【2016年10月02日】付廣軍：基于因子分析下的我國(guó)個(gè)人所得稅結(jié)構(gòu)分析

付廣軍：基于因子分析下的我國(guó)個(gè)人所得稅結(jié)構(gòu)分析

【摘要】隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，個(gè)人所得稅已經(jīng)成為各國(guó)政府調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富分配、組織財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的重要手段，并成為大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家的主體稅種。我國(guó)個(gè)人所得稅自1994年稅制改革以來(lái)，雖然保持持續(xù)快速增長(zhǎng)的狀態(tài)，但是所占比重與世界發(fā)達(dá)國(guó)家相比偏低，未能有效地發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配的功能。因此，必須通過(guò)拓寬征稅范圍，調(diào)整征管模式，進(jìn)一步優(yōu)化稅源結(jié)構(gòu)，降低個(gè)人所得稅的流失率，從而較好地發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的作用。

  【關(guān)鍵詞】個(gè)人所得稅；稅源結(jié)構(gòu)；因子分析

一、研究背景與意義

  個(gè)人所得稅自成立以來(lái)，已經(jīng)成為世界大多數(shù)國(guó)家的重要稅種。在很多國(guó)家，個(gè)人所得稅占稅收總收入的比重超過(guò)了其他稅種，成為政府最重要的財(cái)政收入之一。特別是，1990年以后，美國(guó)、法國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、意大利、比利時(shí)、日本等國(guó)家都不同程度對(duì)個(gè)人所得稅的稅率、稅源結(jié)構(gòu)以及征管措施都進(jìn)行了調(diào)整。例如，2000年OECD的資科顯示，發(fā)達(dá)國(guó)家個(gè)人所得稅占國(guó)家稅收收入總額的平均比重達(dá)到29％，若考慮社會(huì)保險(xiǎn)稅，這個(gè)比重則高達(dá)5l％?？梢钥闯觯鲊?guó)政府積極調(diào)整個(gè)人所得稅是為了充分發(fā)揮它在調(diào)節(jié)收入分配中的作用，有效調(diào)控國(guó)家經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展。

  在我國(guó)，1980年9月1日建立個(gè)人所得稅制度，主要是針對(duì)不同的納稅人群，制訂不同的稅率，不僅缺乏公平性，也造成征管的困難，稅收流失嚴(yán)重。例如，1993年個(gè)人所得稅僅占稅收總收入的1.1%。在某種意義上說(shuō)，稅制本身具有缺陷，導(dǎo)致避稅非常容易，使得實(shí)際稅收水平不高。因此，面臨這種稅收狀態(tài)，我國(guó)從1994年開(kāi)始從稅率、稅源結(jié)構(gòu)、征管措施等方面進(jìn)行了個(gè)人所得稅稅制改革。改革取得了一定的成果，自1994年稅制改革以來(lái)，個(gè)人所得稅收入保持了持續(xù)快速的增長(zhǎng)，已由1994年的72.67億元增長(zhǎng)到2008年的3722.19億元，15年間增長(zhǎng)了51.22倍，年均增幅35％以上，是同一時(shí)期增長(zhǎng)最快的稅種。個(gè)人所得稅占稅收總收入的比重也由1994年的1.42％增長(zhǎng)到2008的6.87％。可以看出，個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入分配的職能上也得到了加強(qiáng)。

  盡管個(gè)人所得稅自改革以來(lái)取得了一定的成果，但是與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)個(gè)人所得稅占稅收總收入比重還是很低，這說(shuō)明我國(guó)個(gè)人所得稅制與發(fā)達(dá)國(guó)家稅制改革的發(fā)展趨勢(shì)之間仍有很大的差距。例如，國(guó)內(nèi)學(xué)者劉黎明和劉玲玲在《我國(guó)個(gè)人所得稅流失的規(guī)模測(cè)算》一文中測(cè)算了我國(guó)個(gè)人所得稅流失率較為嚴(yán)重，1995年為86.48%，2002年為57.88%[4]。雖然流失率在下降，但我國(guó)個(gè)人所得稅的流失規(guī)模依舊很大，流失規(guī)模也一直在增長(zhǎng)，只是流失規(guī)模的增長(zhǎng)速度低于個(gè)人所得稅的增長(zhǎng)速度而已。

  如何治理個(gè)人所得稅流失，增加財(cái)政收入，實(shí)現(xiàn)其調(diào)節(jié)收入分配的職能，是目前稅務(wù)界及學(xué)者關(guān)注的問(wèn)題之一，也是各級(jí)政府關(guān)注的焦點(diǎn)。因此，為了更好的發(fā)揮個(gè)人所得稅的作用以適應(yīng)社會(huì)的需要，深入研究我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅流失的原因，對(duì)我國(guó)制定出相應(yīng)的個(gè)人所得稅完善方案具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

  國(guó)外學(xué)者關(guān)于個(gè)人所得稅流失的原因主要分為三類：一是居民偷稅、不合理避稅的心理因素方面的研究[1]；二是稅率，即累進(jìn)所得稅制度是否達(dá)到通過(guò)收入再分配實(shí)現(xiàn)公平的研究[2]；三是稅源結(jié)構(gòu)是否合理的研究[3]。

  我國(guó)學(xué)者也對(duì)個(gè)人所得稅的流失原因進(jìn)行了論證研究，主要集中在三個(gè)方面：一是稅率；二是稅源結(jié)構(gòu)；三是征管模式。例如，劉黎明和劉玲玲（2005）計(jì)算了我國(guó)1995-2002年個(gè)人所得稅的流失率[4]。鄧君（2007）分析了我國(guó)課征項(xiàng)目分類征收的不合理性[5]。王學(xué)娟（2008）分析了我國(guó)個(gè)人所得稅征管中的不足和成因[6]。付廣軍（2009）研究了個(gè)人所得稅稅率的級(jí)次[7]。

  本研究從定量分析的角度探討如下兩方面問(wèn)題：（1）個(gè)人所得稅占稅收收入的比重分析以及國(guó)內(nèi)外個(gè)人所得稅對(duì)比分析（2）個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)分析

  創(chuàng)新之處主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：第一、研究?jī)?nèi)容上，本文將研究對(duì)象鎖定為個(gè)人所得稅的稅源結(jié)構(gòu)；并與世界各國(guó)個(gè)人所得稅進(jìn)行對(duì)比分析；第二、研究方法上，將多元統(tǒng)計(jì)分析方法與實(shí)際問(wèn)題有機(jī)結(jié)合。

  全文包括四部分：第一部分為研究背景及意義；第二部分為研究方法；第三部分為結(jié)果分析；第四部分為結(jié)論與建議。

   二、研究方法

   1、因子分析思想

  因子分析主要是描述原始變量之間的相關(guān)關(guān)系，即將原始變量分組，使得同組內(nèi)的變量之間相關(guān)性較高；而不同組變量間的相關(guān)性則較低。每組變量代表一個(gè)基本結(jié)構(gòu)，并用一個(gè)不可觀測(cè)的綜合變量表示。也就是說(shuō)，用少數(shù)幾個(gè)互相正交的變量來(lái)代表原始數(shù)據(jù)中較多的變量，這些新變量被稱作公共因子。因子分析目的是利用少數(shù)幾個(gè)因子 來(lái)描述多個(gè)變量 之間的關(guān)系。其中， 是可以觀測(cè)的隨機(jī)變量，即顯在變量； 是不可觀測(cè)的潛在變量，稱為因子或者公共因子。因子分析就是利用這些潛在變量解釋可觀測(cè)的變量。

  2、因子模型

  
  本文采用因子分析研究我國(guó)個(gè)人所得稅的稅源結(jié)構(gòu)，其目的是探討稅源結(jié)構(gòu)是否合理以及哪些組成部分起主導(dǎo)作用，從而為拉動(dòng)我國(guó)個(gè)人所得稅提供理論根據(jù)。

   三、結(jié)果分析

   1、我國(guó)個(gè)人所得稅占稅收收入的比重分析

  資料來(lái)源：中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒（1988-2009）

  由表1知，個(gè)人所得稅所占比重自1993年以后開(kāi)始快速增長(zhǎng)，這與1994年個(gè)人所得稅稅制改革是密切相關(guān)的。特別是，2000年跨上新的臺(tái)階，所占比重達(dá)到了5.25%，其原因是個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)中占主導(dǎo)項(xiàng)目發(fā)生了改變。在2000-2008年間，個(gè)人所得稅所占比重趨于平穩(wěn)。同時(shí)，數(shù)據(jù)說(shuō)明隨著個(gè)人所得稅稅制的不斷完善，其增長(zhǎng)也逐漸走向穩(wěn)定持續(xù)增長(zhǎng)的道路。但是，我們也可以看到，個(gè)人所得稅所占比重偏低，以此速度發(fā)展，很難完成其調(diào)節(jié)收入分配的任務(wù)。

  2、我國(guó)個(gè)人所得稅所占比重與世界各國(guó)的對(duì)比分析

  下面將我國(guó)個(gè)人所得稅所占比重與世界其他各國(guó)進(jìn)行對(duì)比，分析我國(guó)個(gè)人所得稅占稅收收入的國(guó)際之間差異。

資料來(lái)源：根據(jù)《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》和《國(guó)際年鑒》整理獲得

  從表2中可以看出，2002-2006年期間，我國(guó)個(gè)人所得稅占稅收收入比重最高達(dá)到7.28%。數(shù)據(jù)說(shuō)明，大部分國(guó)家的個(gè)人所得稅所占比重都高于我國(guó)，只有少數(shù)幾個(gè)國(guó)家低于我國(guó)，例如柬埔寨、委內(nèi)瑞拉和烏克蘭，這些國(guó)家均屬于不發(fā)達(dá)國(guó)家。其中，柬埔寨和烏克蘭經(jīng)濟(jì)相對(duì)落后，以商品稅為主要稅種，其直接稅（絕大部分屬于所得稅）僅占總額的一小部分，而委內(nèi)瑞拉的稅收征管比較落后，因此這幾個(gè)國(guó)家的個(gè)人所得稅占比相對(duì)較低。而美國(guó)和加拿大的個(gè)人所得稅占稅收收入的比重都超過(guò)了50%，美國(guó)甚至超過(guò)68%。這說(shuō)明，在美國(guó)和加拿大的稅收體系中，個(gè)人所得稅儼然是第一稅種，這與兩國(guó)完善的個(gè)人所得稅制度和公民良好的納稅意識(shí)是分不開(kāi)的。

  上述分析也說(shuō)明，個(gè)人所得稅占稅收收入比重的高低，反映了一個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的程度，即經(jīng)濟(jì)越發(fā)達(dá)的國(guó)家，其個(gè)人所得稅在國(guó)家稅收體系中占據(jù)重要地位。

  3、個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)的描述性分析

  目前，我國(guó)個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)是由12個(gè)項(xiàng)目組成，分別是（1）工資、薪金（2）利息、股息、紅利（3）個(gè)體工商生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)（4）企事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營(yíng)（5）勞務(wù)報(bào)酬（6）稿酬（7）特許權(quán)使用費(fèi)（8）財(cái)產(chǎn)租賃（9）財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓（10）偶然（11）其他（12）稅款滯納金、罰款收入。

  下面是根據(jù)《中國(guó)稅務(wù)年鑒》資料整理出我國(guó)2000-2007年個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)。

資料來(lái)源：2001-2008年《中國(guó)稅務(wù)年鑒》

  由表3可以看出，在我國(guó)個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)中，“工資、薪金”所占比重從2000年的42.87%增長(zhǎng)到2007年的54.97%，基本上呈現(xiàn)一種穩(wěn)步增長(zhǎng)的趨勢(shì)，儼然成為個(gè)人所得稅中的第一大稅目；“利息、股息和紅利”所占比重居第二位，這8年來(lái)所占比重一直比較穩(wěn)定，略微呈現(xiàn)一種下降趨勢(shì)，但趨勢(shì)比較緩慢；而“個(gè)體工商生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)”所占比重居第三位，從2000年的20.12%下降到2007年的12.56%，基本呈現(xiàn)一種下降趨勢(shì)；其他項(xiàng)目所占比重都不足5%，其中“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”所占比重增長(zhǎng)迅速，特別是2005年以后，但所占總體比重卻依舊不足3%；“企事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營(yíng)”所占比重呈現(xiàn)一種迅速下降的趨勢(shì)。剩余項(xiàng)目所占比重較小，波動(dòng)也較小。

   4、個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)的因子分析

  針對(duì)上述2000-2007年連續(xù)8年個(gè)人所得稅12個(gè)項(xiàng)目數(shù)據(jù)，下面采用因子分析方法對(duì)我國(guó)個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)進(jìn)行研究，探析稅源結(jié)構(gòu)變化差異，為優(yōu)化稅源結(jié)構(gòu)提供理論依據(jù)。

  首先，計(jì)算各個(gè)公共因子的方差貢獻(xiàn)率，按照大小排序，提煉最有影響的公共因子。

  表4可以看出，前三個(gè)公共因子的累積貢獻(xiàn)率已經(jīng)達(dá)到92.596%，說(shuō)明這三個(gè)公共因子代表了原來(lái)12個(gè)個(gè)人所得稅項(xiàng)目的絕大部分信息，因此，可以使用這三個(gè)公共因子研究我國(guó)近幾年稅源結(jié)構(gòu)的差異。

  其次，利用方差最大法進(jìn)行因子旋轉(zhuǎn)，旋轉(zhuǎn)后的因子分析結(jié)果如下：

  個(gè)人所得稅的12個(gè)項(xiàng)目可以由三個(gè)公共因子來(lái)決定：第一類公共因子主要由“工資薪金、利息股息紅利、個(gè)體工商生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營(yíng)、其他”五個(gè)項(xiàng)目來(lái)決定；第二類公共因子主要由“勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)租賃、偶然”四個(gè)項(xiàng)目來(lái)決定，第三類公共因子主要由“稿酬、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、稅款滯納金罰款收入”三個(gè)項(xiàng)目來(lái)決定。

  最后，計(jì)算了三個(gè)公共因子在2000-2007年的得分（如表5），得分反映了各個(gè)公共因子所包含的個(gè)人所得稅項(xiàng)目的基本情況。因子得分高的年份說(shuō)明，該因子所包含的項(xiàng)目在該年份的占比相對(duì)較高。
  
  表5數(shù)據(jù)說(shuō)明：2001年個(gè)人所得稅收入（所占比重為6.51％）主要是由“工資薪金、利息股息紅利、個(gè)體工商生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營(yíng)、其他”五個(gè)稅源項(xiàng)目決定的；2002年和2003年年個(gè)人所得稅收入（所占比重為6.87％和7.08％）主要是由“稿酬、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、稅款滯納金罰款收入”三個(gè)項(xiàng)目決定的；2000年與2004－2007年（所占比重最高達(dá)到7.28％）這五年個(gè)人所得稅收入主要是由“勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)租賃、偶然”決定的。

  因子分析結(jié)果說(shuō)明，2000-2007年間，在個(gè)人所得稅的稅源結(jié)構(gòu)中，起主導(dǎo)作用的稅源科目是不同的。結(jié)合表1和因子分析的結(jié)果如下：

  一是偏重于“勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)租賃、偶然”等科目年份，個(gè)人所得稅所占比重較高，這說(shuō)明，重視這幾個(gè)稅源科目的征收，有利于提高個(gè)人所得稅收入。

  二是按照傳統(tǒng)的方式對(duì)待“工資薪金、利息股息紅利、個(gè)體工商生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營(yíng)、其他”等科目的征收，是很難提高個(gè)人所得稅收入，需要針對(duì)這幾種稅源科目進(jìn)行稅率和征管方面的調(diào)整。

  三是在2000-2007年個(gè)人所得稅所占比重最高達(dá)到7.28%，這與發(fā)達(dá)國(guó)家個(gè)人所得稅所占比重差距仍然較大，這說(shuō)明，我國(guó)目前稅源結(jié)構(gòu)存在不合理的地方，應(yīng)該優(yōu)化稅源結(jié)構(gòu)，避免稅收流失。

四、結(jié)論與建議

  1、結(jié)論

  (1)我國(guó)個(gè)人所得稅占稅收收入的比重分析，說(shuō)明了個(gè)人所得稅在我國(guó)很難完成調(diào)節(jié)收入分配的任務(wù)。

  (2)世界各國(guó)個(gè)人所得稅所占比重對(duì)比分析，說(shuō)明了發(fā)達(dá)國(guó)家個(gè)人所得稅在稅收體系中占據(jù)重要地位。同時(shí)，也說(shuō)明個(gè)人所得稅所占比重高低反映了一個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)程度。

  (3)因子分析說(shuō)明了在我國(guó)個(gè)人所得稅稅源結(jié)構(gòu)中，無(wú)論哪些科目占據(jù)主導(dǎo)地位，都很難提高個(gè)人所得稅所占比重，從而不能有效發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能。

  2、建議

  針對(duì)本文分析，為了提高我國(guó)個(gè)人所得稅收入，應(yīng)該針對(duì)稅源結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整。

  (1)拓寬征稅范圍。針對(duì)我國(guó)實(shí)際情況，除了稅法規(guī)定的免稅項(xiàng)目外，一切收入應(yīng)納入征稅范圍，這樣做既能將在經(jīng)濟(jì)生活中新出現(xiàn)的收入形式及時(shí)納入課稅的范圍之內(nèi)，又能拓展個(gè)人所得稅的覆蓋面，最大限度控制個(gè)人所得稅流失，充分發(fā)揮個(gè)人所得稅的稅收職能。

  (2)稅制征收模式的改革。為了保證個(gè)人所得稅稅源科目的順利征收，政府可以選擇綜合與分類相結(jié)合的混合所得稅制模式，這樣做可以有效地提高個(gè)人所得稅的收入。

  (3)個(gè)人所得稅稅法宣傳。應(yīng)該加強(qiáng)稅法宣傳，提高全民的納稅意識(shí)，即納稅是每個(gè)人的義務(wù)和職責(zé)。只有每個(gè)公民嚴(yán)格遵守納稅規(guī)定，政府才能有效調(diào)節(jié)收入再分配，縮小貧富差距，使得社會(huì)和諧、穩(wěn)定發(fā)展。

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  注：本文原載《稅收經(jīng)濟(jì)研究》2011年第4期，合作者張輝。