中國稅務報 ：對外支付，如何防范涉稅風險

對外支付，如何防范涉稅風險

來源：中國稅務報 作者： 郝喜

　　2017年10月17日，國家稅務總局發(fā)布了《關于非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第37號公告），其中很重要的一項變化就是取消了境內機構和個人向境外單筆付匯超過5萬美元時的稅務備案要求。這項變化背后有兩方面的原因，一是國家稅務總局落實中央簡政放權要求，切實簡化了對外付匯流程；二是近期國家稅務總局與國家外匯局之間已經(jīng)建立起了對外付匯信息的定期交換機制，稅局可以直接獲得境內單位和個人對外付匯數(shù)據(jù)，不再依賴支付人主動備案。一方面，銀行不再要求在付匯環(huán)節(jié)提供稅務備案文件，支付人更容易忽略自身扣繳義務，另一方面，稅局及時全面地掌握了付匯信息，更容易發(fā)現(xiàn)企業(yè)的疏漏，這就要求企業(yè)財務人員在辦理對外付匯時，對自身的扣繳義務有一些基礎的認識和了解。

　　境內企業(yè)向境外的單位或個人（以下簡稱“外方”，實際指非居民納稅人）付款，取得所得的是外方，即使該筆所得產(chǎn)生納稅義務，外方才是納稅義務人。那么什么情況下，需要由支付款項的境內企業(yè)扣繳和申報呢？

　　對于增值稅，我們將其區(qū)分為營改增以前的傳統(tǒng)應稅行為和營改增后新增的應稅服務。如果境外的單位或個人提供的是營改增后的應稅服務，支付人發(fā)生扣繳義務的法律依據(jù)是《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅﹝2016﹞36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第六條，“中華人民共和國境外（以下稱境外）單位或者個人在境內發(fā)生應稅行為，在境內未設有經(jīng)營機構的，以購買方為增值稅扣繳義務人。財政部和國家稅務總局另有規(guī)定的除外?！?/font>

　　我們對上述規(guī)定進行整理，可以得出結論，境內企業(yè)接受外方提供的增值稅應稅勞務或服務時，如果外方在境內設立了經(jīng)營機構，那么外方應當自行申報納稅，如果外方在境內沒有設立經(jīng)營機構，出于行政便利和防止非居民稅款的漏征的考慮，支付人需承擔法定的扣繳義務。

　　（二）企業(yè)所得稅中的扣繳義務

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三條第三款和第三十七條的規(guī)定，適用源泉扣繳的情形，是指境內支付人向非居民企業(yè)支付款項，該非居民企業(yè)在中國境內沒有設立機構、場所，或者雖然設立了機構、場所，但該筆所得與其設立的機構、場所之間沒有實際聯(lián)系。要理解清楚上述規(guī)定，還必須對其中提到的“機構、場所”和“實際聯(lián)系”兩個概念有正確的認識。《企業(yè)所得稅法實施條例》第五條采取部分正列舉的方式定義了“機構、場所”，包括管理機構、勞務作業(yè)場所以及營業(yè)代理人等形式。條例第八條定義了“實際聯(lián)系”，是指“非居民企業(yè)在中國境內設立的機構、場所擁有據(jù)以取得所得的股權、債權，以及擁有、管理、控制據(jù)以取得所得的財產(chǎn)等?！笨紤]到“實際聯(lián)系”的法律定義，不難發(fā)現(xiàn)，按照《企業(yè)所得稅法》對于收入的分類，相對于購買貨物或者勞務，支付人的源泉扣繳義務大多發(fā)生在向外方支付財產(chǎn)轉讓價款、股息紅利以及利息、租金、特許權使用費等情形中。

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百零四條專門定義了《企業(yè)所得稅法》中承擔源泉扣繳義務的“支付人”的概念，是指“依照有關法律規(guī)定或者合同約定對非居民企業(yè)直接負有支付相關款項義務的單位和個人”。

    三、真正的難點，外方在境內有無納稅義務

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　　然而對于應稅服務，判斷規(guī)則往往復雜且易發(fā)生爭議。原因是加工、修理修配勞務的發(fā)生地一般是具體的和確定的，而應稅服務種類繁多，且其中多種服務具有無形、抽象的特征，服務發(fā)生地難以確定，這就給外方納稅義務的判定帶來很大困難。

　　在這里，“完全在境外發(fā)生的服務”的界定，成了稅企爭議的頻發(fā)地帶。在委托外方進行產(chǎn)品設計、財務審計、境外訴訟等事項中，稅企雙方對于服務是否完全發(fā)生在境外常常各執(zhí)一詞，難以達成統(tǒng)一意見。雖然目前已經(jīng)有許多稅收專家在理論探討中提出了判斷的規(guī)則和體系，但立法層面仍未對“完全在境外發(fā)生的服務”給出全面具體的解釋。此處需要補充的一條稅法規(guī)定是《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第53號）第一條，該條明確列舉了四類情形不屬于“在境內銷售服務或者無形資產(chǎn)”，使得郵政收派、建筑服務和工程監(jiān)理、工程勘察勘探、會議展覽四類服務納稅義務判定更為清晰，法條具體表述為“（一）為出境的函件、包裹在境外提供的郵政服務、收派服務；（二）向境內單位或者個人提供的工程施工地點在境外的建筑服務、工程監(jiān)理服務；（三）向境內單位或者個人提供的工程、礦產(chǎn)資源在境外的工程勘察勘探服務；（四）向境內單位或者個人提供的會議展覽地點在境外的會議展覽服務?！?/font>

　　（二）外方的所得稅納稅義務

企業(yè)所得稅所得來源地判定規(guī)則
所得類型	來源地	所得類型	來源地
銷售貨物	交易活動發(fā)生地	提供勞務	勞務發(fā)生地
轉讓不動產(chǎn)	不動產(chǎn)所在地	轉讓動產(chǎn)	轉讓企業(yè)或機構場所所在地
轉讓權益性投資資產(chǎn)	被投資企業(yè)所在地	股息紅利	分配所得企業(yè)所在地
利息、租金、特許權使用費	負擔、支付所得企業(yè)或機構場所所在地	其他所得	另行規(guī)定

　　此外，在劃分所得類型以及尋求稅收優(yōu)惠上，稅收協(xié)定依然具有重要的查閱價值。一項交易涉及非居民納稅人時，我國作為收入來源國，對方國家作為納稅人居民國，兩國之間如何分配征稅權，才能避免重復征或都不征的尷尬，就是稅收協(xié)定解決的問題。大家常常因為對稅收協(xié)定的陌生感和語言上的拗口難懂對其敬而遠之，在外方納稅義務判定中，要避免這種重國內法，輕稅收協(xié)定的傾向，閱讀時可以參考國家稅務總局國際稅務司于2013年編寫的《中國避免雙重征稅協(xié)定執(zhí)行指南》幫助理解。

　　在稅務機關不斷提高對外付匯信息應用水平的同時，企業(yè)財稅人員也應當加強對源泉扣繳義務的關注，防止因未履行扣繳義務而被稅務機關給予行政處罰。雖然在個別付匯項目上，扣繳義務的判定顯得錯綜復雜，但對于大多數(shù)付匯事項，扣繳義務是清晰可辨的。希望本文對于基礎稅法規(guī)定的說明，可以幫助大家更好地識別對外付匯時的源泉扣繳義務。

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寫的太好了，可以好好學習一把

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