法院不受理稅局稅收代位權(quán)行使案

為保障稅款的及時(shí)征繳，《稅收征收管理法》不僅規(guī)定了稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施，還借鑒民法的規(guī)定，在第五十條設(shè)置了稅收代位權(quán)和撤銷權(quán)。本文為讀者分享一則案例，分析稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收代位權(quán)應(yīng)滿足的條件，并為納稅人的債務(wù)人應(yīng)對稅務(wù)機(jī)關(guān)行使代位權(quán)提出建議。

一、案情簡介
2009年11月至2012年，邵陽市甲公司采取設(shè)置兩套賬、隱藏銷售收入的方式逃稅，先后兩次被邵陽市國家稅務(wù)局第一稽查局給予行政處罰。之后，甲公司法定代表人張某仍要求公司財(cái)務(wù)人員繼續(xù)采取上述方式逃稅，于2012年6月至8月偷逃增值稅137707.56元。至此，甲公司從2009年11月至2012年8月已累計(jì)偷逃增值稅4573905.88元。2015年11月，邵陽市雙清區(qū)人民法院作出刑事判決書，認(rèn)定甲公司構(gòu)成逃稅罪，判處罰金10426094.12元，并另代扣逃稅款4573905.88元；認(rèn)定甲公司法定代表人張某構(gòu)成逃稅罪，判處有期徒刑三年，緩刑三年。2016年5月，邵陽市雙清區(qū)人民法院將代扣的稅款繳入國庫，但甲公司未繳納因逃稅而產(chǎn)生的滯納金4020044.33元。后邵陽市國家稅務(wù)局（以下簡稱“市國稅局”）查明，邵陽市乙公司尚欠甲公司一千七百余萬元。因此，市國稅局向法院提起訴訟，請求法院認(rèn)定市國稅局對乙公司享有稅收代位權(quán)，判令乙公司向市國稅局清償稅收滯納金4020044.33元。

二、各方觀點(diǎn)
爭議焦點(diǎn)：市國稅局是否對乙公司享有稅收代位權(quán)。

市國稅局觀點(diǎn)：甲公司怠于行使其對于乙公司的一千七百余萬元債權(quán)，市國稅局有權(quán)行使稅收代位權(quán)，以確保稅收滯納金收繳入庫。

乙公司觀點(diǎn)：甲公司于2015年申請長沙仲裁委員會仲裁其與乙公司轉(zhuǎn)讓合同糾紛，長沙仲裁委員會裁決乙公司支付甲公司17，689，342.45元，甲公司已申請邵陽市中級人民法院執(zhí)行。乙公司應(yīng)向甲公司清償債務(wù)而不是向市國稅局清償。

法院觀點(diǎn)：現(xiàn)有證據(jù)證明甲公司沒有怠于行使到期債權(quán)或放棄到期債權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收代位權(quán)的條件不滿足，對其起訴不予受理。

三、 法律分析
（一）稅收代位權(quán)的概念與評析
1、代位權(quán)與稅收代位權(quán)

代位權(quán)又稱債權(quán)人代位權(quán)，是指當(dāng)債務(wù)人怠于行使其對第三人的權(quán)利而危害到債權(quán)人的債權(quán)時(shí)，債權(quán)人為保全自己的債權(quán)，得以自己的名義行使債務(wù)人對于第三人的債權(quán)的權(quán)利。債權(quán)人代位權(quán)有如下特征：首先，債權(quán)人是以自己的名義行使債務(wù)人的權(quán)利，并不是債務(wù)人的代理人。從表面上看，債權(quán)人代債務(wù)人行使權(quán)利，雖可增加債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)，但其最終目的在于保護(hù)自己的債權(quán)，而不單單是為了債務(wù)人的權(quán)益。其次，代位權(quán)是債權(quán)人為了實(shí)現(xiàn)自己的債權(quán)而代債務(wù)人行使權(quán)利，并不是扣押債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)。最后，代位權(quán)是債權(quán)人的一種法定權(quán)利，無論債權(quán)人、債務(wù)人是否約定，債權(quán)人都享有此種權(quán)利，也就是說，代位權(quán)隨著債權(quán)的產(chǎn)生而產(chǎn)生，不需要債權(quán)人與債務(wù)人另行約定。

稅收代位權(quán)是債權(quán)人代位權(quán)在稅法中的體現(xiàn)，《稅收征收管理法》第五十條第一款規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權(quán),或者放棄到期債權(quán),或者無償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn),或者以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而受讓人知道該情形,對國家稅收造成損害的,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依照合同法第七十三條、第七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)?！庇纱艘?guī)定可以看出，稅收代位權(quán)借鑒自合同法，其內(nèi)涵與債權(quán)人代位權(quán)具有一致性。

2、稅收代位權(quán)評析

在我國，為確保稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠及時(shí)將稅款征繳入庫，即保護(hù)國家的稅收利益，《稅收征收管理法》在第三十七條、第三十八條、第四十條規(guī)定了稅收保全措施及強(qiáng)制執(zhí)行措施，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)在必要時(shí)使用。此外，該法第八十八條第一款還規(guī)定了納稅前置和復(fù)議前置制度，確保稅款的及時(shí)征繳。一般來說，上述措施已足夠確保稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)、足額向納稅人或扣繳義務(wù)人收繳稅款，但《稅收征收管理法》又借鑒了合同法中的代位權(quán)、撤銷權(quán)制度，在第五十條規(guī)定了稅收代位權(quán)和稅收撤銷權(quán)，足見國家對于保障稅款及時(shí)征收的重視。

根據(jù)現(xiàn)有的資料來看，國家稅務(wù)機(jī)關(guān)通過稅收代位權(quán)措施征繳稅款的案例不多，這顯示出稅收保全措施、強(qiáng)制執(zhí)行措施及納稅前置制度在稅款征收方面所發(fā)揮的中堅(jiān)作用。但是，稅收代位權(quán)制度在通過前述制度仍無法將稅款及時(shí)征繳到位時(shí)，還是發(fā)揮了應(yīng)有的補(bǔ)充作用，因此，該制度所具有的價(jià)值值得肯定。

（二）稅收代位權(quán)行使條件與本案案情分析
如前所述，《稅收征收管理法》第五十條所規(guī)定的稅收代位權(quán)借鑒自合同法，其內(nèi)涵與債權(quán)人代位權(quán)具有一致性，因此，稅收代位權(quán)的行使條件與債權(quán)人代位權(quán)的行使條件也高度相似，可以概況為債務(wù)人因怠于行使到期債權(quán)，或者放棄到期債權(quán)，或者無償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)，或者以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以行使代位權(quán)。唯一不同之處在于稅收代位權(quán)的行使主體是行政機(jī)關(guān)，而非個(gè)人或企業(yè)。

在本案中，甲公司首先向長沙仲裁委員會申請仲裁，勝訴后又向邵陽市中級人民法院申請了執(zhí)行。這些都足以證明甲公司在積極地尋求債權(quán)的實(shí)現(xiàn)，并未怠于行使權(quán)利。至于債權(quán)未能實(shí)現(xiàn)，其原因可能是乙公司暫時(shí)無力還款，也可能是乙公司故意逃避債務(wù)，但這些都無法否定甲公司為實(shí)現(xiàn)自己的債權(quán)所作出的努力。因此，本案中甲公司并未怠于行使債權(quán)，這就使得稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收代位權(quán)的條件無法滿足。也正是如此，邵陽市雙清區(qū)人民法院裁定不予受理市國稅局的起訴。

（三）對稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收代位權(quán)的應(yīng)對方法
由于稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收代位權(quán)征收稅款在實(shí)踐當(dāng)中不多見，因此稅收代位權(quán)對企業(yè)來說還是比較陌生的。如果真有稅務(wù)機(jī)關(guān)提起稅收代位權(quán)之訴，作為納稅人債務(wù)人的企業(yè)應(yīng)如何應(yīng)對呢？

首先，企業(yè)要了解稅收代位權(quán)制度。該制度只能通過法院啟動，稅務(wù)機(jī)關(guān)或企業(yè)無法單方面啟動。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)通過下達(dá)各類稅務(wù)文書，要求企業(yè)直接替?zhèn)鶛?quán)人繳納稅款，則企業(yè)可以申請復(fù)議或訴訟，請求認(rèn)定行政行為不合法。企業(yè)切不可認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)是行政機(jī)關(guān)，其可以通過行政執(zhí)法文書的形式啟動稅收代位權(quán)制度。

另外，企業(yè)進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)還要注意免除債務(wù)的額度，以免發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)。在債務(wù)重組中，很常見的一種重組方式是債權(quán)人放棄對債務(wù)人的部分債權(quán)，只要求剩余的債權(quán)得到清償，即減少債務(wù)本金。如果債權(quán)人存在欠繳稅款的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可能會行使稅收代位權(quán)，要求債務(wù)人清償稅款，此時(shí)，債務(wù)重組的真實(shí)性也會受到質(zhì)疑。因此，債務(wù)人為避免此類風(fēng)險(xiǎn)，在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)要充分咨詢專業(yè)人士，制作符合法律法規(guī)要求的各類文件，確保債務(wù)重組業(yè)務(wù)的真實(shí)性。