罕見！非居民企業(yè)身份認定及集團內部企業(yè)重組的安全港規(guī)則應用案例

近期， A公司IPO成功過會！因有望成為紅籌上市第一股，其備受資本市場矚目。在A公司的公開發(fā)行股票相關資料中，披露了其復雜的股權架構及相關稅收居民身份認定和集團內部企業(yè)重組的安全港規(guī)則應用情況。

一、A公司的基本資料
A公司為依據(jù)《開曼群島公司法》設立的企業(yè)，自身主要承擔投資控股職能，并不開展實際生產(chǎn)經(jīng)營活動，其實際生產(chǎn)經(jīng)營活動主要通過境內子公司開展，屬于《上海證券交易所科創(chuàng)板股票上市規(guī)則》規(guī)定的紅籌企業(yè)。招股說明書顯示，A公司共有16家境內控股子公司，20家境外控股子公司以及1家參股公司。

A公司實際控制人為國務院國資委100%持股的某大型央企。筆者梳理后，其基本的股權架構如下：

二、稅收居民身份認定
A公司設立于開曼群島，現(xiàn)申請在內地發(fā)行股票上市，會不會被內地稅務機關根據(jù)《國家稅務總局關于境外注冊中資控股企業(yè)依據(jù)實際管理機構標準認定為居民企業(yè)有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2009〕82號）文認定為居民企業(yè)呢？

在國際稅收實踐中，對于法人的居民身份的判斷普遍采用“注冊地標準”以及“管理和控制地標準”。鑒于A公司在中國香港進行商業(yè)登記且在香港當?shù)厣陥蠹{稅，加之A公司的主要財產(chǎn)、會計賬簿、公司印章、董事會和股東會議紀要檔案等位于或存放于中國香港，由此A公司認為其實際管理機構在中國香港，且香港某律師行已出具的法律意見書明確A公司屬于香港稅務居民。

A公司認為，由于其主要財產(chǎn)、會計賬簿、公司印章、董事會和股東會議紀要檔案等位于或存放于中國香港，未同時滿足82號文第二條項下關于認定非境內注冊居民企業(yè)的四個條件，因此，A公司不應被視為實際管理機構在中國境內的居民企業(yè)。

另外，就該事項，律師認為，經(jīng)與A公司境內主要子公司的主管稅務局上海某局訪談確認，以及A公司中國境內主要投資者的主管稅務局深圳某局進行補充訪談確認，A公司目前不應被認定為中國居民企業(yè)。

即使A公司被認定為中國稅收居民企業(yè)，則可能產(chǎn)生的后果有：

2018年11月，A公司以其擁有的香港全資子公司甲公司100%的股權作為出資，投資于其100%直接控股的另一境外企業(yè)乙公司，取得的對價為乙公司向A公司發(fā)行的1股股票。按中國內地稅法計算，該行為涉及的稅金約為7.41億元。A公司認為，即使A公司被認定為中國稅收居民企業(yè)，由于前述交易符合《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）文第七條第(三)項規(guī)定的特殊稅務處理條件，該股權轉讓收益可在10個納稅年度內均勻計入各年度應納稅所得額，每年產(chǎn)生的應納稅額為0.74億元。

三、集團內部企業(yè)重組的安全港規(guī)則應用
2018年9月，A公司吸收合并兩個境外（均注冊于英屬維爾京群島）全資子公司丙公司及丁公司。A公司認為，該交易系集團內部的架構重組，主要目的是通過減少境外持股公司的數(shù)量以優(yōu)化持股層級、提高境外架構的管理效率的考慮，且根據(jù)《國家稅務總局關于非居民企業(yè)間接轉讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第7號）第六條的規(guī)定，該交易符合集團內部重組的安全港規(guī)則，具備合理商業(yè)目的，不應被定性為直接讓中國境內應稅財產(chǎn)交易，無需在境內繳納企業(yè)所得稅。

稅務總局公告2015年第7號第六條規(guī)定：

“間接轉讓中國應稅財產(chǎn)同時符合以下條件的，應認定為具有合理商業(yè)目的：

（一）交易雙方的股權關系具有下列情形之一：

1. 股權轉讓方直接或間接擁有股權受讓方80%以上的股權；

2. 股權受讓方直接或間接擁有股權轉讓方80%以上的股權；

3. 股權轉讓方和股權受讓方被同一方直接或間接擁有80%以上的股權。

境外企業(yè)股權50%以上（不含50%）價值直接或間接來自于中國境內不動產(chǎn)的，本條第（一）項第1、2、3目的持股比例應為100%。

上述間接擁有的股權按照持股鏈中各企業(yè)的持股比例乘積計算。

（二）本次間接轉讓交易后可能再次發(fā)生的間接轉讓交易相比在未發(fā)生本次間接轉讓交易情況下的相同或類似間接轉讓交易，其中國所得稅負擔不會減少。

（三）股權受讓方全部以本企業(yè)或與其具有控股關系的企業(yè)的股權（不含上市企業(yè)股權）支付股權交易對價?！?br />
本案中，A公司的具體運用為：

1、從持股關系要求看，本次吸收合并交易的吸并方A公司持有被吸并方丙公司（BVI）100%的股權及丁公司（BVI）100%的股權；

2、從不得減少稅負要求看，本次間接轉讓后，被吸并方持有的下屬境外公司將由吸并方A公司直接持有。假設A公司為中國居民企業(yè)，則后續(xù)通過境外架構實施間接轉讓交易的適用稅率為25%，高于丙公司（BVI）及丁公司（BVI）轉讓適用的10%稅率，因此本次股權轉讓并不會導致后續(xù)間接轉讓的中國企業(yè)所得稅稅負降低；

3、從支付對價要求看，系母子公司之間的吸收合并交易。

因此，A公司認為，該吸收合并交易產(chǎn)生的所得不屬于來源于中國境內的所得，不屬于間接轉讓境內應稅財產(chǎn)的情形，無需在中國境內繳納企業(yè)所得稅。