扣繳義務(wù)人委托他人代為扣繳稅款稅收管轄權(quán)爭(zhēng)議案

我國的稅款代扣代繳制度采用的是屬地管轄，也就是由扣繳義務(wù)人所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄。一般情況下，扣繳義務(wù)人直接履行稅款扣繳義務(wù)，由其所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)作為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)并無異議。但是，如果扣繳義務(wù)人委托他人代為扣繳，此時(shí)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)如何確定則容易引發(fā)爭(zhēng)議。本期筆者將從一則典型案例入手，就這一爭(zhēng)議問題與讀者進(jìn)行探討。

一、案情簡(jiǎn)介
A公司系法蘭西水泥公司的子公司，B公司系西部水泥公司的子公司，C集團(tuán)是西部水泥公司和B公司在中國境內(nèi)的主要經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)。A公司和B公司均為非居民企業(yè)，A公司持有被轉(zhuǎn)讓企業(yè)富平水泥公司100%的股權(quán)。

2012年5月3日，A公司作為賣方，法蘭西水泥公司作為賣方保證人與買方B公司、買方保證人西部水泥公司簽署了轉(zhuǎn)讓富平水泥公司100%股權(quán)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議和關(guān)于西部水泥公司發(fā)行284，200，000股股份的認(rèn)購協(xié)議。協(xié)議主要條款約定：（一）股權(quán)的購買價(jià)格為5.04億元人民幣；（二）賣方保證人應(yīng)根據(jù)日期為2012年4月27日的貸款確認(rèn)函向意大利裕信銀行提供反擔(dān)保（該反擔(dān)保是就意大利裕信銀行為富平水泥公司取得意大利裕信銀行上海分行貸款而提供的保證作出）；（三）認(rèn)購協(xié)議約定，根據(jù)富平水泥公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，西部水泥公司同意配售和發(fā)行新股份，A公司同意認(rèn)購該新股份。買方在本協(xié)議項(xiàng)下支付認(rèn)購價(jià)款的義務(wù)與B公司在富平水泥公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議項(xiàng)下為購買股權(quán)向買方支付買價(jià)的義務(wù)相抵銷。

協(xié)議簽署后，B公司按約通過西部水泥公司向A公司增發(fā)股票，支付了5.04億元的股權(quán)對(duì)價(jià)；C集團(tuán)分6次將約2.93億元資金轉(zhuǎn)入富平水泥公司，富平水泥公司于9月27日用此筆資金償還了轉(zhuǎn)讓協(xié)議中提及的2012年4月27日貸款確認(rèn)函下的貸款本息約2.96億元。

稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，A公司轉(zhuǎn)讓富平水泥公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)為富平水泥公司股權(quán)對(duì)價(jià)支付價(jià)格5.04億元和C集團(tuán)向富平水泥公司支付用于解除法蘭西水泥公司反擔(dān)保義務(wù)而償還的貸款本息約2.96億元的合計(jì)數(shù)，換算為約1.27億美元。被轉(zhuǎn)讓企業(yè)富平水泥公司的股權(quán)成本約為0.91美元。故A公司在本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓中存在來源于中國境內(nèi)的所得，應(yīng)予納稅。

涉案股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，A公司未在法定期限內(nèi)主動(dòng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。2012年9月24日，C集團(tuán)向稅務(wù)機(jī)關(guān)出具書面意見，委托其子公司蒲城堯柏公司代為履行稅款扣繳義務(wù)。2012年10月24日，蒲城縣國稅局向蒲城堯柏公司作出《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，通知其履行涉案稅款的代扣代繳義務(wù)。

A公司認(rèn)為蒲城縣國稅局對(duì)本案股權(quán)轉(zhuǎn)讓所涉稅務(wù)事項(xiàng)不具有管轄權(quán)，故申請(qǐng)行政復(fù)議，復(fù)議被維持后提起行政訴訟。

二、各方觀點(diǎn)
爭(zhēng)議焦點(diǎn)：扣繳義務(wù)人委托他人代為扣繳稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄權(quán)是否隨之移轉(zhuǎn)。

A公司觀點(diǎn)：蒲城縣國稅局非本案的適格征稅主體，無權(quán)向蒲城堯柏公司及法蘭西水泥公司作出稅務(wù)事項(xiàng)通知。

法院觀點(diǎn)：由于A公司作為非居民企業(yè)未主動(dòng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)，于是稅務(wù)機(jī)關(guān)采用源泉扣繳的方式進(jìn)行稅款的征收，以支付人為扣繳義務(wù)人，C集團(tuán)作為扣繳義務(wù)人，委托其子公司蒲城堯柏公司代為扣繳稅款，并無不當(dāng)。蒲城縣國稅局作為蒲城堯柏公司的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，有權(quán)向蒲城堯柏公司及法蘭西水泥公司作出稅務(wù)事項(xiàng)通知。

三、法律分析
（一）非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳時(shí)的扣繳義務(wù)人
《企業(yè)所得稅法》第三條第三款規(guī)定：“非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅?！钡谌邨l規(guī)定：“對(duì)非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得應(yīng)繳納的所得稅，實(shí)行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務(wù)人……”上述條款表明，非居民企業(yè)僅就來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅的，實(shí)行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務(wù)人。本案中，A公司即屬于上述條款規(guī)定的非居民企業(yè)，因此對(duì)其進(jìn)行源泉扣繳時(shí)，應(yīng)以支付人C集團(tuán)作為扣繳義務(wù)人。

（二）非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳時(shí)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)
《企業(yè)所得稅法》第四十條規(guī)定：“扣繳義務(wù)人每次代扣的稅款，應(yīng)當(dāng)自代扣之日起七日內(nèi)繳入國庫，并向所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送扣繳企業(yè)所得稅報(bào)告表?！钡谖迨粭l第二款規(guī)定：“非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得，以扣繳義務(wù)人所在地為納稅地點(diǎn)?！备鶕?jù)以上條款規(guī)定，扣繳義務(wù)人代扣稅款的，需要向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送扣繳企業(yè)所得稅報(bào)告表，以其所在地為納稅地點(diǎn)。

因此，本案中在對(duì)A公司進(jìn)行源泉扣繳時(shí)，應(yīng)以扣繳義務(wù)人C集團(tuán)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

本案的特別之處在于，扣繳義務(wù)人C集團(tuán)委托其子公司蒲城堯柏公司扣繳稅款，由此出現(xiàn)本案所爭(zhēng)議的問題，即C集團(tuán)的委托行為能否導(dǎo)致主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的移轉(zhuǎn)，也即稅務(wù)行政管轄權(quán)的轉(zhuǎn)移。本案中，兩審法院雖均將C集團(tuán)認(rèn)定為扣繳義務(wù)人，但卻將蒲城堯柏公司所在地的蒲城縣國稅局確認(rèn)為本案的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。對(duì)于為何如此認(rèn)定，兩審法院在判決書中并未給予充分的事實(shí)理由以及法律依據(jù)。

（三）管轄權(quán)移轉(zhuǎn)應(yīng)遵循管轄權(quán)法定原則
職權(quán)法定原則是行政機(jī)關(guān)行使其法定職權(quán)時(shí)必須遵守的基本原則，是行政機(jī)關(guān)實(shí)施行政行為的首要前提?；诼殭?quán)法定原則，特定案件的管轄權(quán)具有唯一性，管轄權(quán)的移轉(zhuǎn)需要有法律、法規(guī)規(guī)定。也就是說，非依法律、法規(guī)規(guī)定，一律不得變更管轄權(quán)。

管轄權(quán)雖然不直接涉及行政相對(duì)人的基本權(quán)利，但卻會(huì)產(chǎn)生一定的外部效力，涉及到行政主體行政行為的合法性。在稅收征管實(shí)務(wù)中，一旦納稅人的交易完成，作為稅收征管行為的行政相對(duì)人已經(jīng)確定。依據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，稅務(wù)行政主體與之相對(duì)應(yīng)，也隨之確定。因此，納稅人或者扣繳義務(wù)人所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一旦因法律規(guī)定取得稅務(wù)行政管轄權(quán)，管轄權(quán)就不得隨意變更。

（四）蒲城縣國稅局對(duì)本案沒有管轄權(quán)
本案中，C集團(tuán)委托蒲城堯柏公司代為扣繳A公司的企業(yè)所得稅稅款后，兩審法院雖都認(rèn)為C集團(tuán)為扣繳義務(wù)人，但是對(duì)于本案中稅務(wù)行政管轄權(quán)的移轉(zhuǎn)卻予以肯定，法院的這一觀點(diǎn)沒有法律依據(jù)。

本案中，蒲城縣國稅局既不是扣繳義務(wù)人也沒有得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的指定或者行政授權(quán)、行政委托，蒲城縣國稅局對(duì)于本案就不應(yīng)有法定的管轄權(quán)，不能作出相應(yīng)的具體行政行為，法院僅憑C集團(tuán)委托其子公司代為扣繳企業(yè)所得稅稅款，就認(rèn)定稅務(wù)行政管轄權(quán)移轉(zhuǎn)正當(dāng)合法，沒有法律依據(jù)，難以讓人信服。