實習報酬相關財稅處理

實習報酬相關財稅處理

來源：中匯武漢稅務師事務所十堰所

作者：紀宏奎

一、支付實習報酬的會計處理。實習生應屬于《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》所定義的“職工”范圍，故而應該通過應付職工薪酬核算。發(fā)生時，按其他人員工資進行處理：借：管理費用(銷售費用、生產成本等等)，貸：應付職工薪酬——應付工資或職工福利，支付時：借：應付職工薪酬——應付工資或職工福利，貸：銀行存款。如涉及個人所得稅還應預扣個人所得稅。

　　二、支付實習報酬的企業(yè)所得稅稅前扣除。根據《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第15號)等規(guī)定，企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時工、實習生、返聘離退休人員所實際發(fā)生的費用，應區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據。

　　三、支付實習報酬稅前扣除合法憑據。實習生提供服務取得的收入，如果判定為勞務報酬，屬于增值稅應稅范圍，工資如果每月500元以下，屬于國家稅務總局2018年28號公告的規(guī)定的特例，可以不用發(fā)票扣除;如果超過500元，應該取得發(fā)票稅前扣除。實習生的勞務報酬可以適用增值稅免稅規(guī)定，所以，并不會增加稅收負擔，現在各地都有電子稅務局，可以很方便的在通過網上代開發(fā)票。實習生提供服務取得的收入，如果判定為工資薪金，不屬于增值稅征收范圍的，個人無需提供發(fā)票，單位直接造表發(fā)放，履行代扣代繳個人所得稅義務之后，在企業(yè)所得稅稅前據實扣除。

　　四、取得實習報酬是否繳納增值稅。學生實習取得的報酬是否繳納增值稅應當區(qū)分以下三種情形：一是學生實習。根據《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)文件附件3：營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定，學生勤工儉學提供的服務免征增值稅。二是勞務報酬。按次納稅和按期納稅，以是否辦理稅務登記或者臨時稅務登記作為劃分標準。凡辦理了稅務登記或臨時稅務登記的小規(guī)模納稅人，月銷售額未超過15萬元(按季納稅的小規(guī)模納稅人，為季度銷售額未超過45萬元，下同)的，都可以按規(guī)定享受增值稅免稅政策。未辦理稅務登記或臨時稅務登記的小規(guī)模納稅人，除特殊規(guī)定外，則執(zhí)行《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細則關于按次納稅的起征點有關規(guī)定，每次銷售額未達到500元的免征增值稅，達到500元的則需要正常征稅。對于經常代開發(fā)票的自然人，建議主動辦理稅務登記或臨時稅務登記，以充分享受小規(guī)模納稅人月銷售額15萬元以下免稅政策。三是簽訂了勞動合同，存在雇傭與被雇傭關系。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(財政部 國家稅務總局令第50號)文件第三條規(guī)定，條例第一條所稱提供加工、修理修配勞務(以下稱應稅勞務)，是指有償提供加工、修理修配勞務。單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供加工、修理修配勞務，不包括在內。以及《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)第十條規(guī)定，單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務屬于非經營活動的情形，不屬于增值稅征稅范圍。

　　五、取得實習報酬如何繳納個人所得稅。根據《關于貫徹執(zhí)行〈中華人民共和國勞動法〉若干問題的意見》第12條的規(guī)定：“在校生利用業(yè)余時間勤工助學，不視為就業(yè)，未建立勞動關系，可以不簽訂勞動合同?！睆纳厦娴囊?guī)定可以看出，勞動合同可以簽也可以不簽。如果簽了勞動合同，實習工資就按工資薪金來扣繳個稅;如果不簽勞動合同，就按“勞務報酬”來扣繳個人所得稅。

　　一般情況下，居民個人取得勞務報酬所得，在按次或者按月預扣預繳稅款時，即不能累計計算收入額，更不能減除累計免稅收入、累計減除費用、累計專項扣除、累計專項附加扣除和累計依法確定的其他扣除。但根據國家稅務總局公告2020年第13號規(guī)定，對于在校學生實習取得勞務報酬所得，特別規(guī)定扣繳義務人在支付所得預扣預繳個人所得稅時，按照累計預扣法進行，而非按次或者按月分項預扣個人所得稅。

　　舉例：張三是一名全日制大學的四年級學生。甲公司與張三簽訂了實習協議，2020年7月~9月，張三在公司參加實習，公司每月向其支付勞務報酬5000元。13號公告發(fā)布前，甲公司向張三支付勞務報酬，應按照按次預扣預繳，分段減除費用的方法，計算并預扣預繳稅款，每月的應納稅款為5000×(1-20%)×20%=800(元)，張三的稅后收入為每月4200元(5000-800)。如果張三年內再無其他綜合所得，對于這筆已預扣預繳的稅款可在年度終了辦理個人所得稅綜合所得年度匯算時申請退稅。13號公告發(fā)布后，甲公司在向張三支付勞務報酬并預扣預繳個人所得稅時，可適用累計預扣法。如采用該方法，那么，在張三的實習期內，其每月勞務報酬所得扣除5000元減除費用后，無須預繳稅款，比之前每月少預繳稅款800元，甲公司直接向其支付5000元即可。如果張三年內再無其他綜合所得，也就無須辦理年度匯算并申請退稅。

　　另據《國家稅務總局關于進一步簡便優(yōu)化部分納稅人個人所得稅預扣預繳方法的公告》(國家稅務總局公告2020年第19號)規(guī)定：“對上一完整納稅年度內每月均在同一單位預扣預繳工資、薪金所得個人所得稅且全年工資、薪金收入不超過6萬元的居民個人，扣繳義務人在預扣預繳本年度工資、薪金所得個人所得稅時，累計減除費用自1月份起直接按照全年6萬元計算扣除。即，在納稅人累計收入不超過6萬元的月份，暫不預扣預繳個人所得稅;在其累計收入超過6萬元的當月及年內后續(xù)月份，再預扣預繳個人所得稅?！睂φ诮邮苋罩茖W歷教育的學生因實習取得勞務報酬所得的，扣繳義務人預扣預繳個人所得稅時，可按照累計預扣法計算并預扣預繳個人所得稅。實習生在實習時很少能達到“上一完整納稅年度內”都在一家單位實習，因此，能滿足該項規(guī)定的實習生應該是不多。