“雙支柱”對(duì)“走出去”企業(yè)影響幾何

國際稅收新規(guī)則初步達(dá)成全球共識(shí)——

“雙支柱”對(duì)“走出去”企業(yè)影響幾何

作者：梁新彥 特雷·康拉德

作者單位：畢馬威中國

來源：中國稅務(wù)報(bào)  2021年08月13日  版次：08

編者按 近期，包括中國在內(nèi)的全球130多個(gè)國家和司法管轄區(qū)對(duì)OECD“雙支柱”方案表示了支持，這意味著國際稅收新規(guī)則初步達(dá)成全球共識(shí)。面對(duì)國際稅收體系的“百年未有之大變局”，企業(yè)高度關(guān)注并持續(xù)熱議。那么，“雙支柱”方案將對(duì)企業(yè)帶來哪些影響？全球最低稅率如果實(shí)行，哪些類型的企業(yè)受到的影響最大？面對(duì)潛在影響和挑戰(zhàn)，相關(guān)企業(yè)又該如何應(yīng)對(duì)？本期邀請(qǐng)業(yè)界專家進(jìn)行解讀，供讀者參考。

在7月中旬召開的二十國集團(tuán)（G20）財(cái)長與央行行長會(huì)議上，各國財(cái)長與央行行長就更穩(wěn)定、更公平的國際稅收框架達(dá)成歷史性協(xié)議，支持跨國企業(yè)利潤重新分配、設(shè)置全球最低稅率等措施，并呼吁更多國家加入磋商。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）計(jì)劃于今年10月底前，就“雙支柱”的詳細(xì)規(guī)則進(jìn)一步協(xié)商確定，并預(yù)計(jì)從2023年1月開始的納稅年度實(shí)施。筆者認(rèn)為，在國際社會(huì)各方共同努力下，國際稅收新規(guī)則已初步達(dá)成全球共識(shí)，這是100多年來國際稅收體系的一次重要變革，將對(duì)相關(guān)企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展帶來深刻影響。

支柱一：可能帶來海外稅負(fù)和合規(guī)成本增加

目前的國際稅改規(guī)則框架中，主要包括兩套規(guī)則，第一套規(guī)則（以下統(tǒng)稱“支柱一”）解決的是大型跨國公司應(yīng)稅利潤的分配問題，會(huì)將大型跨國公司的一部分應(yīng)稅利潤重新分配給“市場(chǎng)管轄區(qū)”。

支柱一將適用于全球收入超過200億歐元（約合1500億元人民幣），且稅前利潤率大于10%的跨國公司。不過，采掘業(yè)和受監(jiān)管的金融服務(wù)業(yè)將被排除在外。從全球范圍看，支柱一實(shí)行后，預(yù)計(jì)有100多家規(guī)模最大的跨國企業(yè)集團(tuán)將要通過公式化的利潤分配方法，在其經(jīng)營的所有市場(chǎng)管轄區(qū)（來源于該轄區(qū)的收入需達(dá)到一定門檻）繳納企業(yè)所得稅。

對(duì)于中資企業(yè)來說，預(yù)計(jì)到2023年，將有20多家大型企業(yè)集團(tuán)，如數(shù)字企業(yè)、房地產(chǎn)企業(yè)、電子產(chǎn)品供應(yīng)商、汽車企業(yè)等，可能會(huì)落入支柱一的規(guī)則范圍內(nèi)。隨著支柱一未來的適用范圍擴(kuò)大，將有更多中資企業(yè)受到影響，其在海外的稅負(fù)成本和合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)都可能增加。

為了更好地應(yīng)對(duì)潛在挑戰(zhàn)，筆者認(rèn)為，相關(guān)企業(yè)一方面需要強(qiáng)化合規(guī)管理，準(zhǔn)確適用收入來源規(guī)則。收入來源規(guī)則專門用于確定跨國企業(yè)集團(tuán)從市場(chǎng)轄區(qū)取得的收入，從而確定企業(yè)需要在哪些國家納稅申報(bào)及繳稅，以及具體的繳稅數(shù)額。不過，不同的商業(yè)模式適用的收入來源規(guī)則不同，企業(yè)在具體適用該規(guī)則時(shí)需要全面、準(zhǔn)確地匯集相關(guān)數(shù)據(jù)。例如，數(shù)字企業(yè)需要基于用戶所在地追蹤相關(guān)收入的來源地，這就需要企業(yè)準(zhǔn)確收集用戶的IP地址和地理位置，并將其納入稅務(wù)信息化系統(tǒng)，同時(shí)還可能需要企業(yè)從第三方服務(wù)機(jī)構(gòu)獲得相關(guān)證明，以證實(shí)其升級(jí)后的系統(tǒng)能可靠地追溯收入。

另一方面，相關(guān)企業(yè)有必要提前采取舉措，防止雙重征稅風(fēng)險(xiǎn)。支柱一將采用一系列復(fù)雜的規(guī)則來確定應(yīng)由集團(tuán)內(nèi)的哪些公司來負(fù)責(zé)消除雙重征稅。對(duì)于許多“走出去”的中國企業(yè)而言，可以由位于中國內(nèi)地和中國香港的公司來負(fù)責(zé)。由于稅務(wù)審計(jì)可能導(dǎo)致相關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)和常設(shè)機(jī)構(gòu)調(diào)整，企業(yè)也可能需要重新計(jì)算其應(yīng)分配給市場(chǎng)管轄區(qū)的稅款以及應(yīng)減免的稅款。為解決這些問題，OECD計(jì)劃成立強(qiáng)制性、有約束力的爭(zhēng)議預(yù)防和解決小組?；诖耍髽I(yè)可能需要同時(shí)與所有相關(guān)的稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，有必要提前從稅務(wù)管理職能和人員配置等方面做出考量。

爭(zhēng)議預(yù)防與解決機(jī)制的設(shè)立，也會(huì)給中國“走出去”企業(yè)帶來一定好處——如果支柱一范圍內(nèi)的中國企業(yè)在境外管轄區(qū)發(fā)生轉(zhuǎn)讓定價(jià)或常設(shè)機(jī)構(gòu)爭(zhēng)議，則可利用新的強(qiáng)制且有約束力的爭(zhēng)議預(yù)防與解決機(jī)制，獲得關(guān)于這些問題的稅收確定性。

對(duì)于“引進(jìn)來”的跨國企業(yè)而言，如果符合支柱一規(guī)則，同樣需要考慮上述問題。不過目前來說，支柱一還有許多關(guān)鍵的技術(shù)問題尚未得到解決，如針對(duì)境外收入的“最低限度”門檻、采掘業(yè)和受監(jiān)管金融服務(wù)業(yè)的具體定義、安全港規(guī)則等。對(duì)此，相關(guān)企業(yè)有必要持續(xù)密切關(guān)注后續(xù)的國際稅改動(dòng)態(tài)。

支柱二：計(jì)算平均有效稅率，關(guān)注后續(xù)影響

國際稅改規(guī)則框架中的第二套規(guī)則（以下統(tǒng)稱“支柱二”），將為國際化運(yùn)營的大型跨國公司設(shè)定一個(gè)全球最低有效稅率，以此防止跨國公司為實(shí)現(xiàn)更有利的稅收結(jié)果而選擇低稅地開展商業(yè)活動(dòng)。目前擬定的全球最低稅率至少為15%，尚未確定最終方案。

支柱二計(jì)劃采用轄區(qū)匯總法進(jìn)行有效稅率的評(píng)估，即在計(jì)算某一管轄區(qū)的稅負(fù)是否達(dá)到最低稅率時(shí)，可以將管轄區(qū)內(nèi)所有集團(tuán)成員實(shí)體的稅負(fù)（包括高稅率企業(yè)和享受了稅收優(yōu)惠的企業(yè)）進(jìn)行匯總并平均計(jì)算。符合支柱二范圍內(nèi)的中資企業(yè)，需要分別就其經(jīng)營所在的每個(gè)轄區(qū)進(jìn)行評(píng)估，分析其在該轄區(qū)內(nèi)的所有實(shí)體的平均有效稅率究竟高于還是低于全球最低稅率。如果后續(xù)規(guī)則明確平均有效稅率低于全球最低稅率需補(bǔ)稅的話，相關(guān)企業(yè)可能需要補(bǔ)繳稅款。

對(duì)于“引進(jìn)來”的大型跨國企業(yè)而言，有觀點(diǎn)認(rèn)為，如果全球最低稅率最終確定為15%，目前在中國市場(chǎng)上享受稅收優(yōu)惠政策的跨國公司可能需要補(bǔ)繳稅款。不過筆者認(rèn)為，中國市場(chǎng)規(guī)模巨大，跨國公司通常會(huì)在中國設(shè)立諸多實(shí)體，同時(shí)，中國的企業(yè)所得稅法定稅率為25%，如果以跨國公司在中國市場(chǎng)上的所有實(shí)體匯總平均的方式計(jì)算其在中國的有效稅率，很可能不會(huì)低于15%，跨國公司仍能合規(guī)享受中國的稅收優(yōu)惠。

值得關(guān)注的是，OECD包容性框架聲明指出，將會(huì)對(duì)支柱二的稅款計(jì)算進(jìn)行一些調(diào)整，以限制其對(duì)從事實(shí)質(zhì)性實(shí)體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的跨國企業(yè)、海外運(yùn)營尚處于初始階段或規(guī)模不大的跨國企業(yè)的影響。這些規(guī)則的改變可能有助于保護(hù)現(xiàn)有稅收優(yōu)惠的價(jià)值。

當(dāng)然，支柱二目前也有許多關(guān)鍵的技術(shù)問題尚未得到解決，全球最低稅率水平、稅率的計(jì)算、稅款征收方式、受影響的公司規(guī)模以及與其他國際稅收規(guī)則的具體銜接等技術(shù)問題，都有待各方進(jìn)一步商榷。相關(guān)企業(yè)應(yīng)當(dāng)保持密切關(guān)注，及時(shí)根據(jù)規(guī)則變化情況進(jìn)行分析預(yù)測(cè)，并提前妥善做好準(zhǔn)備。