【2014年5月10日】完善我國(guó)地方稅制體系的構(gòu)想

完善我國(guó)地方稅制體系的構(gòu)想

作者：朱青

內(nèi)容提要：本文在借鑒國(guó)外地方稅體系經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，分析了我國(guó)在營(yíng)業(yè)稅淡出后 詁方稅體系的建設(shè)問題，提出不能將房產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅作為地方主體稅種，更不能擴(kuò) 大增值稅地方分享的比例；完善地方稅體系的思路應(yīng)當(dāng)是開征零售環(huán)節(jié)的銷售稅劃給地 方，或者是改造現(xiàn)行的消費(fèi)稅，將一部分定額征收的消費(fèi)稅劃給地方；另外，可以提高個(gè) 人所得稅地方分享的比例。本文認(rèn)為，在完善地方稅體系的過程中，應(yīng)當(dāng)取消增值稅中 央、地方共享的做法，由中央獨(dú)享增值稅收入；同時(shí)要改革轉(zhuǎn)移支付制度，加大中央對(duì)地 方的一般性轉(zhuǎn)移支付。

關(guān) 鍵 詞：營(yíng)改增 地方稅 地方稅體系 分稅制

1994年的財(cái)稅體制改革確立了以營(yíng)業(yè)稅為主體的地方稅體系。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在“營(yíng)改增"試點(diǎn)前的 2011年，營(yíng)業(yè)稅占地方稅收收入的32. 8%,在地方獨(dú)享稅收入中更占到了 52%,是名副其實(shí)的地 方主體稅種。然而，“營(yíng)改增”正逐漸打破這種地方稅體系的格局。按目前的部署，到2016年?duì)I業(yè) 稅將退出歷史舞臺(tái)，地方政府以營(yíng)業(yè)稅為主體的稅收體系將不復(fù)存在。由于“營(yíng)改增"試點(diǎn)啟動(dòng)后 國(guó)家規(guī)定試點(diǎn)行業(yè)繳納的增值稅(以下稱新增值稅)全部留給地方，所以地方本級(jí)稅收收入并不會(huì) 因“營(yíng)改增”而大幅度下降。而且從近兩年的情況看，地方本級(jí)財(cái)政收入(包括稅收與非稅收收入) 占全國(guó)財(cái)政收入的比重反而由2011年的50. 5%上升到2013年的53. 4%,其中地方本級(jí)收入中營(yíng) 業(yè)稅和增值稅分享收入所占比重還增加了 0.5個(gè)百分點(diǎn)。②但問題是，目前增值稅的分享辦法已 不再規(guī)范甚至?xí)慌で?。因?yàn)?，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)往往是跨行業(yè)的混合交易，如銷售貨物并負(fù)責(zé)送 貨和安裝調(diào)試，前者繳納的老增值稅要在中央和地方之間共享，后者繳納的新增值稅則百分之百 留給地方。這樣，企業(yè)在銷售貨物和提供勞務(wù)之間的不同定價(jià)策略就可能直接影響新老增值稅的 繳納比例,從而影響中央和地方的財(cái)政關(guān)系。顯然，目前將新增值稅全部留給地方以解決營(yíng)業(yè)稅 退出影響地方收入的做法只能是一種過渡性措施，從優(yōu)化分稅制的角度看，國(guó)家必須盡快通過稅 制改革為地方重新整合出一個(gè)新的地方稅體系。黨的十八屆三中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面 深化改革若干重大問題的決定》提出了“深化稅收制度改革，完善地方稅體系”的重要任務(wù)，財(cái)稅理論界和實(shí)際部門隨之也加緊開展了新的地方稅體系格局的研究。這里，本人也談?wù)剬?duì)這個(gè)問題的 粗淺看法，以達(dá)到“拋磚引玉"之功效。

一、地方稅和地方稅體系

在我國(guó)，人們對(duì)什么是地方稅一直存在爭(zhēng)議。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，只有地方政府擁有立法權(quán)的稅 種才屬于地方稅，那些由中央政府立法開征、收入全部或一部分歸地方的稅種并不屬于地方稅。 但另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為，收入歸地方政府支配的稅種就屬于地方稅，而無論該稅種征收的立法權(quán)是 否歸地方所有。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，后一種觀點(diǎn)是符合實(shí)際的。因?yàn)閱我恢茋?guó)家（如英國(guó)、法國(guó)、瑞典、 丹麥等）的地方政府一般都沒有稅收立法權(quán)，所以如果按第一種觀點(diǎn)解釋，在單一制國(guó)家恐怕就不 存在地方稅了。我國(guó)也是單一制國(guó)家，稅收立法權(quán)歸中央，①這樣我國(guó)也不存在第一種認(rèn)識(shí)上的地 方稅。實(shí)際上，通過觀察世界各國(guó)的地方稅，可以發(fā)現(xiàn)，國(guó)外的地方稅其實(shí)就是收入劃歸地方由地 方政府支配使用的稅種。它可以分為以下三類：一是地方有權(quán)立法并且收入歸地方所有的稅種， 它一般存在于聯(lián)邦制國(guó)家;二是由中央（聯(lián)邦）立法，但地方可以在中央（聯(lián)邦）規(guī)定的范圍內(nèi)確定 稅率和稅基、同時(shí)收入歸地方所有的稅種；三是由中央（聯(lián)邦）立法，但地方可以與中央（聯(lián)邦）共享 一部分收入的稅種。前兩類地方稅可稱為地方獨(dú)享稅，后一類可稱為地方分享稅。根據(jù)上述分 類，我國(guó)目前沒有第一類地方稅，但第二類和第三類地方稅是存在的，只不過與國(guó)外相比地方政府 對(duì)第二類地方稅在稅率和稅基方面的自主權(quán)還較小，只能對(duì)娛樂業(yè)的營(yíng)業(yè)稅、車船稅、土地使用 稅、耕地占用稅等稅種在中央規(guī)定的幅度內(nèi)選擇自己的稅率。

所謂地方稅體系，就是由多種地方稅組成的一個(gè)稅收系統(tǒng)，其中有一個(gè)或多個(gè)充當(dāng)主體稅種， 其他稅種發(fā)揮輔助作用；其組成稅種既可以是地方獨(dú)享稅，也可以是分享稅。按照這個(gè)定義，我國(guó) 目前是有地方稅體系的，主體稅種是營(yíng)業(yè)稅，地方獨(dú)享稅在其中約占65%,分享稅占35%。但由于 營(yíng)業(yè)稅即將淡出，地方1/3的稅源面臨枯竭，這樣才使得“完善地方稅體系”成為一個(gè)十分緊迫的 問題。所以，當(dāng)前的任務(wù)并不是要效仿聯(lián)邦制國(guó)家讓地方擁有稅收立法權(quán)，允許地方隨意開征自 己的稅種，而是要為地方尋找替代性稅源，以抵補(bǔ)營(yíng)業(yè)稅淡出給地方造成的收入損失?？紤]到目 前營(yíng)業(yè)稅占地方稅收入的比重很高，很難找到一種能在收入上完全替代它的稅種，所以下一步完 善地方稅體系的重點(diǎn)應(yīng)放在中央、地方共享稅的制度建設(shè)上，讓地方分享稅在地方稅體系中發(fā)揮 更大的作用。其實(shí),地方分享稅在許多國(guó)家的地方稅體系中都扮演著重要的角色。例如，在澳大 利亞、比利時(shí)、墨西哥等國(guó)的地方稅收入中，分享稅占30%以上，在德國(guó)、奧地利和捷克，這個(gè)比例 在40%以上，在土耳其，甚至高達(dá)80%以上。

二、地方稅體系的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)

國(guó)外的地方稅體系由哪些稅種構(gòu)成，各國(guó)的做法不一。多數(shù)國(guó)家的地方稅體系是由所得稅、 商品稅以及財(cái)產(chǎn)稅共同構(gòu)成的，但也有例外。例如，瑞典的地方稅100%是個(gè)人所得稅；而英國(guó)的 地方稅100%是財(cái)產(chǎn)稅?？偟膩砜?，各國(guó)地方稅體系的構(gòu)成沒有一定之規(guī)，各具特點(diǎn)，大致分為 以下三類（Harry Kitchen,2004）。

一是以所得稅（公司所得稅、個(gè)人所得稅和資本利得稅）為主體的地方稅體系。例如：德國(guó)和 瑞士地方政府50%以上的稅收是所得稅；北歐國(guó)家屬于單一制，地方稅體系也以個(gè)人所得稅為主 體。很多國(guó)家基層政府的稅收80%以上來自于所得稅，日本市縣級(jí)政府的所得稅（居民稅）也占稅 收收入的70%以上。所得稅之所以在一些國(guó)家的地方稅體系中占大頭，主要是因?yàn)橹醒耄?lián)邦）政 府讓渡了一部分所得稅權(quán)益給地方政府。這種讓渡或者是通過稅收分享公式實(shí)現(xiàn)的（例如，德國(guó) 個(gè)人所得稅的分享比例為，聯(lián)邦和州各分享42.5%,市鎮(zhèn)分享15%）,或者是允許地方政府在中央 政府所得稅稅基或應(yīng)納稅額之上按各地的稅率附征，這種附征機(jī)制又稱為搭車機(jī)制。在搭車制度 中，地方所得稅的稅基與中央（聯(lián)邦）政府相同，但允許地方釆用自己的稅率,不過中央政府通常規(guī) 定上限和下限。目前，比利時(shí)、加拿大、丹麥、芬蘭、冰島、意大利、挪威、西班牙、瑞典、瑞士、美國(guó)等 都實(shí)行這種搭車制度。

二是以財(cái)產(chǎn)稅為主體，這種模式主要出現(xiàn)在英聯(lián)邦國(guó)家。如英國(guó)、愛爾蘭、澳大利亞、新西蘭、 加拿大的地方稅90%以上是財(cái)產(chǎn)稅，美國(guó)縣級(jí)政府財(cái)產(chǎn)稅占的比例也在75%左右。但從歐洲大陸 的情況來看,無論是聯(lián)邦制國(guó)家還是單一制國(guó)家，地方基層政府選用財(cái)產(chǎn)稅作為主體稅種的現(xiàn)象 并不多見，多數(shù)國(guó)家基層政府的財(cái)產(chǎn)稅占地方稅收入的比重不不到30%,例如德國(guó)、瑞士、比利時(shí)、 奧地利、瑞典、丹麥、挪威、芬蘭、意大利、盧森堡等。

三是以商品稅為主體，但這種模式只有匈牙利等少數(shù)國(guó)家釆用，還有一些國(guó)家的地方政府則 把商品稅作為地方稅收收入的重要補(bǔ)充，例如奧地利、希臘、荷蘭、西班牙、葡萄牙、土耳其等國(guó)。 另外，美國(guó)、加拿大、澳大利亞等聯(lián)邦制國(guó)家的州一級(jí)政府也都把商品稅作為重要稅源。

三、國(guó)外經(jīng)驗(yàn)對(duì)構(gòu)建我國(guó)地方稅收體系的借鑒意義

從發(fā)達(dá)國(guó)家地方稅體系的現(xiàn)狀可以看出，地方稅體系的構(gòu)成以及主體稅種并無一定之規(guī)，完 全是各國(guó)根據(jù)本國(guó)的歷史、政府體制以及地方政府的職責(zé)等自行選擇的結(jié)果。從各國(guó)的做法來 看，有幾點(diǎn)是值得我們?cè)谕晟频胤蕉愺w系時(shí)給予充分重視的。

一是,并不是所有國(guó)家都把財(cái)產(chǎn)稅作為地方的主體稅。我國(guó)目前有一種說法，認(rèn)為國(guó)外的地 方稅就是或主要是財(cái)產(chǎn)稅，把地方稅與財(cái)產(chǎn)稅劃了等號(hào)。而實(shí)際上，只有英聯(lián)邦國(guó)家的地方稅才 以財(cái)產(chǎn)稅為主，其他許多國(guó)家財(cái)產(chǎn)稅在地方稅體系中并不扮演重要的角色。我國(guó)當(dāng)前也面臨著房 地產(chǎn)稅制度的改革問題，但房地產(chǎn)稅能不能充當(dāng)?shù)胤降闹黧w稅,人們對(duì)此爭(zhēng)議很大。從2012年的 數(shù)字看，房產(chǎn)稅和土地使用稅的收入僅占地方本級(jí)稅收收入的6. 1%。如果要讓房地產(chǎn)稅在地方 稅收中占主體地位，必須對(duì)城鎮(zhèn)居民的住房普遍征稅，而且要有一定的課征力度。不錯(cuò)，從理論 上說，財(cái)產(chǎn)稅最適宜成為地方特別是基層政府主體稅種的，因?yàn)樗献顑?yōu)地方稅的幾個(gè)基本特 征：（1）按受益原則征收；（2）稅基不具有流動(dòng)性；（3）稅源充足并相對(duì)穩(wěn)定；（4）不易引起地區(qū)之間 的稅收競(jìng)爭(zhēng)；（5）稅負(fù)不容易轉(zhuǎn)嫁到非本地居民身上；（6）稅收被納稅人認(rèn)為是公平的（Richard Bird,2010）。但財(cái)產(chǎn)稅過于公開透明也容易引發(fā)政治問題，而且財(cái)產(chǎn)稅如果按評(píng)估價(jià)值征收，評(píng)估 過程中容易產(chǎn)生一些技術(shù)問題和腐敗問題，從而招致納稅人的不滿。在美國(guó)等一些普遍征收財(cái)產(chǎn) 稅的國(guó)家，該稅種已成為最不受歡迎的稅種，很多抗稅事件都與財(cái)產(chǎn)稅有關(guān)?；诖?，許多發(fā)展 中國(guó)家的地方政府都選擇了財(cái)產(chǎn)稅以外的稅種為地方公共服務(wù)籌資。從我國(guó)的實(shí)際情況看，目 前對(duì)居民住房普遍征稅無論在政治上還是在稅收管理上也都很難做到。黨的十八屆三中全會(huì)的 《決定》提出要“適時(shí)”而不是盡快推進(jìn)房地產(chǎn)稅的改革，就是考慮到了這一點(diǎn)。所以，即使房地產(chǎn) 稅從理論上說適宜并且也應(yīng)當(dāng)作為地方的主體稅，但從當(dāng)前完善地方稅體系的角度看，它是“遠(yuǎn)水解不了近渴”。

二是，完善地方稅體系，眼睛不能總盯著地方獨(dú)享稅，要充分認(rèn)識(shí)到地方分享稅也是地方稅體 系的重要一環(huán)。從國(guó)際比較上看，我國(guó)目前65%的地方獨(dú)享稅占比并不算低，甚至高于很多發(fā) 達(dá)國(guó)家。例如，2005年，州（?。┮患?jí)政府的獨(dú)享稅在本級(jí)稅收收入中的占比：奧地利為18.6%,比 利時(shí)為47.2%,捷克為9.6%,德國(guó)為18.6%,墨西哥為13.8%,波蘭為30%,土耳其為9.6%。發(fā)達(dá)國(guó)家之所以重視讓地方政府通過分享稅取得收入，主要是因?yàn)檫@種稅收共享制度可以在保持 中央（聯(lián)邦）政府對(duì)稅源總體控制的前提下，給地方政府提供適量的財(cái)源，特別是通過允許地方分 享中央（聯(lián)邦）稅源的方式，可以把地方的稅收利益與中央（聯(lián)邦）政府綁到一起，從而對(duì)各級(jí)政府 都產(chǎn)生一定的激勵(lì)機(jī)制，讓各級(jí)政府對(duì)某一行業(yè)或事業(yè)的發(fā)展都能給予充分的關(guān)注。這樣看來， 地方分享稅在地方稅體系中占有較大的比重并不一定是件壞事。從這個(gè)思路出發(fā)，在尋找營(yíng)業(yè)稅 的替代稅源時(shí)，就不一定要求新的地方主體稅種要在收入規(guī)模上與營(yíng)業(yè)稅旗鼓相當(dāng)，“營(yíng)改增”后 地方獨(dú)享稅的收入損失可以通過提高地方分享稅的收入占比來彌補(bǔ)。

三是，各國(guó)都要從本國(guó)具體的國(guó)情出發(fā)確定地方稅體系。不同的國(guó)家地方稅體系的內(nèi)部結(jié)構(gòu) 往往是不同的，而導(dǎo)致這種差異的原因又十分復(fù)雜，歸納起來看主要有以下兩個(gè)方面：首先，地方 政府如果承擔(dān)一定的收入分配職責(zé)，則往往需要課征較高的個(gè)人所得稅，這樣稅收收入中所得稅 占的比重可能就高。比如，北歐國(guó)家十分重視收入分配公平問題（目前瑞典基尼系數(shù)僅為0.24,低 于經(jīng)合組織0.31的平均水平），因而賦予了地方政府一定的收入分配職能，并允許地方政府對(duì)工 資等收入征收個(gè)人所得稅作為地方的主要稅源。2013年，芬蘭地方政府對(duì)個(gè)人工資收入課征的個(gè) 人所得稅最高一檔稅率為22%,丹麥為27.8%,瑞典高達(dá)36. 24% ；相比之下，意大利由于地方政 府不承擔(dān)收入分配的職責(zé),其個(gè)人所得稅最高稅率僅為2. 23%。其次，國(guó)家的稅收文化和歷史 也影響著地方稅的結(jié)構(gòu)。有的國(guó)家（主要是英語語系的國(guó)家）歷史上地方政府就依靠財(cái)產(chǎn)稅取得 財(cái)政收入，如英國(guó)17世紀(jì)末到19世紀(jì)40年代征收的窗戶稅,1784-1850年征收的墻磚稅等都是 早期的財(cái)產(chǎn)稅。由于歷史傳統(tǒng)，英國(guó)的老百姓普遍接受了稅收的受益原則，所以政府開征財(cái)產(chǎn)稅 在政治上就比較容易被接受。而在瑞典，老百姓普遍接受稅收的支付能力原則，對(duì)個(gè)人所得稅接 納的程度較高，這樣就不需要地方政府過多地依賴財(cái)產(chǎn)稅籌集資金。2008年，瑞典甚至廢除了對(duì)居民家庭課征的房產(chǎn)稅，取而代之的是不動(dòng)產(chǎn)費(fèi)，2010年不動(dòng)產(chǎn)費(fèi)收入只占地方稅收收入的不 到3%。

四、“營(yíng)改增”背景下完善我國(guó)地方稅體系的構(gòu)想

“營(yíng)改增”牽一發(fā)而動(dòng)全身的一個(gè)重要方面，就是它直接導(dǎo)致地方主體稅種營(yíng)業(yè)稅的逐漸消 失，而目前規(guī)定“營(yíng)改增”領(lǐng)域的新增值稅收入全部歸地方的做法又只能是權(quán)宜之計(jì)。因此，如何 找到一個(gè)合理的解決辦法以彌補(bǔ)營(yíng)業(yè)稅消失給地方帶來的收入損失，就成為當(dāng)前財(cái)稅領(lǐng)域一個(gè)亟 待研究和解決的問題。

當(dāng)然，解決這個(gè)問題最簡(jiǎn)單的辦法就是在增值稅“一統(tǒng)天下”后，新老增值稅的收入全部實(shí)行 中央與地方共享，并適當(dāng)提高地方分享比例，但這樣做的結(jié)局只能是加劇地區(qū)之間的增值稅返還 競(jìng)爭(zhēng)，干擾市場(chǎng)的資源配置，因此不足取。我國(guó)目前的增值稅中央、地方共享是以各地實(shí)際征收上 來的增值稅為基數(shù)在中央和地方之間按75：25比例分成，這樣，一個(gè)地區(qū)征收上來的增值稅越多， 其按25%的比例留成的數(shù)量也就越多。而我國(guó)的增值稅是在產(chǎn)制、批發(fā)和零售多環(huán)節(jié)征收的，其 中在產(chǎn)制（制造業(yè)）環(huán)節(jié)征收的增值稅又占大頭（2012年其收入占國(guó)內(nèi)增值稅收入的55%），在這 種情況下，地方政府會(huì)通過拉企業(yè)到本地投資并繳納增值稅的辦法擴(kuò)大增值稅的分享基數(shù)，而拉 企業(yè)的手段之一就是給予其“增值稅返還”，即將本地增值稅留成收入的一定比例用財(cái)政支出的形 式返還給企業(yè)。在競(jìng)爭(zhēng)的壓力下，地區(qū)之間增值稅返還的比例不斷攀升，這不僅嚴(yán)重干擾了資源 配置，而且也大大減少了地方政府可支配的財(cái)政收入。對(duì)此，國(guó)內(nèi)學(xué)術(shù)界早就呼吁應(yīng)對(duì)這種增值 稅分享辦法進(jìn)行改革。通觀各國(guó)的增值稅收入，基本上都是由中央或聯(lián)邦政府獨(dú)享（例如英國(guó)、 法國(guó)、加拿大等國(guó)）。特別是產(chǎn)制環(huán)節(jié)的增值稅一定要交給中央（聯(lián)邦）政府。比如，巴西聯(lián)邦政府 在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征增值稅（IPD,而讓州政府在批發(fā)和零售環(huán)節(jié)征收增值稅（ICMS）。也有的國(guó)家把 增值稅作為中央（聯(lián)邦）與地方的共享稅，但共享的辦法與我國(guó)截然不同，一般是從中央（聯(lián)邦）政 府征收上來的增值稅總收入中拿出一定的比例分享給各地方政府（Roy Bahl等，2008）。例如，德 國(guó)的增值稅是聯(lián)邦與州共享的稅種，但地方分享的比例要由聯(lián)邦政府與各州定期商定，具體的比 例要視各州自有稅源的大小以及財(cái)政收支缺口而定，聯(lián)邦政府確定給各州的分享比例應(yīng)能夠消除 收支差額從而實(shí)現(xiàn)財(cái)力的橫向平衡。這種增值稅分享實(shí)際上變成了聯(lián)邦對(duì)州財(cái)政轉(zhuǎn)移支付的一 種形式。此外,澳大利亞的增值稅也基本上實(shí)行德國(guó)的分享辦法，即要依據(jù)橫向財(cái)政均等的原則 在各地方政府之間分配聯(lián)邦征收上來的增值稅收入。西班牙增值稅的共享辦法更別具特色：中央 政府每年要拿出增值稅總收入的35%分配給地方，各地區(qū)能夠得到多少增值稅收入所依據(jù)的是消 費(fèi)指數(shù)，一個(gè)地區(qū)消費(fèi)的規(guī)模越大，其從中央政府分得的增值稅收入也就越多（Hansjorg和 Oliver,2009）o通過上面的分析可以看出，我國(guó)在下一步分稅制改革中，不僅不應(yīng)當(dāng)提高增值稅地 方分享比例，而且還應(yīng)當(dāng)將增值稅劃為中央獨(dú)享稅，再采用德國(guó)或西班牙的模式把增值稅收入的 一部分返還給地方。

那么，能不能將企業(yè)所得稅劃為地方稅？目前企業(yè)所得稅采用中央和地方共享的辦法，各地 征收上來的企業(yè)所得稅超基數(shù)的部分60%歸中央、40%歸地方。從2012年的統(tǒng)計(jì)數(shù)字看，在企業(yè)瑞士的州政府課征企業(yè)所得稅；美國(guó)、 瑞士、德國(guó)、盧森堡、葡萄牙、日本和韓國(guó)的縣市政府也征收企業(yè)所得稅。但在地區(qū)之間稅收競(jìng)爭(zhēng)的壓力下，一國(guó)之內(nèi)地區(qū)之間企業(yè)所得稅的稅率差異一般不超過10個(gè)百分點(diǎn)，企業(yè)所得稅占地 方政府稅收收入的比重平均為8%左右（參見Hansjorg和Oliver, 2009）。另外，還一些國(guó)家將企 業(yè)所得稅作為中央（聯(lián)邦）、地方的共享稅，如奧地利、捷克、丹麥、芬蘭、德國(guó)等，但這種共享與增值 稅一樣并不基于各地區(qū)實(shí)際征收上來在稅額，共享的比例往往要由國(guó)會(huì)立法并作為國(guó)家實(shí)現(xiàn)地區(qū) 間橫向均衡目標(biāo)的重要手段（Hansjorg和David, 2006）。從我國(guó)的情況看,2012年企業(yè)所得稅已 占到地方稅收收入的16%,比經(jīng)合組織國(guó)家的比例高出一倍，如果再將企業(yè)所得稅收入全部劃 給地方而地方稅收總規(guī)模不變，這個(gè)比例將上升到41%。顯然，下一步在完善地方稅體系以及構(gòu) 建地方主體稅種的過程中，我們不應(yīng)該再打企業(yè)所得稅的主意。

經(jīng)過上面的分析，我們發(fā)現(xiàn)，完善“營(yíng)改增"后的地方稅體系只能在消費(fèi)課稅和個(gè)人所得稅上 做文章，此外別無它路。消費(fèi)課稅是一個(gè)稅類，包括在多環(huán)節(jié)征收的增值稅、在零售環(huán)節(jié)對(duì)商品普 遍征收的銷售稅以及對(duì)個(gè)別商品征收的消費(fèi)稅（又稱特別消費(fèi)稅）。上面已經(jīng)提到，在產(chǎn)制等多環(huán) 節(jié)課征的增值稅不適宜作為地方稅或共享稅，但在零售環(huán)節(jié)征收的銷售稅或特別消費(fèi)稅卻可以分 給地方。因?yàn)樵诹闶郗h(huán)節(jié)課征的銷售稅或消費(fèi)稅其稅基是消費(fèi)，而消費(fèi)又與人口（消費(fèi)者）有關(guān)。 與資本相比，人口的跨區(qū)域流動(dòng)性要低得多，因此，把對(duì)消費(fèi)課稅的稅種分配給地方，不會(huì)引發(fā)地 方招商引資大戰(zhàn)以及激烈的稅收競(jìng)爭(zhēng)。

那么，我國(guó)下一步應(yīng)當(dāng)開征銷售稅還是改造現(xiàn)有的消費(fèi)稅？其實(shí)，二者各有利弊。首先，我們 可以借鑒加拿大、阿根廷、巴西、印度等國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，實(shí)行'‘雙層消費(fèi)課稅"結(jié)構(gòu)。例如，加拿大1991 年聯(lián)邦政府征收增值稅后，各省政府則在零售環(huán)節(jié)開征銷售稅作為地方稅；雖然后來新布倫瑞克 省、紐芬蘭拉布拉多省、新斯科舍省、安大略省、愛德華王子島等五個(gè)省又實(shí)行了所謂協(xié)調(diào)銷售稅 （HST）,即在聯(lián)邦增值稅的稅基上附征一定的百分點(diǎn)（8～10個(gè)百分點(diǎn)）作為本省的稅收收入（由聯(lián) 邦稅務(wù)局代征），但英屬哥倫比亞、馬尼托巴、薩斯喀徹溫和魁北克四個(gè)地區(qū)目前仍實(shí)行“雙重消費(fèi) 課稅”結(jié)構(gòu)。巴西的“雙層消費(fèi)課稅”結(jié)構(gòu)表現(xiàn)在聯(lián)邦只對(duì)工業(yè)企業(yè)課征增值稅（IPD,27個(gè)州則 對(duì)貨物的批發(fā)和零售以及航空運(yùn)輸、通訊和電力征收增值稅類型的銷售稅（ICMS）。具體到我國(guó) 的改革，下一步，可以由中央政府繼續(xù)在產(chǎn)制、批發(fā)和零售環(huán)節(jié)課征增值稅，收入全部歸中央；另 外，給地方在零售環(huán)節(jié)設(shè)立銷售稅，收入由省和縣市財(cái)政共享。當(dāng)然，這項(xiàng)改革要有一個(gè)通盤的考 慮，即在開征地方銷售稅的同時(shí)，中央的增值稅稅率也要相應(yīng)降下來，特別是食品、飲用水、藥品、書報(bào)雜志等基本生活必需品的增值稅稅率要將到10%或10%以下。這樣做，一是為了留出一定的 稅負(fù)空間讓地方征收銷售稅，避免引起物價(jià)上漲；二是貫徹黨的十八大報(bào)告提出的構(gòu)建社會(huì)公平 的稅收制度。為了保證基本生活必需品的低稅負(fù)，銷售稅的設(shè)計(jì)上也應(yīng)當(dāng)對(duì)食品、藥品等基本生 活必需品實(shí)行免稅或低稅率。由于銷售稅是在零售環(huán)節(jié)對(duì)大多數(shù)商品課征的（而消費(fèi)稅只對(duì)個(gè)別 商品征收），稅基比較廣泛，所以可以給地方政府籌集到一定規(guī)模的財(cái)政收入。在稅率制定上，它 可以仿照娛樂業(yè)營(yíng)業(yè)稅的做法，由中央政府制定一個(gè)稅率幅度，在這個(gè)幅度范圍內(nèi)由各地自行確 定，以便給地方一定的自主權(quán)。人們對(duì)這個(gè)方案最大的擔(dān)心是又增加了一個(gè)新的稅種，怕老百姓 誤解成加稅，在心理上不接受。其實(shí)，這項(xiàng)改革的前提是市場(chǎng)上的基本生活用品稅負(fù)不增加甚至 還有所下降，而且地方征收銷售稅后商品的標(biāo)價(jià)仍然為稅款與價(jià)格合并標(biāo)價(jià)，而不像美國(guó)各州那 樣把銷售稅在價(jià)格之外單獨(dú)標(biāo)出，這樣改革的阻力會(huì)大為降低。

另一個(gè)方案就是改造現(xiàn)有的消費(fèi)稅，將其作為地方的主體稅種。目前我國(guó)的消費(fèi)稅對(duì)14大 類產(chǎn)品課征，除了金銀首飾和鉆石制品外一般都在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征（對(duì)香煙在批發(fā)環(huán)節(jié)還要課征5% 的消費(fèi)稅），收入全部歸中央。如果現(xiàn)在原封不動(dòng)地將消費(fèi)稅劃給地方作為地方稅會(huì)產(chǎn)生兩個(gè)問 題:一是，讓地方政府在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征消費(fèi)稅也會(huì)帶來惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)和干擾資源配置的問題；二 是，目前消費(fèi)稅的稅率偏低，收入規(guī)模有限，不足以承擔(dān)為地方籌資的重任。所以，在把消費(fèi)稅劃 給地方稅之間必須要調(diào)整它的征收環(huán)節(jié)（即改在零售環(huán)節(jié)征收）、擴(kuò)大稅基和提高稅率。但改造消 費(fèi)稅也會(huì)面臨很大的問題，主要是改在零售環(huán)節(jié)征收并同時(shí)提高稅率會(huì)刺激納稅人逃稅，導(dǎo)致稅 收流失。因?yàn)榱闶郗h(huán)節(jié)過于分散，小商小販很多，管理起來比較困難;再加上提高稅負(fù)會(huì)影響商品 銷售，導(dǎo)致一些零售商進(jìn)行逃稅。在這方面美國(guó)是有經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)的。例如，美國(guó)許多州都在零售環(huán) 節(jié)對(duì)香煙課征消費(fèi)稅，而且近年來紛紛提高了稅率。2009年,紐約市和紐約州分別將香煙的消費(fèi) 稅稅率提高了 1. 42美元和1. 5美元,但據(jù)紐約財(cái)稅局統(tǒng)計(jì),2009年，紐約市銷售的香煙34%沒有 繳納消費(fèi)稅；另據(jù)2012年6月紐約財(cái)政局的一項(xiàng)調(diào)査發(fā)現(xiàn)，有42%的商店銷售不納稅的香煙或者 使用假稅票。為了防止納稅人偷逃消費(fèi)稅，許多國(guó)家將消費(fèi)稅的課征放在產(chǎn)制環(huán)節(jié)。

例如：美國(guó) 聯(lián)邦政府征收的消費(fèi)稅除了柴油、煤油、濃縮天然氣、卡車和拖車的車身及底盤是在零售環(huán)節(jié)征收 消費(fèi)稅外，其他像輪胎、航空汽油、汽油、航空煤油、煤炭、疫苗、釣魚用具、弓箭、電動(dòng)舷外馬達(dá)等都 在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征消費(fèi)稅；另外，法國(guó)、荷蘭、丹麥等歐洲國(guó)家對(duì)煙、酒、汽油等征收的消費(fèi)稅也都在 產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征。我國(guó)目前的消費(fèi)稅主要來自香煙、成品油、小汽車等產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)，從2012年重點(diǎn)稅源企業(yè)繳納的消費(fèi)稅（占國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅收入的99.3%）的情況看，在全部消費(fèi)稅收入中，卷煙 制造企業(yè)和其他煙草制品企業(yè)繳納的占46%,原油加工及石油制造品制造企業(yè)繳納的占33.8%, 汽車制造企業(yè)繳納的占8.7%,白酒和啤酒制造企業(yè)繳納的占2. 8%,這四大類產(chǎn)品的企業(yè)上繳的 消費(fèi)稅占國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅收入的90%以上。如果將這些產(chǎn)品的消費(fèi)稅全部放在零售環(huán)節(jié)征收，對(duì)控 制稅源是很不利的，尤其是在零售環(huán)節(jié)只對(duì)個(gè)別商品征收消費(fèi)稅而不像銷售稅那樣普遍征收，這 樣納稅人就可能通過混淆應(yīng)稅商品與非應(yīng)稅商品的辦法偷逃消費(fèi)稅。所以，消費(fèi)稅的改革恐怕還要區(qū)別對(duì)待，分而治之，實(shí)行所謂“產(chǎn)制加零售、比例加定額、中央加地方”的改革路徑，具體思路是：（1）消費(fèi)稅的大頭還應(yīng)當(dāng)由中央在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收，尤其是卷煙按比例稅率征收的消費(fèi)稅和 成品油的消費(fèi)稅，收入歸中央；（2）將卷煙在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收的定額稅和在批發(fā)環(huán)節(jié)征收的比例稅 改由地稅部門征收，收入歸地方；（3）取消小汽車在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅，改由地稅部門在零售 環(huán)節(jié)征稅，同時(shí)合并車輛購(gòu)置稅，按零售價(jià)格的一定比例征收，收入全部作為地方收入；（4）白酒 的比例稅仍由中央在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征收，允許地方在零售環(huán)節(jié)對(duì)白酒課征定額稅；（5）其他產(chǎn)品的消 費(fèi)稅一律改在零售環(huán)節(jié)由地稅部門課征，收入歸地方；（6）適當(dāng)提高地方征收的消費(fèi)稅稅率。上 述改革思路既可以保證消費(fèi)稅稅源不會(huì)發(fā)生大規(guī)模的流失，同時(shí)也為地方增加一定的財(cái)政收入。

無論是讓地方征收銷售稅還是把消費(fèi)稅的一部分劃給地方，恐怕都不能完全彌補(bǔ)地方因失去 營(yíng)業(yè)稅而受到的收入損失，在這種情況下，可以考慮調(diào)整中央和地方之間個(gè)人所得稅的分成比例， 比如，可以考慮讓地方得大頭，例如個(gè)人所得稅超基數(shù)的部分允許地方分享80%,這樣又可以為地 方增加2000多億元的稅收。由于人員的流動(dòng)性比較小，個(gè)人所得稅的大頭歸地方后所引起的稅 收競(jìng)爭(zhēng)問題不會(huì)十分嚴(yán)重。

最后需要指出的是，“營(yíng)改增"全部到位后，無論采取哪種改革方案，都不大可能為地方找到一 個(gè)完全能替代營(yíng)業(yè)稅的地方主體稅種，特別是把部分消費(fèi)稅劃給地方，地方財(cái)政的收支缺口可能 更大。解決這個(gè)問題最終只能通過加大中央對(duì)地方的轉(zhuǎn)移支付。2012年，我國(guó)地方公共財(cái)政收入 中有37.7%來自于中央對(duì)地方的轉(zhuǎn)移支付（不含稅收返還），地方本級(jí)（自有）收入占57.3%,其中 本級(jí)稅收（含地方獨(dú)享稅和共享稅）占44.4%。很多人擔(dān)心繼續(xù)加大轉(zhuǎn)移支付會(huì)降低地方的自主 財(cái)力，不利于擴(kuò)大地方的財(cái)權(quán)。其實(shí)，作為單一制國(guó)家,滿足地方所需的財(cái)力比賦予其充分的財(cái)權(quán) 更重要。早在黨的“十七大”報(bào)告中就提出要“健全中央和地方財(cái)力與事權(quán)相匹配的體制”。

而且， 與國(guó)外相比，我國(guó)地方政府自有稅收所占的比重并不低。例如，2011年，歐盟國(guó)家地方稅占本級(jí)財(cái) 政收入的比重平均為41. 6%,其中羅馬尼亞、保加利亞、荷蘭和英國(guó)地方稅收入占本級(jí)財(cái)政收入的比重還不到15%。當(dāng)然，盡管我國(guó)地方政府的自有稅源占比已經(jīng)不低，但有的地方仍感到財(cái)力 不足，這里最主要的原因是中央對(duì)地方的轉(zhuǎn)移支付還存在缺陷，即專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付項(xiàng)目過多、占比過 大，導(dǎo)致地方“跑部錢進(jìn)”。所以，落實(shí)黨的十八屆三中全會(huì)提出的“清理、整合、規(guī)范專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付 項(xiàng)目”的要求,應(yīng)當(dāng)是下一步完善地方稅體系的重要配套措施。

原文鏈接： 完善我國(guó)地方稅體系的構(gòu)想_朱青.pdf (1.19 MB, 下載次數(shù): 466)

2021-8-30 15:05 上傳

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