研發(fā)費用加計扣除注意事項及風險防控對策

研發(fā)費用加計扣除注意事項及風險防控對策

來源：《中國稅務》2025年第9期
作者：陳佳軍  李明芳
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創(chuàng)新是引領發(fā)展的第一動力，是推動高質量發(fā)展、建設現代化經濟體系的戰(zhàn)略支撐。為鼓勵創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新，國家出臺了研發(fā)費用加計扣除政策，但該政策中的“加計”有其明確要求，“扣除”也有一定的限定條件。實踐中，不少企業(yè)因研發(fā)費用加計扣除適用不當被稅務稽查，除調整應納稅所得額、補繳稅款并加收滯納金外，還可能被處以罰款。本文從研發(fā)費用加計扣除相關稽查案例出發(fā)，梳理政策適用注意事項及風險防控建議。

違法行為類型一：虛構研發(fā)項目
【典型案例】A公司通過虛構立項報告、虛假記錄材料領用單、虛列研發(fā)人員等方式虛構未真實發(fā)生的研發(fā)項目，將外購成熟產品偽裝成自研產品，虛增研發(fā)費用472.13萬元。稅務局稽查局依法調整了該公司虛增的研發(fā)費用及加計扣除金額，追繳了稅款和滯納金，處以罰款，并將該案虛開發(fā)票的線索移送公安機關。
【注意事項】上述案例提醒我們，研發(fā)費用的“加計”不可任性，要實事求是。一是真實性是加計扣除的前提。沒有真實發(fā)生，虛構的研發(fā)項目或虛開的研發(fā)費用不得加計扣除。二是創(chuàng)新是加計扣除的第一要義。研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學與技術新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統性活動。企業(yè)產品或服務的常規(guī)性升級，對某項科研成果的直接應用，對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變，市場調查研究、效率調查或管理研究等均不屬于研發(fā)活動，不適用研發(fā)費用加計扣除政策。三是不征稅收入對應的支出不得加計扣除。企業(yè)將取得的作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產，不得計算加計扣除或攤銷。

違法行為類型二：虛列人員工資
【典型案例】B公司主要開展醫(yī)藥制造等業(yè)務，在醫(yī)藥行業(yè)專項整治工作中被當地稅務局稽查局立案檢查。檢查發(fā)現，其研發(fā)臺賬上的研發(fā)人員同時從事車間生產和研發(fā)活動，但企業(yè)沒有按照實際工時對相關人員的人工費用在研發(fā)費用和生產經營費用之間進行分配，而是將這部分員工的工資薪金、五險一金等全額計入研發(fā)費用，申報享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠，合計金額達570萬元。最終，稅務稽查部門將B公司無法準確區(qū)分的人工費用，在研發(fā)費用加計扣除金額中作了調減處理。
【注意事項】直接從事研發(fā)活動的人員的工資薪金、五險一金和外聘研發(fā)人員的勞務費用可以加計扣除，但需注意以下事項：一是需準確界定研發(fā)人員。研發(fā)人員包括研究人員、技術人員和輔助人員。從事行政管理工作的人員、財務人員及后勤人員等不直接從事研發(fā)活動的人員不屬于研發(fā)人員，相關人員的工資薪金、五險一金以及勞務費用等不能計入研發(fā)費用進行加計扣除。二是科學做好工時劃分。即便是“直接從事研發(fā)活動的人員”，若非全職研發(fā)人員，也應將其“從事研發(fā)活動的時間”和“從事非研發(fā)活動的時間”進行區(qū)分，只能將“從事研發(fā)活動的時間”所對應的人工費計入研發(fā)費用并加計扣除。三是未取得合法有效憑證不得稅前扣除。研發(fā)費用加計扣除的前提是稅前可以列支，要對外聘研發(fā)人員的勞務費用加計扣除，必須取得合法有效憑證，否則不能稅前扣除，也不能加計扣除。四是實際未發(fā)放的工資薪金不得加計扣除。例如，企業(yè)已預提但未實際發(fā)放的研發(fā)人員工資薪金，不得在預提年度加計扣除。

違法行為類型三：擴大“相關費用”
【典型案例】C公司申報研發(fā)費用加計扣除的其他相關費用時，將研發(fā)人員的通訊費5萬元、專利年費0.7萬元等費用均計入研發(fā)費用，并申報適用加計扣除。最終，稅務局稽查局對C公司的其他相關費用進行納稅調整，追繳了企業(yè)所得稅和滯納金。
【注意事項】一是其他相關費用實行列舉式。研發(fā)費用中的其他相關費用，指與研發(fā)活動直接相關的其他費用，如技術圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費，研發(fā)成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產權的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費，職工福利費、補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費。列舉中的真實發(fā)生的費用可以按規(guī)定扣除，未在列舉中的費用不得在此類費用中加計扣除，比如專利年費。二是其他相關費用扣除有比例要求。此類費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。三是需準確進行歸集。例如，職工福利費、補充養(yǎng)老保險和補充醫(yī)療保險要歸類到“其他相關費用”，不應歸集到“人員人工費用”。

違法行為類型四：未沖減研發(fā)費用
【典型案例】2023年，D公司在開展研發(fā)活動過程中直接形成了產品，并于2023年11月將該產品銷售。但是，D公司并未將該產品對應的材料費用沖減2023年的研發(fā)費用。2024年，D公司因“雙隨機”抽查被當地稅務局稽查局立案檢查。檢查人員查看了企業(yè)發(fā)票開具情況，并將銷售合同中的產品規(guī)格、型號等信息與研發(fā)產品進行匹配，發(fā)現其存在未按規(guī)定沖減材料費用的問題，追繳了少繳的稅款及滯納金，并給予行政處罰。
【注意事項】一是研發(fā)產品對外銷售的，應沖減對應的材料費用。企業(yè)研發(fā)活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，研發(fā)費用中對應的材料費用不得加計扣除。產品銷售與對應的材料費用發(fā)生在不同納稅年度且材料費用已計入研發(fā)費用的，可在銷售當年以對應的材料費用發(fā)生額直接沖減當年的研發(fā)費用，不足沖減的，結轉以后年度繼續(xù)沖減。二是研發(fā)產品無償提供給客戶試用的，按視同銷售處理。產品研發(fā)后，無償提供給客戶試用，試用后未歸還的，應按視同銷售處理，沖減對應的材料費用。三是特殊收入應扣減研發(fā)費用。企業(yè)取得在研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，在計算當年可加計扣除的研發(fā)費用時，應從研發(fā)費用中扣減該特殊收入，不足扣減的，加計扣除研發(fā)費用按零計算。

違法行為類型五：誤判享受主體
【典型案例】2023年，受托方E公司接受委托，為委托方F企業(yè)開發(fā)一套包含芯片設計和后期運行的軟件系統，已于2023年度完成開發(fā)工作，實際發(fā)生研發(fā)費用150萬元。根據合同約定，該系統的所有權歸委托方F公司。匯算清繳時，E公司適用了研發(fā)費用加計扣除政策。稅務稽查部門依據委托開發(fā)合同調增E公司應納稅所得額，追繳了企業(yè)所得稅和滯納金。
【注意事項】一是委托研發(fā)費用加計扣除有比例要求。企業(yè)委托境內的外部機構或個人開展研發(fā)活動發(fā)生的費用，可按規(guī)定稅前扣除，加計扣除時按照研發(fā)活動發(fā)生費用的80%作為加計扣除基數。委托個人研發(fā)的，應憑個人出具的發(fā)票等合法有效憑證在稅前加計扣除。二是加計扣除主體有規(guī)定。無論委托方是否享受研發(fā)費用加計扣除政策，受托方均不得加計扣除。也就是說，在任何情況下，委托方享受研發(fā)費用加計扣除的權利都不能轉移給受托方。三是委托境外研發(fā)費用加計扣除有限制。企業(yè)委托境外進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用，按照費用實際發(fā)生額的80%計入委托方的委托境外研發(fā)費用。委托境外研發(fā)費用不超過境內符合條件的研發(fā)費用2/3的部分，可以按規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前加計扣除。四是委托研發(fā)和合作研發(fā)存在區(qū)別。合作研發(fā)是企業(yè)共同合作開發(fā)的項目，由合作各方就自身實際承擔的研發(fā)費用分別計算加計扣除，沒有80%的加計扣除基數限制和加計扣除主體限制。

風險防控建議
企業(yè)違規(guī)享受研發(fā)費用加計扣除政策，既有主觀上以少繳稅款為目的的“虛”列費用，又有對政策理解上存在偏差所致的“誤”用政策。因此，企稅雙方應雙管齊下，真正讓稅收優(yōu)惠政策助力企業(yè)產品迭代更新，將政策紅利轉化為創(chuàng)新動力。
科學準確判斷，筑牢合規(guī)申報根基。一是真實發(fā)生?？杉佑嬁鄢难邪l(fā)費用以真實發(fā)生為前提，切勿虛列項目或虛增費用。二是自行判斷。在申報享受研發(fā)費用加計扣除時，要關注“三性”，即行業(yè)的適用性、項目的合規(guī)性和歸集的準確性。住宿餐飲等被列入加計扣除負面清單的行業(yè)不得享受加計扣除；對于產品的常規(guī)性升級，產品、服務、技術、材料的重復或簡單改變的也不得加計扣除；對于研發(fā)費用和生產費用要準確核算；各類研發(fā)費用要準確進行歸集。三是留存?zhèn)洳?。留存研究開發(fā)項目計劃書和立項決議文件，從事研發(fā)活動的人員和用于研發(fā)活動的儀器、設備、無形資產的費用分配說明，研發(fā)支出輔助賬及匯總表等資料，以配合稅務機關后續(xù)的檢查。
深化精準輔導，防范違規(guī)享受風險。一是拓展多元化輔導渠道。在鞏固傳統的與納稅人面對面政策宣講方式的基礎上，充分運用12366納稅繳費服務熱線、征納互動平臺、企業(yè)微信、抖音政務直播等線上載體，構建立體化、即時響應的輔導網絡。二是實施“精準滴灌”式輔導。針對不同發(fā)展階段、不同行業(yè)特性、不同申報經驗的企業(yè)，特別是高新技術企業(yè)、科技型中小企業(yè)和首次申報企業(yè)，開展靶向政策輔導與申報預審服務，前置化解共性及個性疑難問題，從源頭提升申報數據的真實性、完整性與規(guī)范性。三是強化“正負清單”宣傳引導。常態(tài)化開展針對研發(fā)活動界定、費用歸集范圍、正面清單與負面清單事項的專項解讀。編制《研發(fā)費用加計扣除合規(guī)操作指引》，提供清晰、可操作的實務標準。
分級分類管理，提升精準監(jiān)管效能。構建科學動態(tài)分級分類管理機制，基于企業(yè)歷史申報數據質量、納稅信用等級、科技部門評價等信息，將企業(yè)動態(tài)劃分為A、B、C三類，實施差異化監(jiān)管策略。A類企業(yè)為研發(fā)管理較為規(guī)范且信用良好的企業(yè)，以“服務+信任”為主，主要采取資料備案管理和基于風險模型的隨機抽查。B類企業(yè)為新成立或者首次申報研發(fā)費用加計扣除的企業(yè)，實施“輔導+核查”并重，當年度重點對其研發(fā)項目核心留存?zhèn)洳橘Y料進行實質性審核，確保政策初享合規(guī)。C類企業(yè)是根據大數據掃描出的風險企業(yè)，納入重點監(jiān)控名單，實施“監(jiān)測+嚴管”，對其研發(fā)費用年度歸集、成果轉化等情況進行重點核查。根據后續(xù)申報合規(guī)性、風險核查結果及外部信息變化，實時更新企業(yè)分類等級，形成“守信激勵、失信懲戒”的閉環(huán)管理機制。

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