【2006年11月1日】焦瑞進：掌握納稅評估方法，加強稅源管理

掌握納稅評估方法，加強稅源管理

作者：焦瑞進

2005年國家稅務(wù)總局出臺了《納稅評估管理辦法》（國稅發(fā)[2005]43 號），全國稅務(wù)系統(tǒng)也開展了轟轟烈烈的納稅評估工作。但是，綜觀各地使用的納稅評估方法和軟件，并無統(tǒng)一的章法。為此，有必要深入探討納稅評估的思路與方法，以更好地改進納稅評估、強化稅源管理。

一、納稅評估概述

根據(jù)《納稅評估管理辦法》，納稅評估是指稅務(wù)機關(guān)通過對納稅人相關(guān)數(shù)據(jù)信息的分析，對納稅人和扣繳義務(wù)人納稅申報的真實性和準確性做出定性和定量的判斷， 并據(jù)此采取進一步征管措施的管理行為。

由納稅評估的概念可以看出，納稅申報的質(zhì)量取決于計稅依據(jù)與應納稅額等關(guān)鍵數(shù)據(jù)指標是否真實準確。由于應納稅額是由申報的計稅依據(jù)乘以適用稅率計算得出的，所以，納稅評估的核心是評估納稅申報的計稅依據(jù)的真實準確性，評估納稅人 申報的應納稅額與真實稅源之間的合理性。

納稅評估的對象為稅務(wù)機關(guān)負責管理的所有納稅人及其應繳納的所有稅種。但在實際工作中，不會對所有納稅人進行評估，只能有重點地選擇部分納稅人作為評估對象。因此，正確篩選評估對象，是開展優(yōu)質(zhì)高效納稅評估的首要環(huán)節(jié)。通常應根據(jù)稅收經(jīng)濟關(guān)系的宏觀分析、行業(yè)稅負規(guī)律特征分析的結(jié)果，建立預警體系，確立重點評估對象，進而實施具體的納稅評估。目前，納稅評估所依據(jù)的信息主要來源于：

1. 上級稅務(wù)機關(guān)發(fā)布的宏觀稅收分析數(shù)據(jù)，行業(yè)稅負的監(jiān)控數(shù)據(jù)，各類評估指標的預警值。

地區(qū)主要經(jīng)濟指標，產(chǎn)業(yè)和行業(yè)的相關(guān)數(shù)據(jù)指標，外部交換信息，與納稅人相關(guān)的其他涉稅信息。

2. 稅收綜合征管軟件系統(tǒng)存儲的納稅人稅務(wù)登記和申報的各類信息資料。

3. 稅收管理員通過日常管理所掌握的納稅人生產(chǎn)經(jīng)營情況。

二、納稅評估的基本思路

從理論上講，各稅種都有自身的計征特點，相應地也有各自的納稅評估特點?？紤]到稅源的關(guān)聯(lián)性，在實際操作過程中，沒有必要分稅種進行評估。解剖相對復雜的增值稅和企業(yè)所得稅的計征關(guān)系和指標口徑差異，可以理出納稅評估的基本思路。

1. 增值稅的計征特點

增值稅的基本計算公式為：增值稅應納稅額＝銷項稅額-進項稅額

從公式可以看出，短期而言，納稅人有很多理由進行零申報。如企業(yè)一次大批量地購進原材料從事季節(jié)性生產(chǎn)；認證期內(nèi)專用發(fā)票堆積并一次性抵扣；前期留抵稅額較大；出口產(chǎn)品免抵退稅政策影響等。因此，單從當月的納稅申報表很難判斷納稅人的申報是否合理。增值稅的這種計征特點，決定了增值稅的分析或評估只能在較長時期的基礎(chǔ)上進行。由于增值稅專用發(fā)票的認證期為3 個月，納稅評估的分析期限最短也不應低于3個月。

2. 企業(yè)所得稅的計征特點

企業(yè)所得稅的基本計算公式為：應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率

應納稅所得額是在企業(yè)利潤的基礎(chǔ)上， 按稅收核算制度經(jīng)過匯算清繳調(diào)整得出的， 應納稅所得額＝利潤＋調(diào)增項－調(diào)減項

從上述公式可以看出，影響企業(yè)應納稅額的因素有四個，即利潤、調(diào)增項、調(diào)減項和適用稅率，涉及的政策因素有經(jīng)濟類型政策—內(nèi)外資企業(yè)的差別待遇，地域政策—各種特區(qū)、開發(fā)區(qū)、西部地區(qū)的優(yōu)惠差異，規(guī)模政策—根據(jù)企業(yè)盈利規(guī)模水平分別適用18%、27% 和33% 的稅率。此外，由于企業(yè)所得稅分月或分季預繳、年終匯算清繳，短期內(nèi)沒有調(diào)整，就沒有確定的稅基，也沒有明確的稅收經(jīng)濟關(guān)系。因此，單從當月或當季的納稅申報表很難得出企業(yè)申報合理與否的判斷。但從年度看，所有季節(jié)性問題或一次性因素都會在核算中均攤，就能較好地反映納稅人真實的生產(chǎn)經(jīng)營成果。

3. 增值稅指標口徑差異

從增值稅的計征關(guān)系可以看出，涉及增值稅稅源的關(guān)鍵指標有三項，分別為企業(yè)總產(chǎn)值、中間投入和增加值。其中，會計核算的中間投入包括生產(chǎn)產(chǎn)品直接消耗的材料價值和為生產(chǎn)產(chǎn)品支付給相關(guān)產(chǎn)業(yè)部門的價值。稅收核算的中間投入只包括稅法允許抵扣的材料價值和運輸費用。由此可知，會計核算的中間投入范圍要比稅收核算的范圍大得多。同理，在銷售產(chǎn)值與總產(chǎn)值相等的情況下，由于會計核算的中間投入范圍大于稅收核算的中間投入范圍，稅收核算的增加值就要相對比會計核算的增加值大。

4. 企業(yè)所得稅指標口徑差異

根據(jù)會計核算口徑，成本費用＝主營業(yè)務(wù)成本＋營業(yè)費用＋管理費用＋財務(wù)費用。而根據(jù)稅收核算口徑，成本費用＝材料消耗＋允許扣除工資＋允許扣除折舊＋ 允許扣除費用。從企業(yè)利潤與應納稅所得額的口徑差異分析可知，會計核算的企業(yè)成本費用口徑要大于稅收核算的企業(yè)成本費用，因此，如果不存在彌補前期虧損的問題，企業(yè)的應納稅所得額的口徑要大于企業(yè)利潤。

此外，從會計核算口徑看企業(yè)的成本費用，由于工資、折舊和對外勞務(wù)費用支出等內(nèi)容都受稅法允許扣除規(guī)定的約束， 或可計算得出，或受到核算規(guī)定控制。惟有材料消耗最容易產(chǎn)生管理漏洞，因此， 材料消耗率是評價企業(yè)稅源質(zhì)量的一項關(guān)鍵性指標。

研究兩種核算口徑的差異性和關(guān)聯(lián)性， 有兩點可供參考：一是利用指標間的邏輯 關(guān)系進行分析；二是利用指標配比關(guān)系的 規(guī)律性開展分析。由此可總結(jié)出納稅評估 的基本思路：一是以會計核算為基礎(chǔ)，利 用企業(yè)財務(wù)指標的邏輯關(guān)系建立評估分析 指標體系；二是以客觀經(jīng)濟規(guī)律為主導，利 用財務(wù)指標的配比關(guān)系建立評估分析方法 體系；三是充分認識指標口徑的差異性，看 重綜合分析、規(guī)律分析和年度分析。

三、納稅評估的步驟和方法

一般來說，納稅評估應按照以下六個步驟有序開展：

第一步：以研究企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營收入為起點，首先區(qū)分零申報與非零申報。零申 報進入零申報評估程序，通過票表比對與查賬發(fā)現(xiàn)問題；非零申報再區(qū)分收入下降和收入增長兩種情況，進入下一評估程序。

第二步：對于收入下降的情況，要測算增值率并與同業(yè)增值率進行比較。小于或等于同業(yè)增值率，視同正常，大于同業(yè)增值率視為異常。

第三步：對于收入增長的情況，要區(qū)分增加值增長與下降兩情況進入下一個環(huán)節(jié)的評估分析。對于增加值下降的情況， 又要區(qū)分材料消耗增長與下降兩種情況進入下一環(huán)節(jié)的分析。

第四步：對于收入增長、增加值下降、材料消耗也下降的情況，視為異常；對于收入增長、增加值下降、材料消耗增長的情況，又要與同業(yè)材料消耗率進行比較。如同業(yè)材料消耗率下降，視為異常；同業(yè)材料消耗率增長，視為正常。

第五步：對于增加值增長的情況，應再區(qū)分利潤增長與利潤下降兩種情況。如增加值增長，利潤下降，則視為異常；若利潤也增長，則進入下一環(huán)節(jié)的評估分析。

第六步：對于利潤增長的情況，要看 利潤與增加值之間變化彈性的測算情況。如果利潤增長變化的彈性小于1，視為異 常；利潤增長變化彈性大于1，視為正常。

納稅評估要達到好的效果，還必須采取科學的分析方法。以下例舉的幾種分析方法可供參考:

1. 應納稅額分析。用較長一段時期 的企業(yè)數(shù)據(jù)測算企業(yè)的收入、增加值和利潤，判斷有無應納稅額。由于會計核算的增加值小于稅收核算的增加值，在不考慮出口產(chǎn)品免抵退稅政策的情況下，當會計核算增加值大于零時，就應該有增值稅應納稅額。由于會計核算的企業(yè)利潤小于稅收核算的計稅所得額，故當會計核算利潤大于零，就應該有企業(yè)所得稅應納稅額。

2. 邏輯關(guān)系分析。一是分別測算會 計核算的增加值和稅收核算的增加值，看二者是否一致，是大于零還是小于零。二是如果經(jīng)營利潤大于或等于零，增加值一定大于零。三是看資產(chǎn)增值與否，如果凈資產(chǎn)增值，要求增加值與利潤一定大于零。

3. 橫向分析。應用同業(yè)規(guī)律分析模型，測算相關(guān)的會計核算配比率，比較差異，發(fā)現(xiàn)問題：若增值率低于同業(yè)增值率的預警下限，說明有虛增進項的可能，預警；若稅負低于同業(yè)稅負的預警下限，說明進銷配比失調(diào)，預警；若材料消耗率大于同業(yè)材料消耗率，說明有隱蔽收入的可能，預警。

4. 縱向分析。根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營的穩(wěn)定均衡性和規(guī)律性，測算同一納稅人歷史數(shù)據(jù)的變化趨勢和波動情況，觀察差異，發(fā)現(xiàn)問題。測算的基礎(chǔ)指標有企業(yè)總產(chǎn)值、企業(yè)中間投入、直接消耗材料、全部銷售收入、計稅銷售收入、出口交貨值、勞動者報酬、折舊、營業(yè)利潤、應交增值稅等的變動率；測算的配比指標有增值率、稅負率、材料消耗率的變動率。

5. 相關(guān)性分析。建立增加值、利潤與經(jīng)營收入的相關(guān)性分析，分析稅源質(zhì)量和問題。如果3 個指標高度相關(guān)，變化彈性大于 1，說明稅源質(zhì)量向好；變化彈性等于 1，說明稅源質(zhì)量沒有變化；變化彈性小于 1，說明稅源質(zhì)量趨于惡化。如果增加值、利潤與經(jīng)營收入3個指標的相關(guān)性不高，相關(guān)系數(shù)小于 0.7，則應進入約談程序，由納稅人解釋原因。

四、稅種關(guān)聯(lián)分析

增值稅、消費稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅這四大稅種，都涉及企業(yè)收入，其中增值稅和企業(yè)所得稅的計征關(guān)系中還會涉及企業(yè)增加值和利潤等效益指標。因此，企業(yè)收入、增加值和利潤就形成了納稅評估的三大指標。納稅評估可以利用這種不同稅種經(jīng)濟指標之間的關(guān)聯(lián)性建立綜合評估指標分析體系。

從收入關(guān)聯(lián)的角度看，如果不涉及消費稅的關(guān)聯(lián)關(guān)系，增值稅評估增加的企業(yè)收入全額等于企業(yè)新增利潤，應全額補征增值稅和企業(yè)所得稅。按照企業(yè)利潤核算關(guān)系，成本費用是企業(yè)申報企業(yè)所得稅時申報的成本費用最大值，而且是既定的、不能再改變的值，并且增值稅是價外稅， 所以納稅評估所產(chǎn)生的新增企業(yè)收入就全額形成了企業(yè)利潤或應納稅所得額。同 理，企業(yè)申報的進項也是既定的最大值， 不能改變的，因此，評估的新增收入就全額是增加值。在這種情況下，應補稅額就應按新增收入全額乘以增值稅稅率和企業(yè)所得稅稅率計算。

如果涉及消費稅、營業(yè)稅的關(guān)聯(lián)關(guān)系，由于消費稅和營業(yè)稅都是價內(nèi)稅，對其收入評估新增的部分不能全額視為企業(yè)利潤，應扣除補繳的消費稅后再計算補征企業(yè)所得稅。

增值稅與企業(yè)所得稅的稅種關(guān)聯(lián)關(guān)系， 除收入要素的關(guān)聯(lián)關(guān)系外，還存在成本費用的關(guān)聯(lián)關(guān)系。比如企業(yè)材料消耗評估的 增與減，既影響增加值的變化，也影響企業(yè) 利潤的變化。在其他因素均不變化條件下， 材料消耗評估值的減少額，即為企業(yè)增加值和企業(yè)利潤的凈增值額。這種情況下，企業(yè)應同時補繳增值稅和企業(yè)所得稅。

文獻原文： 掌握納稅評估方法__加強稅源管理_吳新聯(lián).pdf (88.18 KB, 下載次數(shù): 316)

2021-9-6 16:15 上傳

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