《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》證明效力爭(zhēng)議案

在涉稅刑事案件，尤其是虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票犯罪案件中，《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》通常作為證據(jù)出現(xiàn)，而司法機(jī)關(guān)往往對(duì)其不加審核而直接采信，導(dǎo)致企業(yè)難以有效反駁，陷入困境?！兑炎C實(shí)虛開(kāi)通知單》作為稅務(wù)機(jī)關(guān)的內(nèi)部文書(shū)，其能否直接作為證據(jù)使用值得商榷。本文為讀者分享一則案例，分析《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》的證明效力問(wèn)題，并為納稅人提出應(yīng)對(duì)建議。

一、案情簡(jiǎn)介
2012年10月，甲公司取得了銷貨單位為吉林省輝南縣某礦產(chǎn)品經(jīng)銷公司的2份增值稅專用發(fā)票，發(fā)票合計(jì)金額1600000元，稅額為272000元，價(jià)稅合計(jì)1872000元，并均已申報(bào)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。2013年7月26日，吉林省輝南縣國(guó)稅局稽查局作出《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》，認(rèn)定甲公司所取得的上述2份發(fā)票為虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票。

因甲公司涉嫌取得虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，2013年8月8日，廣西省蒼梧縣國(guó)稅局稽查局決定對(duì)甲公司立案檢查，并依法向其送達(dá)了《稅務(wù)檢查通知書(shū)》。甲公司從蒼梧縣國(guó)稅局稽查局獲知其取得的上述2份增值稅專用發(fā)票被開(kāi)票方稅務(wù)機(jī)關(guān)（即輝南縣國(guó)稅局稽查局）認(rèn)定為虛開(kāi)增值稅發(fā)票后，預(yù)繳入庫(kù)稅款272000元。

2016年2月3日，蒼梧縣國(guó)稅局稽查局根據(jù)蒼梧縣國(guó)稅局重大案件審理委員會(huì)集體審理決定，對(duì)甲公司作出《稅務(wù)處理決定書(shū)》，要求甲公司補(bǔ)繳稅款，但暫不作處罰，不加收滯納金。

甲公司對(duì)《稅務(wù)處理決定書(shū)》不服，于2016年3月25日向梧州市國(guó)稅局申請(qǐng)行政復(fù)議，復(fù)議結(jié)果為維持原行政行為。甲公司不服，提起行政訴訟。

二、各方觀點(diǎn)
爭(zhēng)議焦點(diǎn)：輝南縣國(guó)稅局稽查局作出的《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》是否可作為認(rèn)定甲公司取得的2份發(fā)票為虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票的證據(jù)。

甲公司觀點(diǎn)：《稅務(wù)處理決定書(shū)》僅僅依據(jù)稅務(wù)部門(mén)的《協(xié)查函》、《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》就認(rèn)定銷貨方開(kāi)具給原告的增值稅專用發(fā)票是虛開(kāi)的，證據(jù)不足。

法院觀點(diǎn)：稽查局作為法律法規(guī)規(guī)定的專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處和發(fā)票管理的稅務(wù)主管部門(mén)，其作出的《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》是其依據(jù)法定管理職權(quán)對(duì)原告所取得的2份增值稅專用發(fā)票的性質(zhì)作出的結(jié)論性文書(shū)，在無(wú)相反證據(jù)足以推翻其效力的情況下，《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》依法可作為認(rèn)定原告取得的2份虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票的證據(jù)。

三、法律分析
（一）《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》被直接采納為證據(jù)對(duì)納稅人不利
在行政訴訟當(dāng)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其作出的稅務(wù)處理、處罰等行政行為的合法性負(fù)有舉證責(zé)任，《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》往往是其證據(jù)之一。對(duì)于《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》以及稅務(wù)機(jī)關(guān)依職權(quán)作出的其它文書(shū)，法院往往不再親自核實(shí)涉案交易的真實(shí)情況，而將其直接采納為證據(jù)。例如在本案中，法院強(qiáng)調(diào)“在無(wú)相反證據(jù)足以推翻其效力的情況下，《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》依法可作為認(rèn)定原告取得虛開(kāi)的增值稅專用發(fā)票的證據(jù)?！?br />
盡管我們一直強(qiáng)調(diào)，司法裁判者應(yīng)當(dāng)公正、獨(dú)立地查明案件事實(shí)，不能僅以行政機(jī)關(guān)提供的證據(jù)作為定案依據(jù)，但是現(xiàn)實(shí)當(dāng)中某些地方上的司法機(jī)關(guān)在行政訴訟中傾向于信任行政機(jī)關(guān)，這給納稅人抗辯帶來(lái)一定不利影響。

（二）《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》不應(yīng)直接被采納為證據(jù)
《稅收違法案件發(fā)票協(xié)查管理辦法（試行）》（稅總發(fā)［2013］66號(hào)）第九條規(guī)定：“已確定虛開(kāi)發(fā)票案件的協(xié)查，委托方應(yīng)當(dāng)按照受托方一戶一函的形式出具《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》及相關(guān)證據(jù)資料，并在所附發(fā)票清單上逐頁(yè)加蓋公章，隨同《稅收違法案件協(xié)查函》寄送受托方。通過(guò)協(xié)查信息管理系統(tǒng)發(fā)起已確定虛開(kāi)發(fā)票案件協(xié)查函的，委托方應(yīng)當(dāng)在發(fā)送委托協(xié)查信息后5個(gè)工作日內(nèi)寄送《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》以及相關(guān)證據(jù)資料?！睆纳鲜鲆?guī)定可以看出，《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》是辦理虛開(kāi)案件中各稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的協(xié)查材料，其性質(zhì)屬于稅務(wù)機(jī)關(guān)的內(nèi)部文書(shū)。

一項(xiàng)材料是否應(yīng)當(dāng)被法院采納為證據(jù)使用，取決于其是否滿足證據(jù)的“三性”要求，即是否同時(shí)具備客觀真實(shí)性、合法性和關(guān)聯(lián)性。從客觀真實(shí)性的角度看，《已證實(shí)虛開(kāi)通知書(shū)》為稅務(wù)機(jī)關(guān)的內(nèi)部文書(shū)，只是違法信息線索，其并非是在查明受票企業(yè)具體情況的情形下做出的文書(shū)，因此其不符合證據(jù)的客觀真實(shí)性要求。而從合法性的角度看，只有作出稅務(wù)處理、處罰決定的稅務(wù)機(jī)關(guān)才是合格的證據(jù)主體，其采用合理方法依法定職權(quán)收集的材料才能作為證明案件事實(shí)的證據(jù)?！兑炎C實(shí)虛開(kāi)通知單》是由開(kāi)票方企業(yè)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的，而開(kāi)票方企業(yè)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)并不是對(duì)受票企業(yè)作出處理、處罰的稅務(wù)機(jī)關(guān)，也未接受受票方企業(yè)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)的協(xié)查委托，不具備本案的證據(jù)主體資格；因此，《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》不具備證據(jù)的合法性要件。綜上，《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》并不同時(shí)具備證據(jù)所要求的“三性”，不應(yīng)被直接采納為證據(jù)使用。

（三）納稅人應(yīng)主動(dòng)搜集證據(jù)，證明交易真實(shí)性
從稅務(wù)機(jī)關(guān)接到《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》到最終作出稅務(wù)處理、處罰決定，在此期間，納稅人有較為充足的時(shí)間可以與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，向稅務(wù)機(jī)關(guān)陳述申辯，提交證據(jù)。而如果等到稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)作出稅務(wù)處理、處罰決定，案件進(jìn)入行政訴訟程序，此時(shí)想要否定《已證實(shí)虛開(kāi)通知單》的證明效力，就會(huì)顯得消極被動(dòng)。因此，我們建議納稅人積極地搜集證據(jù)，證明交易真實(shí)性?！?font style="color:rgb(85, 85, 85)">行政訴訟法》第三十七條規(guī)定：“原告可以提供證明行政行為違法的證據(jù)。原告提供的證據(jù)不成立的，不免除被告的舉證責(zé)任?！笨梢?jiàn)，法律對(duì)納稅人積極搜集證據(jù)進(jìn)行抗辯是持支持態(tài)度的。

如果“三流一致”是稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定是否虛開(kāi)的標(biāo)準(zhǔn)，那么納稅人亦可以圍繞“三流一致”搜集合同、貨物運(yùn)輸/服務(wù)提供、出庫(kù)入庫(kù)、資金收付、發(fā)票開(kāi)具情況的證據(jù)，以證明交易的真實(shí)性。在特定情況下，納稅人搜集證據(jù)存在困難，此時(shí)可以向法院申請(qǐng)調(diào)取證據(jù)，或申請(qǐng)法院責(zé)令稅務(wù)機(jī)關(guān)提交證據(jù)。例如，《行政訴訟法》第四十一條規(guī)定：“與本案有關(guān)的下列證據(jù)，原告或者第三人不能自行收集的，可以申請(qǐng)人民法院調(diào)?。海ㄒ唬┯蓢?guó)家機(jī)關(guān)保存而須由人民法院調(diào)取的證據(jù)；（二）涉及國(guó)家秘密、商業(yè)秘密和個(gè)人隱私的證據(jù)；（三）確因客觀原因不能自行收集的其他證據(jù)?！痹倮?，最高人民法院關(guān)于適用《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》的解釋（法釋[2018]1號(hào)）第四十六條亦規(guī)定：“原告或者第三人確有證據(jù)證明被告持有的證據(jù)對(duì)原告或者第三人有利的，可以在開(kāi)庭審理前書(shū)面申請(qǐng)人民法院責(zé)令行政機(jī)關(guān)提交。……行政機(jī)關(guān)無(wú)正當(dāng)理由拒不提交的，人民法院可以推定原告或者第三人基于該證據(jù)主張的事實(shí)成立?！?br />
可見(jiàn)，法律、司法解釋都充分保障了納稅人從稅務(wù)機(jī)關(guān)處獲取有利證據(jù)的權(quán)利，因此納稅人在產(chǎn)生稅收征管糾紛時(shí)，應(yīng)當(dāng)主動(dòng)行使權(quán)利，多方面搜集證據(jù)證明交易的真實(shí)性，從而維護(hù)自身合法權(quán)益。