“異常憑證”不能抵扣進項，起訴開票方賠償稅款損失勝訴

編者按：根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第76號文第二條第（二）項規(guī)定，增值稅一般納稅人取得異常憑證，尚未申報抵扣的，暫不允許抵扣；已經(jīng)申報抵扣的，一律先作進項稅額轉(zhuǎn)出。也就是說，受票方取得的發(fā)票被認定為“異常憑證”，那么受票方不能將此進項發(fā)票作為增值稅的扣稅憑證，已經(jīng)抵扣的需要轉(zhuǎn)出。在現(xiàn)行稅收征管體制下，開票方走逃（失聯(lián)），受票方也無法置身事外。受票方因開票方走逃（失聯(lián)）未申報導(dǎo)致進項無法抵扣的，雖無法免除受票方稅收法律責(zé)任，但是受票方可以通過民事救濟的途徑維護其權(quán)益。但是，即便勝訴受票方的經(jīng)濟利益也很難實現(xiàn)，為規(guī)避發(fā)票風(fēng)險，建議企業(yè)在合同簽訂時及履行過程中提前規(guī)避相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險。

一、案情簡介
2016年6月17日至6月22日期間，?？倒咀鳛橘I方、颶風(fēng)公司作為賣方，雙方通過郵件傳送方式，簽訂了《貨物買賣合同》（合同編號：4500983665）。合同約定買方在取得等額17%增值稅專用發(fā)票掃描件后按下列期限以電匯方式向賣方支付合同價款。合同簽訂后，颶風(fēng)公司向?？倒局付ǖ攸c交付了全部貨物。2016年7月20日，郭某某作為“驗收人”在《到貨驗收單》上確認型號、外觀合格并簽字。2016年8月5日，颶風(fēng)公司向?？倒鹃_具增值稅發(fā)票23份，價稅總金額2263802元，其中稅額328928.44元。發(fā)票中均備注如下信息：合同編號4500983665、供應(yīng)商代碼901781。此后，?？倒緦⒃撛鲋刀惏l(fā)票的稅款作為進項稅額予以抵扣。

2018年8月10日，國家稅務(wù)總局杭州市濱江區(qū)稅務(wù)局向海康公司發(fā)送稅務(wù)事項通知書，通知?？倒酒淙〉玫陌l(fā)票號碼為01901493-01901517的25份連號發(fā)票由開具方主管稅務(wù)機關(guān)列入異?？鄱悜{證范圍。異常憑證尚未申報抵扣或申報出口退稅的，暫不允許抵扣或辦理退稅；已經(jīng)申報抵扣的，在收到通知書所屬期申報進項轉(zhuǎn)出；已經(jīng)辦理出口退稅的，按照異常憑證所涉及的退稅額對?？倒酒渌褜徍送ㄟ^的應(yīng)退稅款暫緩辦理出口退稅，無其他應(yīng)退稅款或應(yīng)退稅款小于涉及退稅額的，海康公司應(yīng)提供差額部分的擔(dān)保。海康公司認為颶風(fēng)公司向其提供的增值稅發(fā)票導(dǎo)致?？倒緹o法抵扣，造成了損失，遂提起本案訴訟。

二、各方觀點
?？倒旧显V稱，颶風(fēng)公司作為合同賣方于2016年8月向海康公司開具了23張增值稅發(fā)票，海康公司收到發(fā)票后于當(dāng)月即進行了依法抵扣，抵扣金額為所有發(fā)票載明的稅額，合計328928.44元。颶風(fēng)公司作為該等增值稅專用發(fā)票的納稅義務(wù)人，在開票后應(yīng)當(dāng)依法履行納稅義務(wù)。但從?？倒咎峤磺乙粚彿ㄔ阂颜J定的《國家稅務(wù)總局杭州市濱江區(qū)稅務(wù)局稅務(wù)事項通知書》及《核查函》可以確定，颶風(fēng)公司未履行法定的納稅義務(wù)——“該企業(yè)于2018年6月27日認定為走逃（失聯(lián)）企業(yè)，存在直接走逃（失聯(lián)），不納稅申報問題”，稅務(wù)機關(guān)由此依據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第76號文通知?？倒緦⒁呀?jīng)申報抵扣的稅額轉(zhuǎn)出，導(dǎo)致海康公司依法抵扣進項稅額的權(quán)利喪失，無法將相應(yīng)的增值稅額進行抵扣。由于?？倒局Ц督o颶風(fēng)公司的價款中已包含了該部分稅款，無法進行進項稅額抵扣直接導(dǎo)致?？倒驹馐軗p失。颶風(fēng)公司未履行納稅義務(wù)導(dǎo)致?？倒緹o法將其開具的增值稅專用發(fā)票依法進行抵扣，導(dǎo)致?？倒径惪顡p失是不爭的事實。?？倒局鲝埗惪顡p失有充分的法律依據(jù)和事實依據(jù)。

一審法院認為，海康公司起訴的案由為買賣合同糾紛，?？倒咎峤坏淖C據(jù)證明效力不足，一審法院無法確認?？倒九c颶風(fēng)公司之間存在買賣合同關(guān)系，因此，對于?？倒疽箫Z風(fēng)公司支付違約金的訴訟請求，沒有事實和法律依據(jù)，一審法院不予支持。對于?？倒疽箫Z風(fēng)公司支付無法抵扣的稅款損失，亦無事實和法律依據(jù)，一審法院不予支持。

二審法院認為，買賣合同中，向買方開具真實有效可供依法抵扣稅款的增值稅專用發(fā)票，是賣方的法定義務(wù)?，F(xiàn)因颶風(fēng)公司開具增值稅專用發(fā)票后未履行申報納稅義務(wù)，所開具的發(fā)票經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)列入異?？鄱悜{證范圍，導(dǎo)致海康公司已抵扣的進項稅額328928.44元被稅務(wù)機關(guān)要求轉(zhuǎn)出。海康公司不能依法享受抵扣稅款產(chǎn)生的相應(yīng)損失，是颶風(fēng)公司未履行約定及法定義務(wù)造成，應(yīng)由颶風(fēng)公司承擔(dān)賠償責(zé)任。?？倒鞠鄳?yīng)訴訟請求應(yīng)予支持。

三、華稅觀點
（一）以郵件方式簽訂合同如何證明交易真實發(fā)生

本案最重要的一個環(huán)節(jié)就是證明本案交易真實發(fā)生，交易真實不僅需要合同有效，而且需要合同的履行。由于?？倒九c颶風(fēng)公司的合同是以郵件傳送后蓋章掃描形式完成的簽訂，合同是否依法成立并生效也成為雙方爭議的焦點之一。另外合同成立生效后雙方有沒有履行合同義務(wù)的問題也需要予以證實。本案中，海康公司向一審法院提交的《貨物買賣合同》雖為復(fù)印件，但是根據(jù)?？倒径彯?dāng)庭演示的內(nèi)容，可以體現(xiàn)雙方通過郵件互相傳送合同文本并依次下載蓋章掃描而完成簽訂的過程，該簽訂合同的方式屬于《中華人民共和國合同法》第十條第一款規(guī)定的“其他形式”，通過該形式訂立的合同依法成立并生效。?？倒径忂€提交了颶風(fēng)公司向其開具的發(fā)票，與一審提交的稅務(wù)機關(guān)所列發(fā)票清單（已抵扣但發(fā)現(xiàn)屬異常發(fā)票）相應(yīng)發(fā)票信息吻合。發(fā)票中的貨物明稱、規(guī)格型號、數(shù)量、含稅價格以及備注的合同編號與雙方之間簽訂的《貨物買賣合同》記載一致。海康公司二審還提交了付款憑證，證實?？倒疽迅鶕?jù)合同約定在收到發(fā)票后向颶風(fēng)公司支付了總價款90%的到貨款項。?？倒驹诒景敢粚?、二審所提交的證據(jù)真實、合法，且能互相印證形成證據(jù)鏈，可以相對完整地體現(xiàn)合同簽訂及履行的過程。法院據(jù)此認定海康公司與颶風(fēng)公司之間存在真實的買賣交易，颶風(fēng)公司履行了交貨義務(wù)并開具了相應(yīng)的發(fā)票，?？倒韭男辛思s定付款義務(wù)。

（二）一般納稅人取得“異常憑證”不得抵扣進項稅額

什么是異常憑證？在國家稅務(wù)總局2019年第38號公告（該公告與2019年11月14日發(fā)布，自2020年2月1日起施行）出臺之前并無系統(tǒng)的概念和范圍，均散布于稅收規(guī)范性文件之中。38號公告第一條將“異常憑證”的范圍概括為五大類，符合下列情形之一的增值稅專用發(fā)票，列入異常憑證范圍：

①納稅人丟失、被盜稅控專用設(shè)備中未開具或已開具未上傳的增值稅專用發(fā)票；

②非正常戶納稅人未向稅務(wù)機關(guān)申報或未按規(guī)定繳納稅款的增值稅專用發(fā)票；

③增值稅發(fā)票管理系統(tǒng)稽核比對發(fā)現(xiàn)“比對不符”“缺聯(lián)”“作廢”的增值稅專用發(fā)票；

④經(jīng)稅務(wù)總局、省稅務(wù)局大數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，納稅人開具的增值稅專用發(fā)票存在涉嫌虛開、未按規(guī)定繳納消費稅等情形的；

⑤屬于《國家稅務(wù)總局關(guān)于走逃（失聯(lián)）企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票認定處理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第76號）第二條第（一）項規(guī)定情形的增值稅專用發(fā)票。

本案中，颶風(fēng)公司被認定為走逃（失聯(lián)）企業(yè)，根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第76號文第二條第（二）項規(guī)定，增值稅一般納稅人取得異常憑證，尚未申報抵扣的，暫不允許抵扣；已經(jīng)申報抵扣的，一律先作進項稅額轉(zhuǎn)出。

（三）受票方未能抵扣進項所造成的損失可向開票方索賠

也就是說，在目前稅收征管體制下，只要上游企業(yè)被確認為走逃（失聯(lián)）企業(yè)，且對應(yīng)交易發(fā)票未申報繳納增值稅的，下游受票企業(yè)不得將對應(yīng)的進項發(fā)票用于抵扣，已抵扣的需要作進項稅額轉(zhuǎn)出。按照增值稅的征收原理，受票方已經(jīng)承擔(dān)了商品或者服務(wù)的增值稅稅負，受票方就應(yīng)該將進項發(fā)票用于抵扣。但是由于上游企業(yè)未將其轉(zhuǎn)嫁的稅負申報入庫，下游企業(yè)抵扣就會造成國家稅款的流失。為了保證國家稅款足額入庫，在上游企業(yè)為申報納稅且走逃（失聯(lián)）后，下游企業(yè)實則承擔(dān)了“連帶責(zé)任”。受票方因無法抵扣進項稅額造成的損失可向開票方索賠，本文二審法院觀點中已經(jīng)詳細闡述了理由，在此不再贅述?，F(xiàn)實中，該問題的處理還存在一個困境，因為企業(yè)既然走逃（失聯(lián)），其所欠稅款稅務(wù)機關(guān)都無法追征到位，受票方向開票企業(yè)索賠即使勝訴也很難獲得實際的經(jīng)濟補償和直接的經(jīng)濟利益。

（四）企業(yè)如何預(yù)防收到“異常憑證”

取得發(fā)票必須源于真實交易，且真實的交易業(yè)務(wù)也要確保各環(huán)節(jié)手續(xù)完整。一是發(fā)票信息要對應(yīng)；二是貨物運輸要有跡可循；三是收款單位要一致。交易前，企業(yè)應(yīng)提高防范意識，在思想上予以重視“異常憑證”問題，做好事前的風(fēng)險防范工作。建議納稅人在交易前對交易對方做必要的了解，通過對交易對方經(jīng)營范圍、經(jīng)營規(guī)模、企業(yè)資質(zhì)等相關(guān)情況的考察，評估相應(yīng)的風(fēng)險。一旦發(fā)現(xiàn)供貨企業(yè)提供的貨物有異常，就應(yīng)當(dāng)引起警惕，做進一步的追查，可以要求供貨企業(yè)提供有關(guān)的證明材料，對有重大疑點的貨物，盡量不要購進。交易中，貨款一定要通過銀行對公賬戶轉(zhuǎn)賬，而且要核實銀行賬戶與發(fā)票上載明的信息是否相符。收到發(fā)票時，企業(yè)需要求開票方提供有關(guān)資料，并仔細比對發(fā)票相關(guān)信息。如果對取得的發(fā)票存在疑問，應(yīng)當(dāng)暫緩付款和申報抵扣有關(guān)進項稅金，及時向稅務(wù)機關(guān)求助查證。尤其是對大額購進貨物，或者是長期供貨的單位，更應(yīng)當(dāng)作重點審查。交易后一定要注意留存交易資料，用于日后證明交易真實發(fā)生?？偠灾?，就是要確保合同、資金、發(fā)票、貨物等必要信息的真實完整可靠，避免企業(yè)陷入不必要的稅務(wù)風(fēng)險之中。