稅務機關不履行法定職責，再審敗訴

編者按：涉稅案件行政執(zhí)法與刑事司法的銜接一直以來是學界熱議的話題。稅務機關認為案件可能涉嫌刑事責任而移送公安機關之后，行政程序應當中止。在公安機關給出不予立案的明確答復后，稅務機關該如何處理？若稅務機關久拖不決，遲遲沒有作出最終處理結果要承擔什么樣的責任？本期華稅將通過一則案例與大家探討上述問題，以饗讀者。

一、案情簡介
豐寧公司是從事生產、加工谷物果實代用茶業(yè)務的企業(yè)法人。2010年開始從事出口貿易。2010年6月起向章丘市國稅局申報出口貨物應退稅款。章丘市國稅局先后于2012年1月、2月為豐寧公司辦理出口退稅共計34萬余元，剩余42843.84元以豐寧公司提供了虛假發(fā)票為由不予退稅。

豐寧公司不服，于2012年4月19日向濟南市國家稅務局提起行政復議。復議過程中，雙方達成和解協議，約定：豐寧公司撤回復議申請并自覺配合章丘市國稅局對出口退稅相關事項的調查；章丘市國稅局及時組織人員進行調查并將結果向豐寧公司反饋。章丘市國稅局在審查過程中認為出售人為楊某、張某的33份發(fā)票存在疑點，涉嫌虛開農產品收購發(fā)票，向章丘市公安局進行了通報。章丘市公安局立案后找到楊某、張某進行了調查，楊某、張某二人否認2010年和2011年曾向豐寧公司出售過農產品。隨后，章丘市公安局于2012年7月6日出具了不予立案的結論，否認該案是經濟犯罪案件。

章丘市國稅局收到公安局的調查結果后，對豐寧公司暫停辦理出口退稅業(yè)務。豐寧公司不服，訴至法院，請求法院判令章丘市國稅局立即退還出口貨物應退稅額42843.84元，利息3602元，共計人民幣46445.84元。一審法院駁回了豐寧公司的訴訟請求，豐寧公司不服，提起上訴，二審中豐寧公司提供了張某以及楊某的丈夫周某等9人于2012年10月26日、28日出具的書面證言，用于證明豐寧公司存在真實的收購業(yè)務。二審法院判決駁回上訴，維持原判。豐寧公司申請再審，再審判決撤銷一審、二審判決。

二、本案爭議焦點及各方觀點
爭議焦點：章丘市國稅局暫停辦理退稅是否構成不履行法定職責？豐寧公司是否曾向楊某、張某收購農產品由誰承擔證明責任？行政訴訟中法院具有哪些審查職責？

一審法院認為，根據《國家稅務總局關于開展打擊制售假發(fā)票和非法開發(fā)票專項整治行動有關問題的通知》（國稅發(fā)[2008]40號）第三條之規(guī)定：“對于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款。”以及《山東省國家稅務局轉發(fā)〈國家稅務總局關于加強以農產品為主要原料生產的出口貨物退稅管理的通知〉的通知》（魯國稅函[2006]220號文件）（以下簡稱《通知》）第二條之規(guī)定：“凡發(fā)現其購、產、銷、運輸、報關、收匯等環(huán)節(jié)存在疑點、不能確定其業(yè)務真實性的，一律先暫停辦理退稅，并按有關規(guī)定落實和處理。”稅務局對該33份發(fā)票的進項稅暫停辦理退稅并無不當。判決駁回豐寧公司的訴訟請求。

二審法院對于豐寧公司提供的書面證言沒有認證，理由是楊某、張某是否將大麥銷售給了豐寧公司的事實屬于稅務機關依職權認定的問題，法院無需認定。二審法院認為一審判決認定事實基本清楚，適用法律正確，程序合法。判決駁回上訴，維持原判。

豐寧公司認為，1、其開具的33張發(fā)票存在真實交易，不存在虛開的情況。章丘市國稅局僅憑楊某、張某兩人的筆錄將本案定性為虛開，未達到證明標準。2、農產品收購發(fā)票和增值稅普通發(fā)票都已核銷完畢，不存在違法行為。3、二審法院對其提出的書面證言未進行認定，對其存在真實出口貿易未進行審核，適用法律及審判程序上存在錯誤。請求撤銷原審判決，予以退稅。

國稅局認為，豐寧公司無法證明其與楊某、張某發(fā)生過農產品收購業(yè)務。案件處于真?zhèn)尾幻鞯臓顟B(tài)，國稅局依據《通知》第二條之規(guī)定，暫停辦理出口退稅并無不當。

再審法院認為，根據《通知》規(guī)定，稅務機關發(fā)現存在疑點不能確定業(yè)務真實性的，在“暫停辦理退稅”之后，還應“按有關規(guī)定落實和處理”，盡快作出最終處理意見，不應久拖不決或以暫停辦理代替實質上的最終處理，否則亦構成不履行法定職責。原一、二審判決駁回豐寧公司的訴訟請求，屬適用法律錯誤，依法應予以改判。依據《中華人民共和國行政訴訟法》第五十四條第（三）項、《最高人民法院關于執(zhí)行〈中華人民共和國行政訴訟法〉若干問題的解釋》第七十八條之規(guī)定，判決撤銷一審二審判決，稅務局在再審判決生效后60內對是否退稅作出處理決定。

三、華稅觀點
（一）稅務機關未按法律規(guī)定處理構成不履行法定職責

本案中稅務機關認為案件可能涉嫌刑事責任，將案件移送公安機關，并根據《通知》規(guī)定對存在疑點、不能認定真實性的業(yè)務暫停辦理出口退稅本無不當，但在公安機關作出不予立案的結論之后，稅務機關應當依法調查、核實證據，及時對案件作出處理，章丘市國稅局在暫停辦理出口退稅后對此案置之不理，嚴重影響了豐寧公司的合法權益，違反法定職責必須為的要求，屬于行政不作為。

稅務機關暫緩、暫扣出口退稅款，從目的考量，是為了預防國家的出口退稅款遭受損失，避免不符合出口退稅資格的企業(yè)逃避繳納或騙取出口退稅；從行為產生的效果來看，暫扣是納稅人根據實體稅法享有的出口退稅權這一財產權利受到暫時的限制，具有臨時性，不對納稅人的財產權利產生終極性影響。在公安機關明確答復不屬于經濟犯罪案件后，稅務機關應當立即對案件進行處理，無論處理結果是予以退稅或者不予退稅，都應當盡快給納稅人一個明確的答復，使納稅人權益處于一種確定的狀態(tài)下，以便于納稅人尋求后續(xù)的救濟。本案中再審法院認為“稅務機關發(fā)現存在疑點不能確定業(yè)務真實性的，在暫停辦理退稅之后，還應針對當事人的申請決定是否辦理退稅系稅務機關的法定職責，稅務機關在暫停辦理后，應當按照正當行政程序原則積極履行“落實和處理”職責，盡快做出最終處理意見，不應久拖不決或以暫停辦理代替實質上的最終處理，否則亦構成不履行法定職責。章丘市國稅局在公安局對豐寧公司涉嫌虛開農產品收購發(fā)票一案決定不予立案后，未按有關規(guī)定落實和處理，屬于適用法律錯誤，其行為構成不履行法定職責?！庇纱耍瑫壕?、暫扣出口退稅雖屬于過程性行為，但對納稅人的財產權造成了實質性的影響，屬于行政訴訟案件的受案范圍，出口企業(yè)面臨稅務機關的長時限暫緩、暫扣可以通過提起行政訴訟方式，訴稅務機關未履行法定職責。

（二）稅務機關對企業(yè)是否存在真實交易承擔舉證責任

根據《行政訴訟法》第三十四條規(guī)定，被告對作出的行政行為負有舉證責任，應當提供作出該行政行為的證據和所依據的規(guī)范性文件。被告不提供或者無正當理由逾期提供證據，視為沒有相應證據。行政機關的舉證責任應從兩方面理解，第一，行為責任：行政機關應當舉證證明其所作的具體行政行為合法，即“證據提出責任”；第二，后果責任，即訴訟進行到終結，而爭議中的事實仍然處于真?zhèn)尾幻鳡顟B(tài)，應由行政機關承擔敗訴后果。當然，行政機關承擔舉證責任并不表示相對人不承擔任何舉證責任。行政相對人應當首先證明起訴符合行政訴訟法規(guī)定的起訴條件，為了勝訴，有時還需提出證據證明被訴具體行政行為違法。

本案中，稅務機關依據公安機關調查的證人證言，認定豐寧公司構成虛開收購發(fā)票的違法行為。稅務機關的第一波舉證完成，對稅務機關的舉證，豐寧公司提出書面證言加以反駁。該書面證言是否具有證明能力以及證明力的大小，是否足以推翻稅務機關的結論應由稅務機關繼續(xù)舉證。若稅務機關無法繼續(xù)舉證排除疑點，查清交易是否真實、憑證取得是否真實等情形，應當承擔舉證不能的責任，對被調查企業(yè)恢復辦理出口退稅。