深度揭秘廢舊物資行業(yè)“虛開”專票的3大幕后行為

金稅三期系統(tǒng)實施全國稅收征管數(shù)據(jù)集中，對企業(yè)的收入、成本費用、利潤、庫存、資產(chǎn)資本等信息進行識別，并根據(jù)上述數(shù)據(jù)計算出應(yīng)納稅額。如果企業(yè)稅負情況明顯低于行業(yè)水平，便會引起稅務(wù)機關(guān)的關(guān)注。隨著稅收政策的變化，廢舊物資回收企業(yè)陷入了增值稅困境，而在政策更迭的同時，稅務(wù)機關(guān)利用金三系統(tǒng)的大數(shù)據(jù)，加強了對廢舊物資行業(yè)的稽查，各地稅務(wù)機關(guān)集中開展專項整治，虛開案件頻發(fā)。不難預(yù)測，對于廢舊物資行業(yè)的稅收管控將會成為稅務(wù)機關(guān)近年來的工作重點之一。通過分析大量的虛開案件可知，廢舊物資行業(yè)虛開專票行為大多涉及如實代開、掛靠開票、享受稅收優(yōu)惠開票等三大類行為，本文就上述行為是否構(gòu)成虛開犯罪做簡要分析，警示讀者合規(guī)經(jīng)營，合法納稅。

一、“如實代開”不應(yīng)認定為虛開
案情簡介

被告人楊某為通過虛開增值稅專用發(fā)票牟利，注冊成立5家公司，在沒有真實貨物交易的情況下，以上述五家公司的名義，為多家公司（包含張某實際經(jīng)營控制的公司）虛開增值稅專用發(fā)票508份，稅額約850萬元，被抵扣稅款550余萬。

被告人張某，系甲公司（經(jīng)營范圍系生產(chǎn)性廢舊金屬材料、橡膠制品、塑料制品收購、銷售）的實際控制人，在其經(jīng)營過程中，因其面向散戶回收廢鋼無法取得抵扣發(fā)票，讓楊某等人為其開具增值稅專用發(fā)票95份，稅額計160萬余元。

本案由泰州市姜堰區(qū)人民檢察院提起公訴，經(jīng)姜堰區(qū)人民法院審理后，對二被告以虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪，并根據(jù)虛開稅款數(shù)額分別判處十二年六個月、八年。

華稅分析

實踐中，一項交易的資金流、發(fā)票流、貨物流是否實現(xiàn)三流一致是司法機關(guān)作為交易真實存在與否的一個初步衡量標準。就廢舊物資經(jīng)營企業(yè)而言，收購散戶的貨物通常無法取得進項發(fā)票，這就導(dǎo)致銷售時開具專票產(chǎn)生稅負過重的問題，因此該類企業(yè)就會產(chǎn)生讓他人代開銷項發(fā)票的情形。代開情形下一般存在真實的貨物交易，當事人也不以偷逃稅款為目的，也不會造成稅款損失，不宜認定為虛開犯罪。

《刑法》第二百零五條對虛開增值稅專用發(fā)票罪予以了規(guī)定，僅從文義解釋上看，只要實施了虛開行為，即構(gòu)成本罪。但最高法院通過系列案例、復(fù)函等方式多次申明，對于有實際交易存在的代開行為，行為人主觀上并無騙取的扣稅款的故意，且客觀上未造成國家增值稅款損失的，不宜以虛開增值稅專用發(fā)票罪論處。

具體到本案中，張某實際經(jīng)營的公司，其主要經(jīng)營范圍為廢舊物資回收和銷售，屬典型的廢舊物資回收經(jīng)營企業(yè)。對此類企業(yè)而言，自2008年取消“廢舊物資回收經(jīng)營單位銷售廢舊物資免征增值稅”的政策后，需要取得增值稅發(fā)票用于進項抵扣及企業(yè)所得稅稅前扣除。由于回收經(jīng)營企業(yè)需要對接的散戶眾多，且收購次數(shù)頻繁，單價低，散戶無法也不愿到稅務(wù)機關(guān)為廢舊物資回收企業(yè)代開發(fā)票，即使代開發(fā)票，3%的進項抵扣也使其必須要承擔(dān)額外的增值稅稅負，諸多原因?qū)е禄厥掌髽I(yè)很難獲得進項抵扣發(fā)票。

實踐中，從散戶至廢舊物資加工生產(chǎn)單位，中間會存在多道流通環(huán)節(jié)，例如本案中散戶→張某（大戶）→甲大型回收企業(yè)→加工生產(chǎn)公司，由于甲大型回收企業(yè)需要增值稅專用發(fā)票，此時，作為大戶的張某又無法從散戶手中獲取，因此，張某可能通過掛靠或讓他人為其代開以促成交易。本案中確有證據(jù)顯示，甲大型回收企業(yè)向張某收購了廢鋼，張某以其他公司名義向其開具增值稅專用發(fā)票，應(yīng)查明該部分交易開票價款、數(shù)量與實際交易是否相符，若經(jīng)查明張某請人據(jù)實代開，則該據(jù)實代開部分不應(yīng)認定為虛開。

二、“掛靠開票”不構(gòu)成虛開
案情簡介

灤平縣安順捷運貨物運輸有限公司，成立于2009年11月9日，主要經(jīng)營范圍為貨物運輸。公司實際所有人、經(jīng)營人均為劉某。2011年至2013年期間當?shù)貍€體戶欲以自有車輛為當?shù)氐V業(yè)公司提供貨物運輸服務(wù)，經(jīng)介紹掛靠至有貨物運輸資質(zhì)的安順捷公司，約定由安順捷公司到當?shù)囟惥珠_具發(fā)票，繳納稅款；各礦業(yè)公司根據(jù)票面金額支付劉某墊付稅款，支付各車主運費，劉某從中收取代開發(fā)票服務(wù)費。

2017年8月，灤平縣公安局以涉嫌虛開發(fā)票罪，對劉某立案偵查。2018年5月22日，河北省灤平縣人民檢察院以“經(jīng)營活動真實、主觀上無騙取抵扣稅款故意、客觀上未造成國家增值稅款損失”，對劉某做出不起訴決定書（灤檢公訴刑不訴[2018]12號）。

華稅分析

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅[2016]36號）第二條之規(guī)定單位以掛靠方式經(jīng)營的，掛靠人以被掛靠人名義對外經(jīng)營并由被掛靠人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以該被掛靠人為納稅人。國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于<國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告>的解讀》中指出，“如果掛靠方以被掛靠方名義，向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)以被掛靠方為納稅人。”

根據(jù)上述規(guī)定，案例中的“掛靠”經(jīng)營行為，掛靠方以被掛靠方安順捷公司名義進行貨物運輸經(jīng)營，安順捷公司對外承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任，則安順捷公司是該項經(jīng)營行為的納稅主體，由安順捷公司對外開具發(fā)票符合稅法規(guī)定。

《關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第39號）規(guī)定了以下三種情形不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票：

一、納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)；

二、納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項，或者取得了索取銷售款項的憑據(jù)；

三、納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開具的。

案例中掛靠經(jīng)營行為屬于上述解讀中明確的第一種情況的，被掛靠方的開票行為符合國家稅務(wù)總局公告2014年第39號規(guī)定的情形，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票，不應(yīng)定性為虛開增值稅發(fā)票。

既然我國稅法從行政層面認為這種行為不違法，司法機關(guān)就同一事實追究刑事責(zé)任則有悖法理。即使從刑法層面判斷，也應(yīng)該逐條根據(jù)構(gòu)成要件進行界定?！皰炜俊苯?jīng)營行為是基于行業(yè)內(nèi)的習(xí)慣和需求，被掛靠方據(jù)實進行稅款申報與繳納，主觀上不具有騙抵增值稅稅款的目的，客觀上未造成國家增值稅稅款損失或產(chǎn)生損失的危險，更不具有社會危害性，不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

三、享受稅收優(yōu)惠政策需謹慎
案情簡介

被告人王某從他人處得知，江蘇的廢舊物資回收企業(yè)在開具增值稅專用發(fā)票后，可以按照一定比例享受稅收返還優(yōu)惠。其后，王某在沭陽開辦了一家再生資源公司，在通過自己沭陽公司向R公司虛開專用發(fā)票的同時，聯(lián)系江蘇多家廢舊物資回收企業(yè)向R公司虛開專用發(fā)票，R公司向開票公司支付8.5%的開票費；R公司取得進項發(fā)票后，再向其他企業(yè)虛開銷項發(fā)票，收取9.5%的開票費。這些受票企業(yè)中有相當一部分是當?shù)厮芑袌鲆恍﹤€體經(jīng)營戶的客戶，這些個體經(jīng)營戶一般在購貨時無法取得增值稅進項發(fā)票，當客戶向其索取增值稅專用發(fā)票時，不愿到稅務(wù)局代開，以支付開票費的方式找R公司向客戶開具。

由R公司作串聯(lián)，一邊是江蘇的一些廢舊物資回收企業(yè)通過虛開專用發(fā)票騙取財政返還，另一邊是浙江臺州的一些企業(yè)接受虛開發(fā)票，非法抵扣進項稅款。

經(jīng)核實，R公司通過這種方式，由自己或者設(shè)立的空殼公司先后買入進項發(fā)票2126份，虛開銷項發(fā)票2856份，合計金額高達4.28億元。

華稅分析

在許多地方，地方政府處于種種因素的考慮，推出針對廢舊物資回收企業(yè)在開具增值稅專用發(fā)票后，可以按照一定比例享受稅收返還優(yōu)惠的政策，而且在一些地方為了招攬“業(yè)務(wù)”，加大返回比例。這樣一來，就給一些不法企業(yè)提供了“虛開”增值稅專用發(fā)票的機會，因為對外“虛開”的增值稅專用發(fā)票，就算繳納了增值稅，根據(jù)地方政策，也可以享受返還優(yōu)惠。

近期，利用稅收優(yōu)惠虛開案件越來越多，華稅提醒企業(yè)在合規(guī)前提下用足用好稅收優(yōu)惠，但不能打稅收優(yōu)惠的“歪主意”。企業(yè)應(yīng)增強稅務(wù)風(fēng)險意識，提高風(fēng)險防范能力，守住底線，把好發(fā)票關(guān)，防范發(fā)票虛開虛抵，加強退稅資金的使用和管理，提高稅務(wù)管理的合規(guī)能力?！?br />
四、廢舊物資行業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理建議
針對目前廢舊物資行業(yè)面臨的稅務(wù)問題，華稅律師建議，首先，廢舊物資回收企業(yè)應(yīng)當通過改進交易模式、優(yōu)化交易鏈條、完備交易材料等內(nèi)容，加強內(nèi)部風(fēng)險防控，避免虛開發(fā)票的產(chǎn)生。其次，在諸如金三系統(tǒng)風(fēng)險預(yù)警、稅務(wù)機關(guān)協(xié)查辦案等情形下，面對稅務(wù)檢查時，應(yīng)當通過稅務(wù)律師進行法律風(fēng)險分析，并及時與稅務(wù)機關(guān)進行專業(yè)的溝通。最后，對于已經(jīng)進入稅務(wù)行政程序或刑事司法程序的案件，需及時聘請律師開展司法救濟，從事實認定、法律適用、證據(jù)證明力等角度就案件的具體情況及核心法律問題展開分析，并積極與主辦機關(guān)溝通，推動司法機關(guān)積極借鑒有利案例的正確處理和做法，以準確的對國家稅款作出保護，并同時讓涉案人員承擔(dān)公平合法的相應(yīng)責(zé)任。