） 政府與地方政府的財(cái)政收入結(jié)構(gòu)可以看出，發(fā)達(dá)國家地方政府的財(cái)政收入中本級稅收收入所占比重通常低于 50%，更大量的財(cái)政收入來自其他政府（尤其是上級政府）的轉(zhuǎn)移支付和地方政府的其他收入。

從發(fā)展中國家來看，中央（聯(lián)邦）政府的財(cái)政收入中平均近 90% 也是來自稅收收入和社保費(fèi)收入， 但其中平均 70% 多的財(cái)政收入來自稅收，而社保費(fèi)收入所占比重相對較小。其原因可能是由于發(fā)展中國家社會(huì)保障水平普遍不高，社會(huì)保險(xiǎn)基金籌集層次差別比較大（有的國家如巴西主要由中央政府統(tǒng)籌，有的國家如中國則由地方政府籌集）。而地方政府的財(cái)政收入結(jié)構(gòu)總體上卻與發(fā)達(dá)國家類似 ：地方政府的財(cái)政收入中平均 80% 以上來自稅收收入和補(bǔ)助收入（主要是政府間的轉(zhuǎn)移支付），其中稅收收入在地方政府收入中的比重同樣低于 50%。一些國家（如巴西、印尼）的地方政府收入中補(bǔ)助收入的比重甚至大大高于稅收收入的比重。

比較發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的地方政府財(cái)政收入結(jié)構(gòu)可以看出，地方政府的財(cái)政收入除了依靠稅收收入，更大量的是來自于政府間（尤其是上級政府）的轉(zhuǎn)移支付和地方政府的其它收入。因而，指望通過地方本級收入（稅收與非稅收入）來滿足地方公共支出需要，無論在發(fā)達(dá)國家還是發(fā)展中國家，也無論是在聯(lián)邦制國家還是單一制國家，總體上是與現(xiàn)實(shí)不符的。其中的主要原因是 ：中央（聯(lián)邦）政府要實(shí)現(xiàn)全國范圍內(nèi)的宏觀調(diào)控和保持對下級政府的控制，必然要集中相當(dāng)大的一部分財(cái)力尤其是稅收收入。

注：（1）上表中OECD聯(lián)邦制國家包括澳大利亞、奧地利、比利時(shí)、加拿大、德國、西班牙、瑞士，單一制國家為OECD成員國中非聯(lián)邦制國家。（2）上表中的補(bǔ)助指來自外國政府、國際組織和其它各級政府部門的撥款。其它收入指除了補(bǔ)助之外的各類自愿轉(zhuǎn)移支付、罰款、罰金等收入。（3） 印度和中國的數(shù)據(jù)來自2011年。其他國家數(shù)據(jù)來自2012年。
資料來源：根據(jù) IMF的Government Finance Statistics Yearbook2013的相關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算。

二、地方稅收入結(jié)構(gòu)與主體稅種的國際比較
即使按照國際貨幣基金組織（IMF）將社保費(fèi)收入剔除在稅收收入之外的傳統(tǒng)統(tǒng)計(jì)口徑，不論是在發(fā)達(dá)國家還是在發(fā)展中國家，在各國中央（聯(lián)邦）政府的財(cái)政收入中，稅收仍然是占主導(dǎo)地位的收入來源。而在大多數(shù)國家地方政府的財(cái)政收入中，稅收收入要么是占最大比重的收入來源，要么是僅次于補(bǔ)助收入的第二大收入來源（見表 2）。

從發(fā)達(dá)國家看，不論是聯(lián)邦制國家還是單一制國家，中央（聯(lián)邦）政府的稅收收入平均 90% 以上來自兩大稅類 ：所得稅（主要是個(gè)人所得稅和公司所得稅） 及貨物與勞務(wù)稅（尤其是增值稅），其中兩大稅類在中央（聯(lián)邦）政府的稅收收入所占比重通常都各在 40% 以上。而地方政府（及聯(lián)邦制國家的州級政府）稅收收入中約 95% 來自三大稅類 ：所得稅、財(cái)產(chǎn)稅及貨物與勞務(wù)稅，其中來自所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的收入約占地方稅收收入的 80%，兩者各占 40% 左右。

相比之下，在發(fā)展中國家中的印度、巴西、印尼和中國，盡管中央（聯(lián)邦）政府的稅收收入 80% 以上也是來自所得稅及貨物與勞務(wù)稅，地方政府的稅收收入約 90% 也是來自所得稅、財(cái)產(chǎn)稅及貨物與勞務(wù)稅， 但三者在地方稅收收入中的比重與發(fā)達(dá)國家差異顯著 ： 平均 70% 多的地方稅收收入來自貨物與勞務(wù)類稅收， 而所得稅和財(cái)產(chǎn)稅合計(jì)僅約占地方稅收收入的 1/4。

通過比較發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的稅收收入結(jié)構(gòu)可以看出，發(fā)達(dá)國家的地方稅收收入以所得稅和財(cái)產(chǎn)地方財(cái)政收入的主要來源。

注：（1）上表中OECD聯(lián)邦制國家包括澳大利亞、奧地利、比利時(shí)、加拿大、德國、西班牙、瑞士，單一制國家為OECD成員國中非聯(lián)邦制國家。（2）印度和中國的數(shù)據(jù)來自2011年。其他國家數(shù)據(jù)來自2012年。
資料來源：根據(jù) IMF的Government Finance Statistics Yearbook 2013的相關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算。

從我國的情況看（見表 3），地方稅收收入的約 80% 來自 6 個(gè)中央和地方共享稅 ：營業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和資源稅。其中，“營改增”前所占比重最大的稅種是營業(yè)稅（約占地方稅收收入的 1/3）。但隨著“營改增”的全面推進(jìn)，這一主體稅種將與增值稅合并。那么， 可否找到一種能夠替代營業(yè)稅主體地位的稅種？我們從各個(gè)稅種可以歸屬的三大稅基（所得、消費(fèi)和財(cái)產(chǎn)） 作一簡要分析，就不難得出結(jié)論。
首先，從消費(fèi)類（或貨物與勞務(wù)類）稅收看，無論是增值稅、消費(fèi)稅還是其他的貨物與勞務(wù)稅都不大可能成為地方主體稅種。其中，稅為主體，以貨物與勞務(wù)稅為補(bǔ)充 ；而發(fā)展中國家基本相反，以貨物與勞務(wù)稅為主體，以所得稅和財(cái)產(chǎn)稅為補(bǔ)充。之所以有這種差別，主要取決于不同的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平 ：在經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和國民收入不高的發(fā)展中國家，所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的稅基不夠充裕，貨物與勞務(wù)稅自然在稅收收入中占據(jù)主體地位。以在發(fā)展中國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較高的巴西為例，2013 年其人均 GDP 為12 291 美元（中國為 6 629 美元），但其地方稅收收入中 60% 多仍然來自貨物與勞務(wù)稅。

三、我國地方主體稅種選擇：困境與突破
（一）單一稅種不能也不必要承擔(dān)地方主體稅種的責(zé)任
通過國際比較，我們認(rèn)為，不論是發(fā)達(dá)國家還是發(fā)展中國家，由于地方稅收收入在地方財(cái)政收入中所占比重大都只有 40% 左右，而地方稅收體系往往又是由所得稅、財(cái)產(chǎn)稅及貨物與勞務(wù)稅等多個(gè)稅類構(gòu)成， 每個(gè)稅類又包含多個(gè)稅種，因此，很難指望某個(gè)稅種能長期穩(wěn)定地在地方財(cái)政收入中占據(jù)較大份額，成為增值稅作為我國第一大稅種，在地方政府的稅收收入中占較大比重，一直由國稅部門征收，主要收入歸屬于中央政府，今后幾乎不可能劃歸地方征管，可能實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)就是調(diào)整地方分成比例。而消費(fèi)稅一直是中央稅，是國家實(shí)施宏觀調(diào)控的重要稅種，其稅基在地區(qū)之間差別很大，但除成品油、煙、酒、小汽車稅目外的稅收收入在稅收總收入中所占比重不大，即使將其中的一部分劃給地方征收，在地方稅收收入中所占比重也是很小的。其它的貨物與勞務(wù)稅，要么在地方稅收收入中占比很小（如資源稅、煙葉稅），要么本來就是中央稅（如由海關(guān)征收的關(guān)稅），都不可能成為地方主體稅種。

其次，從所得類稅收看，盡管所得類稅收（包括個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的地方分成部分及土地增值稅） 約占我國地方政府稅收收入的 1/4 多，但其中不論哪個(gè)稅種都不大可能成為地方稅主體稅種，這是因?yàn)?：個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的稅基是全國性的甚至是全球性的，在實(shí)行分稅制的國家，它們既可以是純粹的中央（聯(lián)邦）稅，也可以是中央與地方共享稅，但不管其收益權(quán)如何劃分，大都由國稅機(jī)關(guān)來主導(dǎo)征管。而土地增值稅稅制設(shè)計(jì)的影響，還取決于經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展水平，并非主觀意愿的選擇。換言之，地方稅的主體稅種并不是事先設(shè)置好的一個(gè)或幾個(gè)稅種，而是一個(gè)逐步培育和形成的過程。

注：由于2003年起，我國企業(yè)所得稅在中央和地方之間的分成比例調(diào)整為60%和40%；本表數(shù)據(jù)從2003年起統(tǒng)計(jì)。
資料來源：根據(jù)歷年《中國財(cái)政年鑒》的有關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算。

（二）調(diào)整共享稅分成比例與完善轉(zhuǎn)移支付制度是保障地方財(cái)政收入穩(wěn)定的突破口
由于我國地方政府的稅收收入大部分來自中央和地方共享稅，雖然是地方稅，但在地方稅收收入中所占比重也只有 5% 左右，且該稅征管難度大，穩(wěn)定性不夠。
再次，從財(cái)產(chǎn)類稅收看，盡管其稅基流動(dòng)性弱、與地方公共服務(wù)水平密切相關(guān)，是公認(rèn)的天然地方稅種，但我國各類財(cái)產(chǎn)稅的稅基并不寬裕，各類財(cái)產(chǎn)稅在地方稅收收入中的比重不可能高。從目前看，專屬地方的財(cái)產(chǎn)稅雖然稅種較多（包括房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅和車船稅），但總共占地方稅收收入的比重也只有約 20%（見表 2），其中單個(gè)稅種的收入所占比重更是很小。無論想以其中哪個(gè)稅種（如房地產(chǎn)稅）作為地方主體稅種，在短期內(nèi)都不可行。當(dāng)然，隨著居民財(cái)產(chǎn)的不斷增加，長期來看，財(cái)產(chǎn)稅無疑是地方稅收收入中最有增長潛力的稅種。

綜上所述，不論是從貨物與勞務(wù)稅、所得稅還是財(cái)產(chǎn)稅來看，要尋找一種能夠替代地方稅收入中營業(yè)稅主體地位的稅種，在近中期是不可能的。因?yàn)橹黧w稅種的形成不僅受到稅收管理體制（或稅權(quán)劃分）和因而在今后相當(dāng)長時(shí)期內(nèi)，要保障地方財(cái)政收入，滿足地方公共支出需要，除了需要繼續(xù)培育有潛力的地方稅種（尤其是房地產(chǎn)稅）和開征新的稅種（如將排污費(fèi)等環(huán)保收費(fèi)改為環(huán)保稅）外，關(guān)鍵是在國家層面完善財(cái)政體制。一方面，需要完善分稅制。為充分發(fā)揮地方積極性， “營改增”完成后，增值稅分成比例可作適當(dāng)調(diào)整，以確保地方財(cái)政支出能力，同時(shí)兼顧企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅分成比例調(diào)整，將車輛購置稅劃歸地方。另一方面， 要健全轉(zhuǎn)移支付制度，盡早將一般性轉(zhuǎn)移支付提高到國務(wù)院要求的 60% 以上，相應(yīng)縮小專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付的比重。對涉及教育、醫(yī)療衛(wèi)生、社會(huì)保障等基本公共服務(wù)的， 必須納入一般性轉(zhuǎn)移支付，用因素法分配資金，根據(jù)各級行政區(qū)人均的財(cái)政收入、GDP、居民收入、各項(xiàng)基 本公共服務(wù)供給水平及農(nóng)業(yè)人口市民化程度等客觀因 素確定。對那些需求彈性較大、分配對象市場化程度較高的領(lǐng)域，宜納入專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付，其中需直接分配到具體項(xiàng)目的，用競爭性分配方式。

The Selection of Local Fiscal Revenue Structure and the Main Tax Category from the Perspective of International Comparison

Linmu li & Weiren Li

Abstract：Not only in developing countries, but also in developed countries, the local tax revenue takes only about 40% of local fiscal revenue. Therefore, any single tax can hardly be expected as the main source of the local revenue. With the reform of "Converting Business Tax into VAT" fully implemented, as the main tax previously, business tax is shrinking drastically and will even vanish soon. From the perspective of the goods and service tax system, income tax system and property tax system, it  is difficult to find a tax category to replace business tax as the main tax in the short and medium term. Therefore, in the long-term future, improving fiscal system at national level is the key to secure local fiscal revenue besides that the potential tax categories (especially property tax) shall be fostered continually and introduce new tax categories.
Key words： Local fiscal revenue Local tax revenue Goods and service tax Income tax Property tax
責(zé)任編輯：高        陽