【分析】股權(quán)交易合同如何深陷增值稅“陷阱”

【分析】股權(quán)交易合同如何深陷增值稅“陷阱”

作者：沈夢晗

內(nèi)容來源：稅研社

   無論是以前的營業(yè)稅、增值稅并行的年代還是全面營改增以后，股權(quán)轉(zhuǎn)讓從來都不是流轉(zhuǎn)稅的應(yīng)稅行為。但是由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同對某些條款的描述存在稅務(wù)解讀上的“問題”，有可能致使股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同存在需要繳納增值稅的風(fēng)險。    

    情形一：

我們假設(shè)A公司準(zhǔn)備將所持有的B公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司，股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價為人民幣1000萬元。根據(jù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，C公司需要向A公司支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的10%作為定金（100萬元）。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同又規(guī)定，A公司在沒有按時履行合同規(guī)定的某些條款時，需要向C公司就定金按日計算資金占用費(fèi)；在利息累計至股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價與定金的差額時，合同規(guī)定此時為C公司完成支付全部股權(quán)對價的支付義務(wù)。資金占用費(fèi)累計至股權(quán)轉(zhuǎn)讓款與定金之間的差額時，A公司不再計算資金占用費(fèi)。合同規(guī)定如下圖所示：

在上述合同安排下，用于折抵股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的900萬資金占用費(fèi)是否需要繳納增值稅成了一個很大的問題。認(rèn)為需要繳納增值稅的一方認(rèn)為，合同中使用了“資金占用費(fèi)”這個字眼并且該部分費(fèi)用的計算方式與利息一致（按照年化利率10%）。雖然C公司沒有實(shí)際收到這筆資金占用費(fèi)，而是用于折抵股權(quán)轉(zhuǎn)讓款，C公司也應(yīng)該就該筆資金占用費(fèi)按照貸款利息繳納6%的增值稅。

另一方認(rèn)為，雖然合同使用了“資金占用費(fèi)”這個字眼且計算方式和利息一致，但其本質(zhì)是對A公司不按時履行合同義務(wù)的一種懲罰，應(yīng)該屬于違約金。合同規(guī)定這個條款并非C公司“圖謀”賺取資金占用費(fèi)，而且為了更好的執(zhí)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。

認(rèn)為需要繳納增值稅的一方進(jìn)一步認(rèn)為，如果合同解除，A公司需要退還C公司100萬元定金且支付應(yīng)付的資金占用費(fèi)，那這部分資金占用費(fèi)就與股權(quán)對價沒有關(guān)系了，完全就是利息，需要按照6%繳納增值稅。

另一方提出如果合同解除時，A公司退還了C公司100萬元定金，但C公司免除了計算應(yīng)付的資金占用費(fèi)，那么這部分被免除的資金占用費(fèi)是否還需要交納增值稅。實(shí)際操作中，這部分資金占用費(fèi)由于是按日計算，C公司很可能已經(jīng)在賬面上計提并交納了增值稅。股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易沒有成功，也沒有收到資金占用費(fèi)，還無端產(chǎn)生了額外的增值稅，C公司真的是欲哭無淚。

情形二：

我們假設(shè)A公司準(zhǔn)備將所持有的B公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司，股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價為人民幣1000萬元。根據(jù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，C公司需要向A公司支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的10%作為定金（100萬元）。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同又規(guī)定，A公司在沒有按時履行合同規(guī)定的某些條款時，需要向C公司就定金按日計算資金占用費(fèi)；在利息累計至股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價與定金的差額時，合同規(guī)定此時為C公司完成支付全部股權(quán)對價的支付義務(wù)。資金占用費(fèi)累計至股權(quán)轉(zhuǎn)讓款與定金之間的差額時，A公司繼續(xù)計算資金占用費(fèi)。資金占用費(fèi)累計超過股權(quán)轉(zhuǎn)讓款與定金之間差額的部分，A公司需要支付給C公司且以C已經(jīng)支付的定金金額為限。合同規(guī)定如下圖所示：

無論資金占用費(fèi)的支付為何種情形，認(rèn)為需要繳納增值稅的一方都認(rèn)為繳納增值稅是沒有疑問的。C公司相關(guān)的賬務(wù)處理還需要確認(rèn)100萬的股權(quán)成本，以及100萬的利息收入。并應(yīng)就100萬的利息收入繳納相應(yīng)的增值稅。反對意見認(rèn)為，在極端情況下，A公司實(shí)際上相當(dāng)于退還了C公司支付的定金；C公司0對價取得B公司的股權(quán)。100萬元利息收入產(chǎn)生的增值稅稅損也是額外的稅負(fù)，似乎本不應(yīng)發(fā)生。

合同解除時，如果C公司沒有免除資金占用費(fèi)，則應(yīng)就收到的資金占用費(fèi)繳納相應(yīng)的增值稅。如果C公司免除了A公司的資金占用費(fèi)，C公司如果就這部分虛擬的資金占用費(fèi)繳納增值稅是否很冤枉？

情形三：

我們假設(shè)A公司準(zhǔn)備將所持有的B公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司，股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價為人民幣1000萬元。根據(jù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，C公司需要向A公司支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的10%作為定金（100萬元）。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同又規(guī)定，A公司在沒有按時履行合同規(guī)定的某些條款時，需要向C公司就定金按日計算資金占用費(fèi)；在利息累計至股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價與定金的差額時，合同規(guī)定此時為C公司完成支付全部股權(quán)對價的支付義務(wù)。資金占用費(fèi)累計至股權(quán)轉(zhuǎn)讓款與定金之間的差額時，A公司繼續(xù)計算資金占用費(fèi)。資金占用費(fèi)累計超過股權(quán)轉(zhuǎn)讓款與定金之間差額的部分，A公司需要支付給C公司且無限額。合同規(guī)定如下圖所示：

情形三的分析跟情形二的大致相同。唯在合同解除時，如果A公司拒不履行合同義務(wù)，也不退還C公司支付的定金。此時，C公司很可能已經(jīng)采取法律行動。而在C公司取得法院判決書之時，資金占用費(fèi)很可能已經(jīng)累計到天價了。假設(shè)法院認(rèn)定A公司應(yīng)歸還C公司定金并支付相應(yīng)的資金占用費(fèi)，但實(shí)際執(zhí)行回來的資金并未超過C公司之前支付的定金，那么C公司是否要就永遠(yuǎn)要不回來的資金占用費(fèi)繳納增值稅？

增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定并未考慮納稅人面臨的商業(yè)風(fēng)險，很可能企業(yè)提前繳納了相應(yīng)的增值稅，但是卻遇到了壞賬。金融企業(yè)有應(yīng)收未收90天利息的特殊處理規(guī)定，但是其他行業(yè)并沒有此類規(guī)定。因此，在擬定交易合同的時候一定要考慮到稅務(wù)風(fēng)險。例如在合同中增加一些保護(hù)性條款，如果產(chǎn)生額外的稅務(wù)成本由某一方承擔(dān)等等。希望企業(yè)不再為各種根本收不到的“收入”負(fù)擔(dān)額外的稅務(wù)成本。