讓他人為自己如實(shí)代開發(fā)票再審終獲無罪

編者按：在煤炭、再生資源、建筑等行業(yè)經(jīng)營中，由于提供運(yùn)輸服務(wù)及砂石等貨物的車隊(duì)、個(gè)人無法開具增值稅專用發(fā)票，而企業(yè)從經(jīng)營成本考慮，又要求個(gè)人提供增值稅專用發(fā)票，作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣及企業(yè)所得稅稅前成本列支憑證，因此，上述個(gè)人、車隊(duì)按照實(shí)際提供運(yùn)輸服務(wù)、貨物的數(shù)量、金額尋找第三方，讓他人為自己如實(shí)代開增值稅專用發(fā)票。此種行為是否構(gòu)成虛開，在司法實(shí)踐中存在較大爭議，對相同性質(zhì)行為的判決差異較大，本文通過案例進(jìn)行分析。

一、案例引入
案號：青島市中級人民法院刑事判決書 （2017）魯02刑再2號

基本案情：



崔某經(jīng)營車隊(duì)與B面料公司簽訂貨物運(yùn)輸承攬合同，負(fù)責(zé)為B公司運(yùn)送貨物，賺取運(yùn)費(fèi)。B公司與崔某結(jié)算運(yùn)費(fèi)時(shí)，需要崔某提供增值稅專用發(fā)票，崔某通過中間人介紹聯(lián)系到A運(yùn)輸公司，根據(jù)崔某實(shí)際提供的運(yùn)輸服務(wù)，以A運(yùn)輸公司名義為B面料公司開票，崔某直接按照票面金額的4.6%支付開票費(fèi)。開受票方A、B兩公司之間未簽訂合同，也無資金往來。

判決結(jié)果：

本案一審、二審法院均以“崔某在與A運(yùn)輸公司之間無實(shí)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的情況下，多次讓該公司為自己開具用于抵扣稅款的運(yùn)輸發(fā)票，致使國家稅款被非法抵扣，造成稅款損失，雖系進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)，但讓他人為自己虛開用于抵扣稅款發(fā)票，行為已構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪，應(yīng)當(dāng)追究刑事責(zé)任”，判決結(jié)果判三緩三。

經(jīng)再審，判決崔某無罪。

二、再審裁判理由及華稅評析
（一）具有騙取抵扣稅款的故意應(yīng)當(dāng)是虛開犯罪的構(gòu)成要件

法院判決：

虛開用于抵扣稅款發(fā)票應(yīng)當(dāng)是指以騙取抵扣稅款為目的，有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。1996年最高人民法院發(fā)布的法發(fā)（1996）30號司法解釋，是針對1995年全國人大常委會(huì)的決定制定的，1997年《中華人民共和國刑法》修訂實(shí)施之后，已經(jīng)明確將該決定內(nèi)容納入刑法的內(nèi)容，對本罪的理解和認(rèn)定應(yīng)適用修訂后刑法的規(guī)定。從刑法的具體條文來看，具有騙取抵扣稅款的故意應(yīng)當(dāng)是認(rèn)定此類犯罪的構(gòu)罪要件，最高人民法院也曾通過多種形式對此類犯罪應(yīng)如何認(rèn)定進(jìn)行了指導(dǎo)。2015年6月的法研（2015）58號復(fù)函是最高人民法院對此類犯罪應(yīng)當(dāng)如何認(rèn)定的進(jìn)一步指導(dǎo)和明確。

華稅分析：

“行為人主觀上無騙取抵扣稅款的故意，客觀上未造成國家稅款損失的，不宜以虛開增值稅專用發(fā)票罪論處”，主觀上不具有騙取稅款故意是不構(gòu)成虛開犯罪最重要的辯護(hù)要點(diǎn)，律師可結(jié)合最高院法研（2015）58號復(fù)函、全國法院經(jīng)濟(jì)犯罪案件審判工作座談會(huì)綜述（2004年）有關(guān)虛開犯罪構(gòu)成要件的觀點(diǎn)、最高院指導(dǎo)案例“張某強(qiáng)虛開增值稅專用發(fā)票罪”及其他相關(guān)判決，提煉重要觀點(diǎn)，供司法機(jī)關(guān)參考。

（二）不具有騙取稅款主觀故意的如實(shí)代開行為，與具有騙稅故意的無貨虛開行為有本質(zhì)不同，在刑法上作同等評價(jià)不符合虛開犯罪的立法本意

法院觀點(diǎn)：

沒有騙稅目的的找他人代開發(fā)票行為與以騙稅為目的的虛開犯罪行為的社會(huì)危害性不可相提并論，因此，在不能證明被告人有騙取抵扣稅款或幫助他人騙取抵扣稅款故意的情況下，僅憑找其他公司代開發(fā)票的行為就認(rèn)定構(gòu)成此類犯罪不符合立法本意，也不符合主客觀相一致原則和罪責(zé)刑相適應(yīng)原則。

華稅分析：

如實(shí)代開行為是隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)在經(jīng)營管理中出現(xiàn)的新情況。在煤炭等大宗商品交易領(lǐng)域，個(gè)人或通過成立的車隊(duì)，負(fù)責(zé)為洗煤廠等運(yùn)輸精煤、原煤；在建筑領(lǐng)域，自然人成立的小型施工隊(duì)，從個(gè)人處采購砂石等，都面臨無法取得增值稅專用發(fā)票的難題，而洗煤廠、掛靠的建筑公司均需要增值稅專用發(fā)票入賬，如前引案例中的崔某均可能存在讓他人如實(shí)代開的情形。此時(shí)，上述個(gè)人主觀上無騙取稅款的故意，與無貨虛開的社會(huì)危害性不可相提并論，一律認(rèn)定虛開不符合立法本意，違背主客觀相一致原則。

（三）如實(shí)代開發(fā)票情形下，開票方足額申報(bào)繳納稅款，受票方抵扣稅款未造成國家稅款損失

法院觀點(diǎn)：

原審認(rèn)定崔某進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)，又認(rèn)定崔某無運(yùn)輸業(yè)務(wù)虛開，而崔某通過A公司開具的發(fā)票，實(shí)際由B公司抵扣，并非崔某個(gè)人抵扣，無證據(jù)證明抵扣稅款造成了國家稅款損失。原判認(rèn)定崔某非法抵扣自相矛盾。

華稅分析：

以前引案例舉例來講，讓他人為自己如實(shí)代開增值稅專用發(fā)票，通常由于提供服務(wù)的個(gè)人無開具增值稅專用發(fā)票資格，而接受服務(wù)方又必須要增值稅專用發(fā)票實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣及所得稅成本列支。如實(shí)代開的增值稅專用發(fā)票，稅款已由開票方向稅務(wù)部門足額繳納，并未造成國家增值稅稅款損失。

三、風(fēng)險(xiǎn)提示：如實(shí)代開情形下，應(yīng)注重留存證明交易真實(shí)性的完整證據(jù)鏈
前引案例最終能獲無罪判決結(jié)果，崔某能夠證明與B公司之間存在真實(shí)的運(yùn)輸業(yè)務(wù)必要條件，也是獲得無罪結(jié)果的前提。實(shí)際經(jīng)營中，開受票方及提供實(shí)際貨物、服務(wù)的個(gè)人應(yīng)當(dāng)注重如下風(fēng)險(xiǎn)：

1、如實(shí)代開情形下，開票方多享受一定的財(cái)政返還，利用稅率差賺取一定的開票費(fèi)。實(shí)踐中，部分地方政府為了增加地方財(cái)政收入、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、增進(jìn)就業(yè)等目的，招商引稅，將地方財(cái)政留成部分返還給開票方，開票方利用財(cái)政返還政策，通過代開發(fā)票賺取一定的利潤。此種情形，也應(yīng)回歸是否有真實(shí)交易本質(zhì)，從完整的交易鏈條判定是否有真實(shí)貨物交易，對如實(shí)代開的不宜認(rèn)定為虛開。

2、企業(yè)應(yīng)留存確能證明為“如實(shí)代開”的完整證據(jù)鏈。例如，車隊(duì)為B煤炭公司提供運(yùn)輸服務(wù)，由A公司為B公司代開發(fā)票。此時(shí)，作為B煤炭公司，在接受A公司開具的發(fā)票時(shí)，每份發(fā)票實(shí)際對應(yīng)的由哪些車輛運(yùn)輸，運(yùn)輸貨物的過磅單、運(yùn)費(fèi)結(jié)算單等，應(yīng)能夠與發(fā)票形成完整的證據(jù)鏈，證明所接受的發(fā)票均為如實(shí)代開。一旦被指控虛開立案，無論是受票企業(yè)還是實(shí)際提供服務(wù)的個(gè)人，均應(yīng)以發(fā)票作為依據(jù)，逐票梳理對應(yīng)證明資料，以證實(shí)對應(yīng)交易均真實(shí)發(fā)生。

3、企業(yè)存在多開、虛開情形的，仍構(gòu)成虛開。部分受票企業(yè)通過虛增貨物噸數(shù)，虛增發(fā)票數(shù)量、金額，要求開票方開具，開票方若未盡核實(shí)義務(wù)，雙方仍可能構(gòu)成虛開犯罪。因此，企業(yè)應(yīng)緊守“如實(shí)”的底線，不能說明發(fā)票對應(yīng)交易均真實(shí)發(fā)生的，仍面臨被追究虛開刑事責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。