捐贈(zèng)自產(chǎn)貨物：做好各環(huán)節(jié)納稅調(diào)整

2020年企業(yè)所得稅匯算清繳過(guò)程中，筆者接到不少納稅人咨詢：

將自產(chǎn)貨物對(duì)外捐贈(zèng)，應(yīng)如何進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)？

　　實(shí)務(wù)中，實(shí)物捐贈(zèng)的情形比較常見，納稅人只要應(yīng)用一定的方式方法，這類業(yè)務(wù)并不難處理。具體納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)做好以下事項(xiàng)，才能進(jìn)行完整的納稅調(diào)整及申報(bào)。

　　兩項(xiàng)業(yè)務(wù)：視同銷售、對(duì)外捐贈(zèng)。

　　三個(gè)環(huán)節(jié)：視同銷售、捐贈(zèng)支出金額確認(rèn)、捐贈(zèng)支出納稅調(diào)整。

　　三張附表：《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表》、《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》和《捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》。

案例

　　A企業(yè)為增值稅一般納稅人。2020年，A企業(yè)將一批自產(chǎn)貨物通過(guò)C基金會(huì)捐贈(zèng)給某地中小學(xué)校。已知貨物成本為80萬(wàn)元，市場(chǎng)價(jià)為100萬(wàn)元。A企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤(rùn)825萬(wàn)元。對(duì)于這筆捐贈(zèng)支出，A企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：營(yíng)業(yè)外支出　93萬(wàn)元

　　　貸：庫(kù)存商品　80萬(wàn)元

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　13萬(wàn)元

　　如果不考慮其他因素，A企業(yè)這筆對(duì)外捐贈(zèng)業(yè)務(wù)應(yīng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理，并填報(bào)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表？

分　析

　　將自產(chǎn)貨物對(duì)外捐贈(zèng)的納稅調(diào)整，涉及捐贈(zèng)支出的納稅調(diào)整，以及視同銷售的納稅調(diào)整。企業(yè)需要將兩者結(jié)合起來(lái)理解，并充分運(yùn)用企業(yè)所得稅基本理論進(jìn)行具體處理。

　　從業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)上看，A企業(yè)將自產(chǎn)貨物對(duì)外捐贈(zèng)，貨物的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移，應(yīng)作企業(yè)所得稅視同銷售處理。具體可分解為“視同銷售”和“對(duì)外捐贈(zèng)”兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行。由于A企業(yè)在會(huì)計(jì)上未計(jì)收入，將自產(chǎn)貨物對(duì)外捐贈(zèng)并視同銷售處理時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定視同銷售收入，并作相應(yīng)的納稅調(diào)整。

　　具體納稅申報(bào)時(shí)，A企業(yè)可按照“視同銷售”“視同銷售帶來(lái)的捐贈(zèng)支出金額確認(rèn)”和“捐贈(zèng)支出納稅調(diào)整”三個(gè)環(huán)節(jié)，通過(guò)《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105010）、《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》（A105000）和《捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105070）三張附表，進(jìn)行完整的納稅調(diào)整及申報(bào)。

視同銷售環(huán)節(jié)

　　A企業(yè)應(yīng)按照自產(chǎn)貨物的市場(chǎng)價(jià)，確認(rèn)視同銷售收入100萬(wàn)元；按自產(chǎn)貨物實(shí)際成本，確認(rèn)視同銷售成本80萬(wàn)元。相應(yīng)金額應(yīng)分別填報(bào)在《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105010）第8行“用于對(duì)外捐贈(zèng)視同銷售收入”及第17行“用于對(duì)外捐贈(zèng)視同銷售成本”欄次。據(jù)此，A企業(yè)應(yīng)納稅調(diào)增100-80=20（萬(wàn)元）。

捐贈(zèng)支出金額確認(rèn)環(huán)節(jié)

　　A企業(yè)在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的捐贈(zèng)支出為80+13=93（萬(wàn)元）；稅收上確認(rèn)的捐贈(zèng)支出為100+13=113（萬(wàn)元）；應(yīng)納稅調(diào)減113-93=20（萬(wàn)元）。

　　按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第41號(hào)）的規(guī)定，具體填報(bào)時(shí)，應(yīng)填報(bào)《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》（A105000）第30行“扣除類—其他”，“賬載金額”欄次填報(bào)93萬(wàn)元，“稅收金額”欄次填報(bào)113萬(wàn)元，納稅調(diào)減20萬(wàn)元。

捐贈(zèng)支出納稅調(diào)整環(huán)節(jié)

　　按照企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定，A企業(yè)發(fā)生該筆公益性捐贈(zèng)支出，按利潤(rùn)總額12%限額扣除，超出部分可結(jié)轉(zhuǎn)3年扣除。2020年度企業(yè)所得稅匯算清繳中，A企業(yè)稅前扣除限額為825×12%=99（萬(wàn)元）。

　　同時(shí)，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2020年第24號(hào)）規(guī)定，《捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105070）第1列“賬載金額”應(yīng)填報(bào)金額，包括會(huì)計(jì)上確認(rèn)的93萬(wàn)元，以及該支出已通過(guò)《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》（A105000）第30行進(jìn)行納稅調(diào)整的20萬(wàn)元，合計(jì)等于稅收上確認(rèn)的捐贈(zèng)支出金額113萬(wàn)元，即《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》（A105000）第30行第2列“稅收金額”列示金額。此時(shí)，A企業(yè)應(yīng)納稅調(diào)增113-99=14（萬(wàn)元）。

　　綜上，可以看出，A企業(yè)在“視同銷售”環(huán)節(jié)，應(yīng)納稅調(diào)增20萬(wàn)元，在“捐贈(zèng)支出金額確認(rèn)”環(huán)節(jié)，應(yīng)納稅調(diào)減20萬(wàn)元。相應(yīng)處理后，對(duì)企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的影響為0。真正影響企業(yè)所得稅的是第三個(gè)環(huán)節(jié)，即“捐贈(zèng)支出納稅調(diào)整”，A企業(yè)應(yīng)納稅調(diào)增14萬(wàn)元。

建　議

　　實(shí)務(wù)中，部分納稅人對(duì)政策理解不到位，只通過(guò)《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105010）和《捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105070）兩張申報(bào)表，對(duì)“視同銷售”和“捐贈(zèng)支出”兩個(gè)環(huán)節(jié)作了納稅調(diào)整。如此一來(lái)，很有可能導(dǎo)致企業(yè)多調(diào)增、多繳稅款，給企業(yè)帶來(lái)不利影響。

　　因此，建議納稅人根據(jù)納稅申報(bào)表填報(bào)說(shuō)明，厘清稅務(wù)處理思路，分解兩個(gè)業(yè)務(wù)、按照三個(gè)環(huán)節(jié)、通過(guò)三張附表，正確進(jìn)行納稅調(diào)整，準(zhǔn)確進(jìn)行納稅申報(bào)，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

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來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)

作者：唐莉