最高院：對稅務(wù)處理不履行、不救濟的，滿足逃稅罪立案前置條件

編者按：對于涉稅犯罪行為，如果同時符合行政處罰與刑罰的構(gòu)成要件，就可能面臨行政處罰程序與刑事訴訟程序的沖突，“先行后刑”與“先刑后行”可能會出現(xiàn)不同的裁判結(jié)果。司法實踐中，對于刑事立案追訴逃稅罪是否有行政（稅務(wù)）程序前置條件存在分歧，因此各地司法裁判對此態(tài)度各不相同，以至于出現(xiàn)了大量同案不同判的情形，有違司法公正。本期華稅文章分享一則最高院確認逃稅罪前置條件的司法文書，以供參考。

一、最高人民法院駁回通知書（（2019）最高法刑申238號）
本院經(jīng)審查認為，原審認定你犯逃稅罪的事實清楚，證據(jù)確實、充分，定罪準確，量刑適當。審判程序合法。主要理由如下：

1. 你作為家庭經(jīng)營的澧縣鋁制品加工廠（以下簡稱鋁制品廠）的實際投資人和經(jīng)營者、管理者，是法定的納稅義務(wù)人，負有繳納增值稅的義務(wù)，屬于刑法規(guī)定的逃稅罪的適格主體。

2. 你作為法定納稅義務(wù)人，在稅務(wù)稽查人員進行稅務(wù)稽查時，拒不提供生產(chǎn)經(jīng)營情況和賬簿，客觀上隱瞞了納稅實情，且在辦理稅務(wù)登記后拒不進行納稅申報，逃避繳納稅款，屬于刑法規(guī)定的“納稅人采取隱瞞手段不申報”的情形。

3. 在案的購銷明細表、交易記賬憑證、出庫單、增值稅發(fā)票、統(tǒng)計表及稅務(wù)核定函等書證證實，2009年2月28日至2012年4月29日間，你實際逃繳增值稅為305377.09元，占應(yīng)納增值稅的97.69%，符合刑法規(guī)定的“逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上”的構(gòu)成要件。

綜上，原審法院根據(jù)你的犯罪事實、犯罪的性質(zhì)、情節(jié)和對于社會的危害程度，依法以逃稅罪判處你有期徒刑二年，緩刑三年，并處罰金人民幣三萬元，并無不當。

關(guān)于你提出的具體申訴理由，本院分別評述如下：

關(guān)于稅務(wù)機關(guān)未向你下達追繳通知書，是否違反刑事追訴的前置條件的問題。經(jīng)查，澧縣國稅局于2012年5月21日向鋁制品廠送達稅務(wù)稽查的見面材料，于同年6月4日向鋁制品廠送達稅務(wù)行政處罰事項告知書，告知欲對鋁制品廠作出行政處罰的事實依據(jù)、法律依據(jù)及擬作出的處罰決定，并于同年6月8日向鋁制品廠送達稅務(wù)處理決定書、稅務(wù)處罰決定書，包含了限期追繳稅款、滯納金的內(nèi)容，并告知可以申請行政復(fù)議。根據(jù)已查明的上述事實，澧縣國稅局向鋁制品廠送達的稅務(wù)處理決定書，載明了追繳稅款和滯納金等內(nèi)容，屬于依據(jù)《最高人民檢察院、公安部關(guān)于公安機關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標準的規(guī)定（二）》第五十七條第一款第一項的規(guī)定，向納稅人下達的追繳通知。你在收到通知后，不補繳應(yīng)納稅款和滯納金，在法定期間內(nèi)亦不申請行政復(fù)議或者提起行政訴訟，已符合刑事立案追訴逃稅罪的前置條件。因此，你提出的此項申訴理由，系對法律的錯誤理解，不能成立。

二、司法實踐中對于逃稅罪是否存在前置條件觀點不一
（一）行政程序前置案例

1. 湖南省瀏陽市人民法院行政判決書（（2016）湘0181行初43號）

法院認為，我國刑法規(guī)定逃稅罪追究刑事責(zé)任必須行政處罰程序前置，即在當事人主動接受行政處罰的情形下，不予追究當事人刑事責(zé)任。

（二）無行政程序前置案例

1. 河南省社旗縣人民法院刑事判決書（(2018)豫1327刑初320號）

法院認為，刑法第二百零一條第四款規(guī)定積極補繳稅款，繳納滯納金，已給予行政處罰的，作出了不予追究刑事責(zé)任的規(guī)定，并未將行政處罰作為追究刑事責(zé)任的前置程序。

2. 天水市麥積區(qū)人民法院刑事判決書（（2016）甘0503刑初168號）

法院認為，我國刑法第二百零一條規(guī)定的逃稅罪犯罪，其構(gòu)成要件并不以稅務(wù)部門的行政處理和行政處罰為前置條件，即只要有逃稅的事實且達到相應(yīng)的數(shù)額及比例，就構(gòu)成犯罪應(yīng)予以追究刑事責(zé)任。此外，該條第四款的規(guī)定，系對已經(jīng)構(gòu)成逃稅犯罪的初犯，在滿足該款規(guī)定的客觀條件下予以從寬處理的特別規(guī)定，而并非系阻卻追究刑事責(zé)任條款。綜上，我國刑法并未明文規(guī)定逃稅案件應(yīng)由稅務(wù)機關(guān)先行行政處罰前置。

（三）承認前置條件，但稅務(wù)機關(guān)未立案處理的逃稅案件不影響公安機關(guān)刑事立案

1. 河南省息縣人民法院刑事判決書（（2013）息刑初字第93號）

關(guān)于被告人張偉兵及辯護人辯稱的被告人張偉兵逃稅行為沒有經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)行政處理，不應(yīng)該直接進入刑事追訴程序的辯稱意見，因該案不是稅務(wù)部門立案查處的案件，而系息縣公安局接到舉報人舉報后直接立案查處的，符合刑事立案的法律規(guī)定，因此，不受《中華人民共和國刑法》第201條第四款“經(jīng)稅務(wù)機關(guān)下達追繳通知后，補繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任”的前置條件的限制。

三、未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)處理的逃稅行為，司法機關(guān)不應(yīng)直接追究刑事責(zé)任
《刑法修正案（七）》（以下稱《修正案》）第3條對刑法第201條做了重大修改，修訂后規(guī)定為：納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額10%以上的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額30%以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處罰金?？劾U義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照前款的規(guī)定處罰。對多次實施前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計數(shù)額計算。有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，補繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予2次以上行政處罰的除外。《修正案》第201條第四款的規(guī)定，新增了對逃稅罪滿足特定條件免予刑事處罰的條款，即并不是只要行為符合了該條第1款規(guī)定的罪狀，就可以直接追究刑事責(zé)任。在滿足特定條件的情況下，對行為人可以不予追究刑事責(zé)任。該條修訂主要考慮到打擊偷稅犯罪的主要目的是為了維護稅收征管秩序，保證國家稅收收入，對屬初犯，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)指出后積極補繳稅款和滯納金，履行了納稅義務(wù)，接受行政處罰的，可不再作為犯罪追究刑事責(zé)任。

四、逃稅免予追究刑事責(zé)任的成立條件：經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，在規(guī)定期限內(nèi)補繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金及罰款
根據(jù)《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》，稅務(wù)機關(guān)認為有稅收違法行為，需要作出稅務(wù)處理的，應(yīng)當制作《稅務(wù)處理決定書》，認為應(yīng)當進行稅務(wù)行政處罰的，作出《稅務(wù)行政處罰決定書》。稅務(wù)機關(guān)的處理一般會規(guī)定一定的期限，如“限你公司自收到本決定書之日起15日內(nèi)到你公司繳稅賬戶的開戶銀行將上述稅款及滯納金繳納入庫”。只要行為人在此期限內(nèi)履行了稅務(wù)機關(guān)的處理決定，就不能追究刑事責(zé)任。行為人補繳應(yīng)納稅款、滯納金，繳納罰款后，若對稅務(wù)機關(guān)的處理不服提起行政復(fù)議或行政訴訟的，不影響免予追究刑事責(zé)任條件的成立。

根據(jù)第201條第四款的規(guī)定，行為人若想免予受刑事處罰，必須在規(guī)定期限內(nèi)接受稅務(wù)機關(guān)的處理，繳納稅款、滯納金與罰款。行為人沒有在規(guī)定期限內(nèi)接受稅務(wù)機關(guān)的處理，也沒有提起任何法律救濟程序的，即可進入刑事司法程序追究行為人的刑事責(zé)任，而在刑事司法程序啟動后，再行繳納，則不符合本條第四款的規(guī)定。