【2017年03月18日】付廣軍：中國微觀稅源數(shù)據(jù)采集與稅負預(yù)警方法研究

付廣軍：中國微觀稅源數(shù)據(jù)采集與稅負預(yù)警方法研究

說明：本報告為2006年度國家稅務(wù)總局重點課題《稅源分析與稅收預(yù)測》總報告。原刊于國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所《研究報告》2006年12月26日第39期，并公開發(fā)表于國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所編：《中國稅收研究報告2006年》，中國財政經(jīng)濟出版社2007年11月版，第158-173頁。此次《廣君微言》刊發(fā)基本保持原貌，只將頁下注移到正文括號內(nèi)。

一、引言

  1994年新稅制實施以來，中國稅收收入一直保持著高速度增長態(tài)勢，特別是近幾年，稅收收入出現(xiàn)連年大幅度增長。對此，社會上出現(xiàn)了一些看法：有人認為稅務(wù)機關(guān)收了“過頭稅”，擔心稅收增長過快會制約企業(yè)發(fā)展后勁；還有人認為稅收收入增長的質(zhì)量不高，存在不少水分。稅收收入與經(jīng)濟（稅收來源，簡稱稅源）到底是怎樣的關(guān)系？稅收收入能否長時期超經(jīng)濟增長？如何看待這些問題，稅收理論界做了大量的工作，提出了稅收收入快于經(jīng)濟增長（一般用國內(nèi)生產(chǎn)總值增長率計算），是由于兩者的計算口徑不同、國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）結(jié)構(gòu)與稅收結(jié)構(gòu)不同、外貿(mào)進出口對GDP和稅收的影響不同等，從宏觀層面上作出了許多有價值的探索。

  從宏觀層面上對稅收與經(jīng)濟關(guān)系的研究可以解決，諸如，稅收增長與經(jīng)濟增長的關(guān)系、宏觀稅負（稅收占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重）和稅收與經(jīng)濟的彈性（稅收增長率與經(jīng)濟增長率之比）等問題?，F(xiàn)有的宏觀稅收分析也有不少已形成共識的結(jié)論：稅收收入超經(jīng)濟增長（按增長率比較），宏觀稅負偏低，稅收彈性大于1等。

  但是，僅僅從宏觀上對稅收與經(jīng)濟的關(guān)系研究，還遠遠不夠，無法回答各種深層次問題，如宏觀稅負偏低，微觀企業(yè)稅負過重。即使回答了，也還是給人以沒有完全解釋清楚的感覺。如果僅停留在宏觀層面的分析，對微觀稅負高低的判斷不會得出正確的結(jié)論，要想客觀判斷企業(yè)稅收負擔狀況，必須深入企業(yè)生產(chǎn)活動的實踐，從企業(yè)財務(wù)情況、納稅情況等微觀層面進行微觀稅收分析，才能得出客觀可信的結(jié)論。

  微觀（或稱企業(yè)）稅收分析是稅收分析的重要組成部分，也是宏觀稅收分析的基礎(chǔ)，主要是根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和納稅情況，通過企業(yè)經(jīng)濟和財務(wù)指標（稅源指標）與稅收指標的對比，分析微觀稅源狀況及稅負水平。

  本課題要做的是，從微觀（企業(yè)）稅源數(shù)據(jù)（財務(wù)、經(jīng)濟、稅收）采集入手，研究微觀稅負監(jiān)控和預(yù)警問題。進行微觀稅收分析，則是對宏觀稅收分析的完善或延伸，因為兩者分析的基本內(nèi)容是一致的，都是稅收與經(jīng)濟（稅源）的內(nèi)在基本關(guān)系，或者說是稅收與計稅依據(jù)（稅基）的關(guān)系。

  二、微觀稅收分析若干基本問題

  （一）微觀稅收分析的特點和作用

  微觀稅收分析是指針對具體企業(yè)納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營、財務(wù)狀況及繳納稅收情況而進行的系列稅收分析。近年來，隨著稅收精細化管理的深入開展，特別是對企業(yè)納稅評估工作的開展，對微觀經(jīng)濟活動、微觀稅源狀況的分析和研究越來越受到稅收理論界和稅收實際征管部門的重視。開展微觀稅收分析成為及時發(fā)現(xiàn)征管漏洞、增加稅收收入的有效途徑。稅收精細化管理，其中最關(guān)鍵的問題是微觀稅源的精細化管理，要保證微觀稅源精細化管理，首先要建立在對微觀稅源狀況科學(xué)分析的基礎(chǔ)上，可以說微觀稅收分析，是稅收精細化管理的出發(fā)點和基礎(chǔ)。開展微觀稅收分析，不但可以對納稅人繳納稅收情況進行量化分析，而且可以對稅務(wù)機關(guān)的稅收征管績效作出客觀公正的評價。

  與宏觀概念相對應(yīng)，微觀則是從企業(yè)角度出發(fā)，研究企業(yè)的行為。微觀稅收分析則是對企業(yè)的稅收與經(jīng)濟關(guān)系分析，分析企業(yè)的稅收負擔。與微觀經(jīng)濟行對應(yīng)，反映企業(yè)行為的不僅有經(jīng)濟指標，也有財務(wù)指標和稅收指標，而且這些指標要比宏觀經(jīng)濟指標豐富的多。因此，進行微觀稅收分析的內(nèi)容也比宏觀稅收分析內(nèi)容豐富。

  在宏觀稅收分析時，我們主要進行宏觀稅負分析，因此，微觀稅收分析的一系列分析內(nèi)容也應(yīng)該圍繞微觀稅收負擔這一核心內(nèi)容展開。微觀稅負即企業(yè)稅負，通常用企業(yè)繳納的各項稅收與企業(yè)相關(guān)經(jīng)濟指標對比來表示。分子是企業(yè)繳納的各項稅收指標，對企業(yè)來講，既可以用企業(yè)繳納的全部稅收，也可以用企業(yè)繳納的某項稅收（如增值稅、企業(yè)所得稅）；分母則可以根據(jù)企業(yè)核算的過程不同，采用不同的指標，如企業(yè)總產(chǎn)值、銷售收入、增加值、利潤總額、應(yīng)納稅所得額等等。

  
  從表1可以看出，由于微觀稅收指標與其對應(yīng)的稅源（經(jīng)濟或稅基）指標比宏觀多，因此微觀稅收分析要比宏觀稅收分析復(fù)雜。

  在這種利用稅收與經(jīng)濟指標對比分析方法進行微觀稅收分析時，要使對比分析指標深刻地揭示企業(yè)經(jīng)濟活動的因果聯(lián)系，在運用中必須注意它的使用條件和基本前提，即嚴格保持兩個對比指標的可比性，也就是兩個指標不但所表現(xiàn)的經(jīng)濟內(nèi)容可比，而且計算口徑和計算范圍也是一致的。這是在稅收微觀分析時必須把握的一條基本原則。

（二）借鑒宏觀分析方法研究微觀稅收分析

  宏觀稅收分析，主要是利用統(tǒng)計上的國民經(jīng)濟核算資料（如GDP資料）與稅務(wù)部門采集的稅收收入指標，進行對比分析。從宏觀上講，一個國家的稅收收入來源于該國的經(jīng)濟，也即經(jīng)濟是稅收的來源，經(jīng)濟一般用GDP來表示。分析宏觀稅負，就用稅收收入比上GDP，這也是國際上通行的方法。為了比較研究微觀稅負與宏觀稅負的計算方法，有必要對國民經(jīng)濟核算中的有關(guān)指標作一下介紹。

  1、國民經(jīng)濟核算理論及主要指標介紹。國民經(jīng)濟核算的生產(chǎn)量指標有總產(chǎn)出、總增加值、凈增加值、國內(nèi)生產(chǎn)總值和國內(nèi)生產(chǎn)凈值等。

  從價值形態(tài)看，總產(chǎn)出的價值構(gòu)成為C+V+M，即各生產(chǎn)單位所生產(chǎn)的產(chǎn)品完全價值。C為生產(chǎn)單位在生產(chǎn)過程中所消耗的產(chǎn)品價值，其價值在生產(chǎn)過程中轉(zhuǎn)移到新產(chǎn)品中，稱為轉(zhuǎn)移價值。轉(zhuǎn)移價值由C1和C2兩項構(gòu)成，C1為勞動對象的轉(zhuǎn)移價值，是生產(chǎn)過程中消耗的各種原材料、燃料、輔助材料及各種生產(chǎn)性服務(wù)的價值，即中間消耗價值，又稱中間產(chǎn)品價值，C2為勞動資料的轉(zhuǎn)移價值，即固定資產(chǎn)消耗價值。V+M為新創(chuàng)造的價值，即凈增加值；C2+V+M為生產(chǎn)單位在生產(chǎn)過程中追加的價值，稱為總增加值，又稱最終產(chǎn)品價值?？偖a(chǎn)出由中間消耗價值和總增加值（即中間產(chǎn)品價值和最終產(chǎn)品價值）兩部分構(gòu)成（注1：參見顏日初、徐唐先主編：《國民經(jīng)濟統(tǒng)計學(xué)》，中國財政經(jīng)濟出版社1999年版）。

  總產(chǎn)出是計算國內(nèi)生產(chǎn)總值和國內(nèi)生產(chǎn)凈值的基礎(chǔ)。從總產(chǎn)出中扣除中間消耗，可得總增加值，將各生產(chǎn)單位的總增加值相加，可得各地區(qū)生產(chǎn)總值和全國的國內(nèi)生產(chǎn)總值。

  2、增加值的核算。由于總產(chǎn)出指標包含中間產(chǎn)品的重復(fù)計算，所以國民經(jīng)濟核算中，更多地使用增加值指標。增加值可以用總增加值或凈增價值表示，兩者只相差固定資產(chǎn)消耗價值（C2）部分，由于GDP的核算是總增加值相加，所以，我們主要介紹總增加值（以下簡稱增加值）。增加值是總產(chǎn)出減去中間消耗的差額，反映生產(chǎn)單位在生產(chǎn)過程中所創(chuàng)造的新增價值和固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移價值。

  增加值的定義公式為：增加值＝總產(chǎn)出－中間消耗

  用這個公式計算增加值的方法稱為生產(chǎn)法；增加值除了主要用生產(chǎn)法計算外，還可以用收入法計算，即將初次分配收入的四個項目：勞動者報酬、生產(chǎn)稅凈額、固定資本消耗、營業(yè)盈余加總求得（同注1）。

  3、國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的核算。國內(nèi)生產(chǎn)總值是一個國家的常住單位（包括企業(yè)等）在一定時期內(nèi)所生產(chǎn)的全部最終產(chǎn)品（含貨物和服務(wù)）的價值總量。

  GDP可以從經(jīng)濟運行的不同角度計算。從生產(chǎn)角度計算，等于所有常住單位總產(chǎn)出減其中間消耗，或等于所有常住單位增加值之和。從分配角度計算，等于常住單位分配的原始收入之和。從使用角度測算，等于所有常住單位最終支出之和。從三個不同角度計算GDP相應(yīng)地有三種方法，即生產(chǎn)法、收入法和支出法。從理論上說這三種方法計算結(jié)果應(yīng)該相等，即所謂“三方等價”（同注1）。

  借鑒宏觀稅收分析理論和方法，在進行微觀稅負分析時，就要找到和宏觀稅基相對應(yīng)的微觀指標。與GDP相對應(yīng)的微觀經(jīng)濟指標是企業(yè)增加值，因此，分析微觀稅負，就要用企業(yè)繳納的全部稅收與企業(yè)增加值進行對比，反映企業(yè)稅負。

  微觀稅負分析看起來似乎比較簡單，下一步就是按照宏觀稅收分析理論和方法，采集與GDP相對應(yīng)的微觀指標——企業(yè)增加值。

  4、宏觀經(jīng)濟核算中GDP與微觀企業(yè)核算增加值來源和計算的不同。經(jīng)過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，核算企業(yè)增加值的問題遠沒有這么簡單。

  中國國內(nèi)生產(chǎn)總值核算所采用的主要資料來源包括以下幾個方面：一是統(tǒng)計資料，包括國家統(tǒng)計局系統(tǒng)的農(nóng)業(yè)統(tǒng)計、工業(yè)統(tǒng)計、建筑業(yè)統(tǒng)計、批發(fā)零售貿(mào)易餐飲業(yè)統(tǒng)計、固定資產(chǎn)投資統(tǒng)計、勞動工資統(tǒng)計、價格統(tǒng)計、住戶調(diào)查等資料，國務(wù)院有關(guān)部門的交通運輸統(tǒng)計、海關(guān)統(tǒng)計、國際收支統(tǒng)計等資料；二是行政管理資料，包括財政決算、工商管理等資料；三是會計決算資料，包括銀行系統(tǒng)、保險系統(tǒng)、航空系統(tǒng)、鐵路系統(tǒng)、郵電通信系統(tǒng)會計決算等資料。針對不同產(chǎn)業(yè)部門的資料來源情況，中國現(xiàn)價GDP生產(chǎn)核算采用了生產(chǎn)法與收入法相結(jié)合的方法，即部分產(chǎn)業(yè)部門采用生產(chǎn)法，部分部門采用收入法。表2給出了主要產(chǎn)業(yè)部門現(xiàn)價增加值核算所采用的主要資料來源和基本計算方法。

   資料來源：許憲春：《中國國內(nèi)生產(chǎn)總值核算》，北京大學(xué)出版社2000年版。

  按照現(xiàn)行統(tǒng)計核算辦法，GDP中只有部分工業(yè)增加值是由工業(yè)企業(yè)增加值（國有和規(guī)模以上非國有工業(yè)企業(yè)，規(guī)模以上是指年產(chǎn)品銷售收入500萬以上）匯總來的，其它部門都是由行業(yè)部門直接匯總來的，不是由各部門的企業(yè)增加值匯總來的，存在宏觀與微觀核算不對應(yīng)問題。

  根據(jù)現(xiàn)行的中國宏觀國民經(jīng)濟核算制度，我們根本無法找到除工業(yè)部門以外的行業(yè)微觀企業(yè)的增加值指標。企業(yè)增加值指標，在企業(yè)會計和財務(wù)報表中一般是直接找不到的，需要根據(jù)財務(wù)報表中的資料，按照一定的口徑和計算方法計算得出。如果計算，就要按照表3中的若干財務(wù)指標進行匯算，在目前國家統(tǒng)計部門沒有統(tǒng)一計算口徑和方法的前提下，要科學(xué)合理計算出其他行業(yè)企業(yè)（除國有和規(guī)模以上非國有工業(yè)企業(yè)以外）增加值對各級稅務(wù)部門來說是件非常困難的事。此外，為了微觀稅收分析的需要，稅務(wù)部門也無權(quán)要求這些企業(yè)計算其增加值（企業(yè)是否增加此項計算，是需要由統(tǒng)計部門進行立法的）。

   注：1.資料來源：國家統(tǒng)計局國民經(jīng)濟核算司編著:《中國年度國內(nèi)生產(chǎn)總值計算方法》，中國統(tǒng)計出版社1997年5月版。2.表中會計指標向增加值構(gòu)成項目轉(zhuǎn)換的用※表示。

  前面我們介紹了GDP的概念和計算方法。按理論它可以通過常住單位（包括企業(yè)）增加值匯總得出。但是，由于大部分行業(yè)微觀企業(yè)不計算增加值，在核算一國GDP時，目前，中國是采用部門宏觀測算方法，利用各部門上報的統(tǒng)計報表中的總產(chǎn)出資料匯總減去按經(jīng)濟總體中間消耗得出。

  GDP不是從各個微觀經(jīng)濟活動主體匯總得來的，脫離了與微觀經(jīng)濟活動客觀情況的聯(lián)系，微觀稅收分析就失去了可以按照宏觀稅收分析進行的基礎(chǔ)，因此，微觀稅收分析必須另僻途徑。與從各個微觀經(jīng)濟活動主體納稅情況匯總得來稅收收入指標相比，GDP與微觀經(jīng)濟活動的聯(lián)系遠遠沒有稅收收入指標密切。

  因此，GDP反映微觀經(jīng)濟活動情況只能是近似的，其真實性遠遠低于稅收收入，所以說按GDP計算的經(jīng)濟增長率的可靠性也低于稅收收入增長率。所以，所謂稅收超經(jīng)濟增長（稅收收入增長率高于經(jīng)濟增長率）的結(jié)論理由是不充分的，應(yīng)該從經(jīng)濟增長的計算方法上找原因，改進GDP的核算方法，近可能與微觀經(jīng)濟活動情況聯(lián)系起來。

  雖然，宏觀國民經(jīng)濟核算與微觀統(tǒng)計核算存在不銜接的問題，但是，在現(xiàn)行條件下，為了開展稅源精細化管理，稅務(wù)部門還是應(yīng)該下功夫研究微觀稅收分析方法。

  完整的微觀稅源評估，應(yīng)分為三個主要階段：微觀稅源數(shù)據(jù)的采集、微觀稅負的監(jiān)控和預(yù)警、企業(yè)納稅情況的評估。具體工作流程可分為：微觀稅源指標設(shè)計和指標數(shù)據(jù)的采集、微觀稅負和行業(yè)平均稅負的計算、微觀稅負監(jiān)控與預(yù)警（通過企業(yè)與所在行業(yè)平均稅負的比較得出）、納稅評估對象的選定、微觀稅源納稅情況分析、微觀企業(yè)納稅情況的矯正六個環(huán)節(jié)。

  由于納稅評估涉及對企業(yè)納稅情況的稅收稽查和會計審計等一系列的過程，是一項專業(yè)性很強的工作，我們在本報告中對此環(huán)節(jié)暫不涉及?，F(xiàn)在，我們根據(jù)現(xiàn)有條件，將研究重點放在微觀稅源數(shù)據(jù)的采集和稅負預(yù)警問題。

  微觀稅源數(shù)據(jù)的采集是微觀稅負預(yù)警的基礎(chǔ)，通過相關(guān)數(shù)據(jù)的采集，計算出微觀企業(yè)的整體稅負（也可以只計算某種稅收的稅負，如增值稅稅負），然后運用統(tǒng)計學(xué)方法分行業(yè)進行微觀稅負監(jiān)控和預(yù)警，通過測評微觀企業(yè)稅負與行業(yè)平均稅負的偏離，將那些稅負偏離平均水平超過一定范圍的企業(yè)進入納稅評估程序。所以說，微觀數(shù)據(jù)的采集、微觀稅負的預(yù)警是進行微觀納稅評估的兩個前期準備階段。

  三、微觀稅源數(shù)據(jù)的采集

  （一）微觀稅源數(shù)據(jù)采集的前提

  就微觀稅源數(shù)據(jù)的采集而言，要特別注重在現(xiàn)有條件下采集，即數(shù)據(jù)來源盡可能遵從現(xiàn)有企業(yè)會計核算和統(tǒng)計核算制度，從現(xiàn)有各項制度要求核算的內(nèi)容中采集所需要的數(shù)據(jù)，盡量避免采集現(xiàn)行制度規(guī)定不核算的內(nèi)容。如前述對企業(yè)增加值的論述，在分析增值稅稅負時，如果分母指標采用加工過的增加值指標，一是加工過程工作量很大，二是計算口徑和方法也不具備權(quán)威性。這樣，就會造成增值稅稅負計算的不準確，其原因就是經(jīng)過統(tǒng)計加工的數(shù)據(jù)信息容易失真，而且統(tǒng)計加工本身還存在一個統(tǒng)計方法問題。再者，經(jīng)過統(tǒng)計加工的指標與稅收指標結(jié)合的緊密程度，遠遠低于計征稅收的稅基指標。

  （二）微觀稅源數(shù)據(jù)采集的內(nèi)容

  微觀稅源數(shù)據(jù)的采集主要包括：企業(yè)的相關(guān)稅基指標和稅收指標，經(jīng)濟指標主要是企業(yè)的財務(wù)指標和統(tǒng)計指標，這是微觀稅源數(shù)據(jù)采集的主要部分。

  進行微觀稅收分析，首先要面臨的是各項指標的采集，既包括企業(yè)繳納的各項稅收指標，也包括與各項稅收相對應(yīng)的稅源指標，稅源指標既包括財務(wù)指標，也包括經(jīng)濟指標和統(tǒng)計指標。

  在微觀稅源數(shù)據(jù)采集中，財務(wù)指標主要來源于企業(yè)的財務(wù)報表，包括《資產(chǎn)負債表》、《損益表》和《現(xiàn)金流量表》等；稅收指標主要來源于企業(yè)的各種納稅申報表及附表；統(tǒng)計指標主要來源于企業(yè)核算及向有關(guān)部門報出的加工統(tǒng)計數(shù)據(jù)。財務(wù)指標、稅收指標和統(tǒng)計指標既相互關(guān)聯(lián)，又因為各自的出發(fā)點不同，形成了既相互交叉，又相對獨立的三個指標體系。

  在上述三個指標體系中，財務(wù)指標主要用于微觀經(jīng)濟反映，統(tǒng)計指標主要用于匯總宏觀經(jīng)濟指標，稅收指標既服務(wù)于稅務(wù)部門的微觀分析，也服務(wù)于稅務(wù)部門和其它部門的宏觀分析。在進行微觀稅收分析時，一般采用財務(wù)指標與稅收指標的對比分析；在宏觀稅收分析時，一般采用稅收指標與統(tǒng)計指標的對比分析。

  （三）微觀稅源數(shù)據(jù)采集中存在的問題

  對微觀稅源數(shù)據(jù)的采集和微觀稅收分析問題，國家稅務(wù)總局計劃統(tǒng)計司進行了許多有益的探索，也采用了一些新方法，如聚類分析、效能位差分析，等等（《微觀稅收分析指標體系及方法》編委會編著：《微觀稅收分析指標體系及方法——納稅評估技術(shù)指導(dǎo)參考》，中國稅務(wù)出版社2005年版）。稅收理論界也運用各種分析方法從各個角度對微觀稅源進行不同形式的評價和判斷，但存在一些缺陷和不足：

  第一，微觀稅源指標采集的多而分散，不夠直觀。過多的指標信息給微觀稅收分析和判斷企業(yè)微觀稅負的高低帶來困難。有時對不同指標的分析，甚至有可能對企業(yè)納稅的總體情況作出相反的結(jié)論，往往使人無所適從。

  第二，不同行業(yè)、不同類型企業(yè)之間無法對其財務(wù)狀況、稅收負擔進行直接對比分析，無法反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營以及稅收情況。

  第三，采集指標的利用率不高，大部分指標采集后沒有得到充分挖掘利用，處于閑置狀態(tài)。

  第四，指標采集成本過高。在實際工作中，一些部門一味地追求指標的數(shù)量而不顧成本。如果過度地采集，會造成人力、物力和財力資源的浪費，增加稅收成本，同時也增加了企業(yè)的負擔。

  （四）微觀稅收分析指標的調(diào)整

  在財務(wù)指標、稅收指標、統(tǒng)計指標中，名稱相近的指標很多，但由于出發(fā)點不同，指標口徑不同、數(shù)據(jù)加工方式不同，內(nèi)容有時相差很大，造成微觀稅收分析與宏觀稅收分析形不成一一對應(yīng)關(guān)系，從而影響兩者的銜接。

  以增加值為例，統(tǒng)計指標與稅收指標內(nèi)涵、口徑以及統(tǒng)計范圍不同，統(tǒng)計指標中工業(yè)增加值僅限于工業(yè)，而增值稅的稅基，除工業(yè)外的其它行業(yè)，如電信、計算機軟件等也計入增值稅稅基，增值稅的稅基遠遠大于工業(yè)增加值。但是，與此同時，統(tǒng)計指標的第三產(chǎn)業(yè)增加值包括所有第三產(chǎn)業(yè)，但與增值稅稅基對應(yīng)的第三產(chǎn)業(yè)增加值僅包括批發(fā)、零售與加工修理修配業(yè)，增值稅稅基又遠遠小于第三產(chǎn)業(yè)增加值。如果以商業(yè)增值稅與社會消費品零售總額相對應(yīng)，社會消費品零售總額是零售行業(yè)和批發(fā)行業(yè)兼營零售業(yè)務(wù)產(chǎn)生的銷售額，并不包括所有的批發(fā)銷售額。

  就會計利潤與計稅所得而言，兩者的差異更大，其結(jié)果可能是一個盈利、一個虧損的情況。需要指出的是，隨著會計準則的不斷改革更新，其趨勢是給企業(yè)核算越來越大的自主權(quán)，而計稅依據(jù)沒有相應(yīng)的調(diào)整，其后果會使企業(yè)的財務(wù)指標、統(tǒng)計指標與稅收指標的差距越來越大，給微觀稅源數(shù)據(jù)的采集帶來更大的困難。

  我們最初研究微觀稅源數(shù)據(jù)采集的目的是，使微觀稅收分析與宏觀稅收分析更好銜接，但是，通過我們近一年的調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)，這一問題很復(fù)雜，涉及到企業(yè)財務(wù)指標、統(tǒng)計指標和稅收指標的重新整合問題，也涉及到企業(yè)會計核算、統(tǒng)計核算和稅收核算的重新調(diào)整問題。在現(xiàn)行的企業(yè)財務(wù)指標與稅收指標中，企業(yè)沒有增加值指標的核算，而增加值又是理論上計算企業(yè)稅負的一項非常重要的稅基指標，它是計算宏觀稅負的必需指標，對此的采集需要依賴企業(yè)統(tǒng)計部門，企業(yè)統(tǒng)計部門上報的各種指標和報表，主要是按照上級統(tǒng)計部門要求填報的，與稅務(wù)部門要求有一定的差距，而且稅務(wù)部門主要與企業(yè)財務(wù)部門打交道，對企業(yè)統(tǒng)計指標的準確性和可靠性無法控制，無形中增加了采集的難度，目前，還不具備采集企業(yè)增加值的條件。

  按照增值稅原理，增值稅是對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動新創(chuàng)造的增值額予以征稅的稅種，因此，增加值是增值稅的直接稅源，增加值與增值稅的稅基基本吻合，是計算增值稅微觀稅負的理想依據(jù)。在研究中，原來我們設(shè)想將企業(yè)全部稅收收入與企業(yè)增加值進行對比，分析微觀稅負與宏觀稅負的差距究竟有多大?，F(xiàn)在看起來，目前條件還不具備。我們只好調(diào)整研究方向，盡量找出微觀稅收分析與宏觀稅收分析的相同點，采取近似替代的辦法，進行微觀稅負的分析。

  因此，在進行微觀稅負計算時，稅務(wù)部門一般不采用增加值指標，而采用計征增值稅銷售收入指標來代替，這也是不得已的辦法。

  四、微觀稅負異常情況的預(yù)警

  （一）微觀稅負預(yù)警理論

  以同行業(yè)稅負分析理論為基礎(chǔ)，建立微觀稅負分析系統(tǒng)。由于代表經(jīng)濟稅收關(guān)系的直接指標是稅收負擔（稅負），所以決定了微觀稅收分析的基本思路是從稅負入手。同行業(yè)稅負理論用于微觀稅收分析，其基本的理論依據(jù)就是同行業(yè)稅負的可比性。理由是：同一行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)和工藝相近；同一行業(yè)的原材料和能源消耗相近；同一行業(yè)的稅收政策相似。微觀稅負評價就是利用同一行業(yè)稅負分析可比性這一特點，通過大量的樣本數(shù)據(jù)測算，確定該行業(yè)平均稅負水平，比較行業(yè)內(nèi)各企業(yè)稅負差異，對各個企業(yè)稅負的合理性給予評估。

  在微觀企業(yè)統(tǒng)計核算中，增加值的計算可以分為生產(chǎn)法和收入法。按生產(chǎn)法計算，它等于總產(chǎn)出減去中間投入；按收入法計算，它等于勞動者報酬、生產(chǎn)稅凈額、固定資產(chǎn)折舊和營業(yè)盈余之和。增加值可以通過企業(yè)財務(wù)會計報表數(shù)據(jù)計算得出。但由于受稅收調(diào)查資料的限制，增值稅稅源調(diào)查表的項目中沒有完整的企業(yè)財務(wù)指標，目前仍無法直接以企業(yè)增加值這種理想的稅基作為計算增值稅稅負的依據(jù)。因此，本報告使用計征增值稅銷售收入作為計算稅負的依據(jù)，以便開展同行業(yè)稅負比較分析。

  微觀稅負預(yù)警就是針對企業(yè)稅負的異常情況予以監(jiān)控。主要根據(jù)該企業(yè)稅負與行業(yè)平均稅負的離散狀況，確定一個合理的區(qū)間，超出這一區(qū)間就為異常稅負。

  （二）微觀稅負預(yù)警方法

  微觀稅收負擔輕重，由于企業(yè)所處行業(yè)不同，其生產(chǎn)結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)工藝等不同，營利水平和增加值率也不同，不同行業(yè)不具有可比性。因此，在不同企業(yè)稅負預(yù)警時，一般限在同行業(yè)內(nèi)進行。

  我們進行微觀稅負評價，就是要確定一個方法，找出微觀稅負異常值，根據(jù)統(tǒng)計學(xué)反映樣本差距的方法，在樣本大于30個以上，其分布基本符合按均值對稱的正態(tài)分布。

  1、行業(yè)稅負平均值和標準差的計算。稅負平均值是反映樣本總體平均水平的指標，標準差是描述樣本差距大小的重要指標。在微觀稅負分析中標準差反映該行業(yè)內(nèi)企業(yè)稅負與行業(yè)平均稅負的差距大小的程度，行業(yè)稅負標準差越大，說明該行業(yè)企業(yè)間的稅負差異就越大。

  2、微觀稅負預(yù)警區(qū)間的設(shè)計。如何選擇企業(yè)稅負預(yù)警區(qū)間，既是理論問題，也是技術(shù)問題。按照正態(tài)分布的特點：樣本值在樣本總體均值1個標準差內(nèi)的概率為68.27%，也就是說正常情況下，有68.27％的樣本在樣本總體均值的1個標準差范圍內(nèi)；有95.45%的樣本在其總體均值的2個標準差范圍內(nèi)；有99.73%的樣本在其總體均值的3個標準差范圍內(nèi)。由此，我們可以得到一個基本判斷，假如企業(yè)稅負服從正態(tài)分布，其所有樣本企業(yè)稅負幾乎（有99.73%樣本）都在3個標準差范圍內(nèi)。我們要監(jiān)控企業(yè)稅負，就要考慮樣本企業(yè)稅負與其總體均值差距多大，就算異常，范圍過寬（如3倍標準差），那幾乎就沒有異常值；范圍過窄（如1倍標準差），那就會有31.73%企業(yè)稅負為異常值。如果有近三分之一的企業(yè)都存在稅負偏低問題，這說明我們的監(jiān)控方法存在問題，有可能監(jiān)控尺度存在過嚴問題。

  在實踐中，我們主要關(guān)注微觀稅負偏低的企業(yè)，因此，對高于預(yù)警上限（稅負偏高企業(yè)），我們按說沒理由去關(guān)注，但是企業(yè)稅負過高，對企業(yè)不利，也可能存在對征收“過頭稅”問題，有時我們也要關(guān)注；對低于預(yù)警下限（稅負偏低企業(yè)），應(yīng)該是我們重點監(jiān)控的對象。在微觀稅源監(jiān)控實踐中，我們是采取雙邊預(yù)警，還是單邊預(yù)警，應(yīng)視我們關(guān)注的重點而定。

  如果我們關(guān)注稅負異常企業(yè)，那就采取雙邊預(yù)警，將稅負偏高、偏低的企業(yè)都找出來；如果我們關(guān)注稅負偏低企業(yè)，那就采用單邊預(yù)警，只設(shè)置稅負預(yù)警下限，將稅負偏低企業(yè)找出來。然后轉(zhuǎn)入下一環(huán)節(jié)，進行納稅評估，發(fā)現(xiàn)企業(yè)納稅中存在的問題，及時矯正企業(yè)稅負偏低現(xiàn)象。

  3、微觀稅負預(yù)警的步驟。按照統(tǒng)計學(xué)的知識，我們根據(jù)監(jiān)控和預(yù)警的需要，科學(xué)設(shè)置預(yù)警區(qū)間的邊限（單邊設(shè)置下限，雙邊設(shè)置上、下限）。



  5、實證舉例。由于資料所限，加上本報告主要目的是介紹微觀稅負預(yù)警方法，我們利用能夠收集到的資料進行微觀稅負預(yù)警方法介紹。下面，根據(jù)分地區(qū)增值稅稅負資料進行增值稅稅負預(yù)警分析說明。

   注：1.資料來源：中國稅收報告編委會 編《中國稅收報告2003—2004》，中國稅務(wù)出版社2004年版。2.表中帶“※”者，為稅負異常者，負號為低于預(yù)警下限者，正號為高于預(yù)警上限者。

  經(jīng)過分析，按1倍的標準差設(shè)置預(yù)警區(qū)間的下限，有企業(yè)編號為23、27、33的3戶企業(yè)稅負低于預(yù)警下限，占全部監(jiān)控企業(yè)的8.57％；按2倍以上的標準差設(shè)置預(yù)警區(qū)間的下限，沒有企業(yè)稅負低于預(yù)警下限，所有企業(yè)稅負都處在合理區(qū)間內(nèi)。因此，我們將K值取1，并將這3戶稅負偏低企業(yè)，作為微觀稅源評估的重點，進一步對其稅負偏低原因進行深入分析。

  如果采用雙邊預(yù)警，企業(yè)對編號為1、8、29的3戶企業(yè)稅負高于預(yù)警上限的企業(yè)，也進行微觀稅源評估，幫助企業(yè)找出稅負過高的原因。

  五、完善微觀稅收分析的建議

  進行微觀稅收分析，不僅要注意與宏觀稅收分析采用指標和方法的對應(yīng)性，同時也要保證微觀稅源各項指標的采集數(shù)據(jù)是真實、準確和完整，數(shù)據(jù)質(zhì)量如果在源頭上出現(xiàn)問題，就很難保證下一環(huán)節(jié)的計算的可靠性。針對目前微觀稅源數(shù)據(jù)采集中存在的各種問題，采取相應(yīng)的措施，切實提高微觀稅收分析與宏觀稅源分析的一致性，我們提出以下幾個方面建議：

  第一，按照統(tǒng)一的數(shù)據(jù)采集指標體系選取指標，微觀稅收分析應(yīng)盡量與宏觀稅收分析相銜接，在宏觀稅收分析中，計算宏觀稅負時，分母一般用GDP,具體到行業(yè)和企業(yè)就應(yīng)該用增加值，按照國民經(jīng)濟核算口徑，增加值可以根據(jù)企業(yè)財務(wù)報表的有關(guān)項目計算獲得，改變目前用銷售收入計算微觀稅負的辦法。

  第二，科學(xué)選擇微觀稅收分析指標，盡量與宏觀稅收分析指標之間的口徑相一致。微觀稅源數(shù)據(jù)的采集不僅是為微觀稅收分析服務(wù)，而且要為宏觀稅收分析提供基礎(chǔ)資料。因此，其數(shù)據(jù)采集應(yīng)該兼顧二者的需要，盡量選擇微觀稅收分析與宏觀稅收分析都能運用的指標。

  第三，完善微觀稅收分析指標體系，將企業(yè)繳納的全部稅收作為分析微觀稅負的分子指標，盡量采集計算企業(yè)增加值作為計算微觀稅負的分母指標。將兩者的對比，可以得到企業(yè)整體稅收負擔，這樣就可以進行不同行業(yè)企業(yè)之間稅負的比較，在無法計算企業(yè)增加值之前，建議采用企業(yè)銷售收入指標作為微觀稅負的分母指標，但注意只能進行同行業(yè)的比較分析。

  第四，在進行微觀稅收分析時，采用多個稅收指標與多個稅源或經(jīng)濟指標進行對比分析，以彌補單個指標分析的不足。從理想角度講，所有的稅收收入指標（如增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等）都應(yīng)該能夠找到既與之高度關(guān)聯(lián)（對應(yīng)）、又便于采集的稅源或經(jīng)濟指標。但是目前受各種核算方法和指標體系自身的局限和采集手段等的限制，還難以達到這一點。為此，應(yīng)從實際情況出發(fā)，根據(jù)重要性與可行性原則，科學(xué)、合理的選擇微觀稅源指標。

  第五，強化微觀稅源管理，以嚴格管理促進微觀稅源數(shù)據(jù)準確度的提高。微觀稅源數(shù)據(jù)的采集與微觀稅源管理是相輔相成的關(guān)系，嚴格的微觀稅源管理可以縮小稅務(wù)機關(guān)與微觀企業(yè)納稅人的信息不對稱程度，從而使納稅人提供納稅數(shù)據(jù)的可信程度提高，提升微觀稅源數(shù)據(jù)采集的準確度。

  參考文獻：
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