2020年度典型涉稅司法案例之一：稅費能否從代理費中扣除？

2020年底，中國法學會財稅法學研究會、首都經(jīng)濟貿(mào)易大學法學院、首都經(jīng)濟貿(mào)易大學財稅法研究中心和德恒律師事務(wù)所經(jīng)過層層篩選，從2019年12月21日～2020年12月20日期間各級法院公開的涉稅司法案例中評出10個2020年度典型涉稅司法審判案例，并分析了案例的意義所在。我們將在近期選擇重要案例，進行選登。

典型案例一

江西YKX網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司（以下簡稱“YKX”）、江西省QH投資發(fā)展有限公司（以下簡稱“QH”）商品房委托代理銷售合同糾紛案，見（2020）贛民再88號再審民事判決書

案情

2017年3月，YKX與QH簽訂房地產(chǎn)包銷合同，約定QH委托YKX代理銷售某房產(chǎn)，代理費按銷售額減底價后的銷售溢價結(jié)算。后合同提前終止，雙方簽署結(jié)案協(xié)議，確認了QH應(yīng)付的代理費金額。YKX就所涉代理費按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)向QH開具了增值稅專用發(fā)票，但后者未支付代理費引發(fā)訴訟。因雙方未約定銷售溢價款的稅費負擔主體，相關(guān)稅費是否應(yīng)從代理費中扣除成爭議焦點。QH主張應(yīng)扣除其就銷售溢價款部分承擔的增值稅、城市建設(shè)維護稅、教育費附加、企業(yè)所得稅、印花稅和土地增值稅。

一審法院適用公平原則，認為前四項應(yīng)由YKX承擔，印花稅、土地增值稅、工會經(jīng)費具有專屬性，應(yīng)由QH承擔。

二審法院改判企業(yè)所得稅由QH承擔。

再審法院撤銷原判，改由QH負擔所涉稅費，理由為：本案中，QH作為商品房銷售公司，依法按照銷售不動產(chǎn)按11%稅率繳納增值稅，YKX應(yīng)就代理費收入按照服務(wù)業(yè)6%的稅率繳納增值稅，兩項行為的納稅主體、應(yīng)稅行為、稅率均不同，不能混為一談；法院適用民法公平原則須慎重，稅法主體未就稅款的最終負擔作出約定，則稅款負擔問題并未進入民法領(lǐng)域，各稅法主體只能按照稅法規(guī)定承擔各自稅款，民事法律無權(quán)予以評價。

入選理由

在民商事交易中，稅收作為交易的經(jīng)濟成本經(jīng)常被帶入民商事糾紛的訟爭范圍。民商法調(diào)整民商事主體之間的經(jīng)濟利益分配，而各主體所承擔的納稅義務(wù)又屬稅法上的法定義務(wù)，由此產(chǎn)生了法律適用上的分歧。本案不同階段的判決書觀點有別，反映了當前頗有代表性的對立意見，一種意見是將稅費負擔定性為民商事權(quán)利義務(wù)分配問題，另一種意見則認為稅費分擔原則上不歸民商法調(diào)整，僅在雙方有約定情形下才由民法調(diào)整。本案在協(xié)調(diào)民商法與稅法關(guān)系方面具有典型意義。

作者：盧慧菲

來源：中國稅務(wù)報

附：（來自中國裁判文書網(wǎng)）

江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司、江西省琴湖投資發(fā)展有限公司商品房委托代理銷售合同糾紛再審民事判決書

江西省高級人民法院

民事判決書

（2020）贛民再88號

再審申請人（一審原告、二審上訴人）：江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司。住所地：江西省南昌市東湖區(qū)中山路**太平洋商務(wù)大廈

法定代表人：李偉，該公司董事長。

委托訴訟代理人：蔡明，江西凌科安時律師事務(wù)所律師。

委托訴訟代理人：袁夢燕，江西凌科安時律師事務(wù)所律師。

被申請人（一審被告、二審被上訴人）：江西省琴湖投資發(fā)展有限公司。住所地：江西省廣昌縣旴江鎮(zhèn)解放南路延伸段西側(cè)城南五星級酒店

法定代表人：陳雪葵，該公司董事長。

委托訴訟代理人：柳敏捷，江西博衍律師事務(wù)所律師。

再審申請人江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司（以下簡稱盈科行公司）因與被申請人江西省琴湖投資發(fā)展有限公司（以下簡稱琴湖公司）商品房委托代理銷售合同糾紛一案，不服江西省撫州市中級人民法院作出的（2019）贛10民終591號民事判決，向本院申請再審。本院經(jīng)審查于2020年4月29日作出（2020）贛民申255號民事裁定，提審本案。本院依法組成合議庭開庭審理了本案，再審申請人盈科行公司的委托訴訟代理人蔡明、袁夢燕、被申請人琴湖公司的委托訴訟代理人柳敏捷到庭參加訴訟。本案現(xiàn)已審理終結(jié)。

盈科行公司再審請求：一、撤銷撫州市中級人民法院（2019）贛10民終591號民事判決，改判支持盈科行公司一審的全部訴訟請求；二、本案一審、二審訴訟費用均由琴湖公司承擔。事實及理由：二審判決在稅法有明確規(guī)定的情況下，徑行越過法律規(guī)定直接適用法律原則，判決我公司承擔琴湖公司的納稅義務(wù)，屬于適用法律錯誤。二審判決對公平原則的適用屬于濫用，實質(zhì)上導(dǎo)致不僅是個案的不公平，而且是對稅法上關(guān)于稅率不同規(guī)定的無視。盈科行公司依據(jù)《中華人民共和國民事訴訟法》第二百條第六項的規(guī)定申請再審。

琴湖公司辯稱：本案涉及銷售的全部商品房款項（含雙方合同約定的溢價款）產(chǎn)生的稅費，因琴湖公司是銷售方及銷售款收款方，故稅務(wù)部門只能向琴湖公司征收。本案產(chǎn)生糾紛的原因是稅務(wù)部門向琴湖公司征收了全部屬于盈科行公司享有的溢價款對應(yīng)的稅費，且雙方未對稅費負擔問題達成一致意見。涉案的溢價款全部由盈科行公司收取，其應(yīng)當承擔該部分款項對應(yīng)的稅費。二審判決的處理符合雙方合同目的，請求駁回盈科行公司的再審請求。

盈科行公司向一審法院起訴請求：一、判令琴湖公司向盈科行公司支付代理費760，579元及逾期付款違約金11，408.69元（暫計算至2018年10月21日，準確金額以代理費全部付清之日計算為準）；二、訴訟費用由琴湖公司承擔。

一審法院查明：2017年3月31日，盈科行公司（乙方）、琴湖公司（甲方）簽訂《廣昌縣濱江壹號房地產(chǎn)項目包銷合同》，約定：甲方采取包銷方式委托乙方代理銷售濱江壹號房產(chǎn)。包銷代理期限：合同起始日期為自合同簽字生效后且乙方合同履約保證金首筆款項支付到賬之日起，終止日期為本合同包銷物業(yè)完成95%銷售（以簽訂商品房買賣合同為準），乙方人員撤出銷售現(xiàn)場之日。底價與溢價：甲、乙雙方確定項目底售價格為現(xiàn)行甲方執(zhí)行的對外銷售實際成交價格基礎(chǔ)上再下浮2%，由乙方制定房源的底售價格表，甲方審核底售價格確認達到甲乙雙方約定價格。結(jié)算方式：一次性付款以客戶繳付全額購房款簽訂《商品房買賣合同》作為銷售結(jié)算的依據(jù)，結(jié)算代理費以購房客戶簽訂商品房買賣合同總金額為決算依據(jù)?？蛻粼诤炗啞渡唐贩抠I賣合同》后一次性結(jié)算100%溢價。商貸按揭付款……結(jié)算代理費以購房客戶簽訂商品房買賣合同后結(jié)算溢價的30%，剩余溢價的70%在客戶按揭放款后予以結(jié)算……公積金按揭付款方式的……結(jié)算代理費以購房客戶簽訂《商品房買賣合同》后在客戶公積金按揭放款后予以結(jié)算100%溢價。在實際銷售中超出單位房源銷售底價的部分則視為溢價部分，溢價部分歸乙方所得，結(jié)算方式如下：銷售溢價=售出單位累計合同總金額-售出單位銷售底價總金額。結(jié)算時間及程序：乙方每月30/31號將已成交房源結(jié)算單提供給甲方審算，甲方在3個工作日內(nèi)將簽章確認的結(jié)算單交回給乙方；乙方在收回結(jié)算單2個工作日內(nèi)提交溢價發(fā)票（增值稅專用發(fā)票），甲方收到乙方溢價發(fā)票（增值稅專用發(fā)票）后7個工作日內(nèi)將溢價劃轉(zhuǎn)至乙方賬號。甲方應(yīng)及時給乙方結(jié)算溢價，甲方若未按時給乙方結(jié)算溢價，超期每天按本合同約定應(yīng)付款項總額的0.5%支付乙方違約金。簽訂本協(xié)議后7個工作日內(nèi)乙方向甲方支付伍拾萬元保證金，剩余保證金于簽定本協(xié)議后15個工作日內(nèi)付清。保證金在乙方銷售套數(shù)達到可售房源銷售總量的95%時甲方一次性全部無息返還。

合同簽訂后，盈科行公司依約進行銷售，并按約向琴湖公司交納了保證金，琴湖公司也按約向盈科行公司支付了代理費10，722，038元。合同履行期間，因濱江壹號29#樓琴湖公司未取得房屋預(yù)售許可證，盈科行公司無法促成買受人與琴湖公司簽訂《商品房買賣合同》，雙方經(jīng)協(xié)商提前中止合同。2018年9月17日，盈科行公司（乙方）與琴湖公司（甲方）簽訂《濱江壹號項目結(jié)案協(xié)議》，就包銷協(xié)議的履行及結(jié)案相關(guān)事宜作出約定，內(nèi)容主要為：1.截止2018年4月份乙方銷售房源共計499套，車庫車位儲藏間合計346個，截止目前為止，乙方雖完成房源的銷售，但仍有部分銷售的房源未簽訂商品房買賣合同，房款未到位情況。2．代理費履行情況：在乙方全部履行合同義務(wù)后，代理費共計13，945，141元，已結(jié)算10，722，038元，甲方結(jié)欠乙方代理費3，223，103元，應(yīng)返還乙方保證金6，060，579元，共計9，283，682元。3．經(jīng)雙方一致決定，剩余應(yīng)由乙方完成的工作，乙方不再履行，由甲方自行處理，為此，雙方結(jié)算，按乙方完成的工作量，甲方只需支付乙方代理費1，200，000元，并返還保證金6，060，579元，共計7，260，579元，該款甲方在乙方付清所有工作人員傭金后及收到乙方開具1，200，000元的專項稅務(wù)發(fā)票后三個工作日內(nèi)全部付清。4．乙方自本協(xié)議簽署之日起不再繼續(xù)提供包銷協(xié)議規(guī)定的服務(wù)。5．本協(xié)議生效后，雙方應(yīng)本著誠實信用的原則，嚴格履行本協(xié)議約定的各項義務(wù)，如甲方未按本協(xié)議履行付款義務(wù)，應(yīng)向乙方承擔按日萬分之五（以未付款總額計算）的違約責任；如乙方未按本協(xié)議履行義務(wù)，應(yīng)向甲方承擔按日萬分之五（以本協(xié)議第二條第2項總額計算）的違約責任。6．在履行本協(xié)議的過程中發(fā)生任何爭議，應(yīng)通過友好協(xié)商的方式解決。不能協(xié)商解決的，任何一方有權(quán)向廣昌縣人民法院提起訴訟。簽訂協(xié)議后，盈科行公司按約付清工作人員傭金，并于2018年9月19日向琴湖公司出具增值稅專用發(fā)票12張共計1，200，000元，琴湖公司按約于2018年9月17日退回盈科行公司保證金6，060，579元，但僅向盈科行公司支付代理費439，421元，剩余代理費760，579元至今未支付。

另查明，盈科行公司向琴湖公司出具的江西增值稅票據(jù)，已按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)征稅率6%交納稅款674，832.34元。2018年10月17日，琴湖公司向稅務(wù)部門申報盈科行公司代理稅款，增值稅計稅總值為11，922，038元，稅率11%，應(yīng)納稅額1，181，463.23元，已繳納674，832.34元（系以盈科行公司提供的發(fā)票抵扣），尚應(yīng)繳稅506，630.89元；城建稅應(yīng)納稅額25，331.54元、教育附加費應(yīng)納稅額15，198.93元、地方教育附、地方教育附加應(yīng)納稅額10，132業(yè)所得稅應(yīng)納稅額244，103.97元、印花稅應(yīng)納稅額4，882.08元、工會經(jīng)費應(yīng)納稅額14，306.45元、土地增值稅應(yīng)納稅額292，924.77元。一審審理期間，一審法院根據(jù)盈科行公司申請，依法于2018年11月29日作出裁定，查封、凍結(jié)、扣押琴湖公司價值800，000元的財產(chǎn)。

一審法院認為：盈科行公司與琴湖公司簽訂的《廣昌縣濱江壹號房地產(chǎn)項目包銷合同》及《濱江壹號項目結(jié)案協(xié)議》，系雙方的真實意思表示，且不違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定，合法有效，應(yīng)受法律保護。但因上述包銷合同及結(jié)案協(xié)議未對溢價款的增值稅、城建稅、教育附加費、地方教育附、地方教育附加、印花稅、工會經(jīng)費及土地增值稅的繳納事項進行約定，導(dǎo)致琴湖公司與盈科行公司就琴湖公司向稅務(wù)部門申報的盈科行公司溢價款的上述稅費的繳納問題產(chǎn)生爭議。對此，根據(jù)《中華人民共和國合同法》第六十一條“合同生效后，當事人就質(zhì)量、價款或者報酬、履行地點等內(nèi)容沒有約定或者約定不明確的，可以協(xié)議補充，不能達成補充協(xié)議的，按照合同有關(guān)條款或者交易習慣確定”及第五條“當事人應(yīng)當遵循公平原則確定各方的權(quán)利和義務(wù)”的規(guī)定，上述包銷合同及結(jié)案協(xié)議中遺漏的溢價款的相關(guān)稅費的繳納問題，應(yīng)當遵循公平原則，并結(jié)合相關(guān)法律規(guī)定和琴湖公司、盈科行公司的合同本意、有關(guān)條款或者交易習慣確定。

首先，從增值稅、城建稅、教育費附加及地方教育費附加的性質(zhì)來看，增值稅是以商品在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，而城建稅、教育費附加及地方教育費附加則是增值稅的附加稅，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)（以下簡稱勞務(wù)），銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當依照本條例繳納增值稅”，其納稅義務(wù)人為銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)等的單位和個人。本案中，根據(jù)琴湖公司與盈科行公司簽訂的包銷合同、結(jié)案協(xié)議的約定，琴湖公司將其開發(fā)的濱江壹號房地產(chǎn)包銷給盈科行公司代理銷售，盈科行公司是以琴湖公司的名義實施銷售行為，并與購房客戶簽訂《購房協(xié)議書》、《商品房買賣合同》等。故依據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條“單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（一）將貨物交付給其他單位或者個人代銷；（二）銷售代銷貨物……”的規(guī)定，琴湖公司、盈科行公司均為濱江壹號房地產(chǎn)的銷售單位，均應(yīng)為其銷售行為承擔納稅義務(wù)。同時，因增值稅的應(yīng)納稅額為銷項稅額（銷售額×稅率）減去進項稅額，故琴湖公司及盈科行公司應(yīng)當按照其銷售額的分配情況承擔各自的納稅義務(wù)。根據(jù)雙方合同約定，濱江壹號房地產(chǎn)的銷售額包括銷售底價部分及超出底價的溢價部分，銷售底價部分歸琴湖公司所得，而在實際銷售中超出銷售底價的部分即溢價款則歸盈科行公司所得，故琴湖公司應(yīng)為其獲得的銷售底價部分、盈科行公司應(yīng)為其獲得的溢價款部分承擔增值稅及相關(guān)附加稅的納稅義務(wù)。如僅因琴湖公司與盈科行公司在簽訂包銷合同及結(jié)案協(xié)議時未對溢價款增值稅及附加稅的繳納問題進行約定，而由琴湖公司承擔全部銷售額增值稅及相關(guān)附加稅的納稅義務(wù)，顯然有失公允，且與國家對增值稅及相關(guān)附加稅征收的規(guī)定不符?，F(xiàn)琴湖公司已按全部銷售額（含底價款及溢價款）繳納了增值稅，對其要求在支付盈科行公司的代理費中扣除代繳溢價款增值稅及相關(guān)附加稅的抗辯意見，有事實及法律依據(jù)，一審法院予以采納。根據(jù)琴湖公司向稅務(wù)部門申報的盈科行公司代理稅款可見，琴湖公司代繳的溢價款增值稅、城建稅、教育附加費及地方教育附加數(shù)額為557，293.98元（506，630.89元＋25，331.54元＋15，198.93元＋10，132.62元）。

其次，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第一條“在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅”及第六條“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（一）銷售貨物收入；（二）提供勞務(wù)收入……”的規(guī)定，企業(yè)所得稅是對企業(yè)和經(jīng)營單位的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅，其納稅人為所有實行獨立經(jīng)濟核算的中華人民共和國境內(nèi)的內(nèi)資企業(yè)或其他組織，其征稅對象為納稅人取得的所得。本案中，盈科行公司作為濱江壹號房地產(chǎn)的代理銷售企業(yè)，其因銷售濱江壹號房地產(chǎn)取得了100%溢價款的收入，亦應(yīng)承擔相應(yīng)的企業(yè)所得稅的繳納義務(wù)，根據(jù)琴湖公司向稅務(wù)部門申報的盈科行公司代理稅款，琴湖公司代繳的溢價款企業(yè)所得稅為244，103.97元，該款應(yīng)當在琴湖公司支付給盈科行公司的代理費中予以扣除，對琴湖公司的抗辯意見，一審法院予以采納。

最后，從印花稅、工會經(jīng)費及土地增值稅的性質(zhì)來看，印花稅是對經(jīng)濟活動中和經(jīng)濟交往中書立、領(lǐng)受具有法律效力的憑證的行為所征收的一種稅，表現(xiàn)在本案中即為產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)；工會經(jīng)費是工會所在企業(yè)上繳的專屬于工會活動經(jīng)費；土地增值稅則是指轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人得的收入減除增值稅后向國家繳納的一種稅。該三種稅均屬于琴湖公司的專屬稅，對其要求盈科行公司承擔，并在支付給盈科行公司的代理費中予以扣除的抗辯意見，一審法院不予采納。

綜上，盈科行公司作為銷售濱江壹號房地產(chǎn)100%溢價款的取得者，應(yīng)當承擔溢價款部分增值稅及相關(guān)附加稅、企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)，琴湖公司代盈科行公司繳納了相關(guān)賦稅共計801，397.95元（557，293.98元＋244，103.97元），應(yīng)當在其支付給盈科行公司的代理費中予以扣除，該款數(shù)額已超出了琴湖公司還需支付給盈科行公司的代理費760，579元，故琴湖公司無需再支付盈科行公司代理費，對盈科行公司提出的要求琴湖公司支付其剩余代理費760，579元并承擔逾期付款違約金的訴訟請求，不予支持。

一審法院判決：駁回江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司的訴訟請求。一審案件受理費11，520元，財產(chǎn)保全費4，520元，共計16，040元，由江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司負擔。

盈科行公司上訴請求：二、撤銷原判，依法改判支持我方一審全部訴訟請求。二、一二審訴訟費用均由琴湖公司承擔。

二審法院認為，本案爭議焦點為：1．雙方之間的法律關(guān)系。2．琴湖公司應(yīng)否支付剩余代理費。

一、關(guān)于雙方之間的法律關(guān)系問題。從雙方簽訂的包銷合同來看，商品房包銷的運作過程，主要由兩個部分組成：第一部分，開發(fā)商委托包銷商，確定包銷底價，由包銷商為其尋找買主。包銷商在一定期限內(nèi)為開發(fā)商尋獲買主后，買賣雙方簽約成交，包銷商收取報酬。在這一部分里，包銷商處于代理人的地位，因為包銷商以被代理人的名義為客戶尋獲買主，符合代理行為的特征。第二部分，若在約定期限屆滿而房屋仍未售出，開發(fā)商按照包銷底價將房屋出售給包銷商，雙方的代理關(guān)系終止，并另行成立商品房買賣關(guān)系?？梢?，在包銷合同的履行過程中，雙方的法律關(guān)系存在轉(zhuǎn)變的可能，即雙方可能因房屋在一定期限內(nèi)售出而成立代理關(guān)系，也可能因房屋最終出售給包銷商而成立商品房買賣關(guān)系。本案中，雙方于2018年9月17日簽訂結(jié)案協(xié)議，協(xié)議明確約定剩余應(yīng)由包銷人完成的工作不再履行，由開發(fā)商自行處理，并就代理費用進行了結(jié)算。此時，雙方基于包銷合同形成的法律關(guān)系依然是代理關(guān)系，并未轉(zhuǎn)化為買賣關(guān)系。

二、琴湖公司應(yīng)否支付剩余代理費。琴湖公司主張依據(jù)稅法規(guī)定，溢價款的增值稅及相關(guān)附加稅等由稅務(wù)機關(guān)向琴湖公司征收，但是溢價款全部由盈科行公司獲得，如果因為合同沒有約定溢價款的稅收負擔問題，就將該部分稅款由琴湖公司承擔，顯然不合理，故而應(yīng)當由盈科行公司承擔相應(yīng)稅費，并抵扣代理費。盈科行公司主張溢價款的不動產(chǎn)銷售增值稅及城建稅、教育費附加、地方教育費、地方教育費附加的納稅義務(wù)人屬于琴湖公司代理費；此外琴湖公司需不需要繳納企業(yè)所得稅，取決于其應(yīng)納稅所得額是否為正數(shù)。從上述內(nèi)容可知，琴湖公司對于其屬于不動產(chǎn)銷售溢價款部分的增值稅及城建稅、教育費附加、地方教育費、地方教育費附加的法定納稅義務(wù)人沒有異議內(nèi)容為：（一）溢價款增值稅差額及相關(guān)附加稅應(yīng)如何分擔。（二）溢價款之企業(yè)所得稅應(yīng)否在代理費中抵扣。

（一）關(guān)于溢價款增值稅差額及相關(guān)附加稅的分擔問題。本案中，盈科行公司出具給琴湖公司的增值稅發(fā)票為代理費用的6%，琴湖公司就溢價款應(yīng)繳納11%的增值稅及相應(yīng)附加稅即城建稅、教育費附加、地方教育費、地方教育費附加部分的負擔問題，包銷合同未作出明確約定。合同條款內(nèi)容主要有：1．開發(fā)商依照銷售底價收取房屋價款；2．包銷人代理銷售房屋，超出銷售底價部分的溢價款全部由包銷人獲取，未能按照底價銷售時由包銷人補足價款或者按照底價購買。從合同履行的預(yù)期來看，無論銷售情況好與壞，開發(fā)商僅要求取得銷售底價房款，包銷人則承擔銷售風險與收益。當市場行情越好、包銷人獲取的溢價款越高時，稅務(wù)機關(guān)向開發(fā)商征收的相關(guān)稅費就越多，如果溢價款的稅費差額由開發(fā)商實際承擔，最終導(dǎo)致開發(fā)商實際獲取的利益低于其預(yù)期的銷售底價。顯然，該合同履行結(jié)果與底價銷售的本意相悖，雙方的權(quán)利義務(wù)失衡，違背了公平合理原則。故琴湖公司主張抵扣溢價款的增值稅差額及相關(guān)附加稅，本院予以支持。

（二）關(guān)于溢價款之企業(yè)所得稅應(yīng)否抵扣的問題。企業(yè)所得稅等于企業(yè)應(yīng)納稅所得額乘以稅率，而企業(yè)應(yīng)納稅所得額等于收入總額減去不征稅收入、免稅收入、各項扣除、以前年度虧損。為此，盈科行公司及琴湖公司就溢價款部分最終會否承擔企業(yè)所得稅要綜合考量上述各項指標才能確定。此外，依照國家稅務(wù)總局《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》第六條第四項之規(guī)定，采取基價（保底價）并實行超基價雙方分成方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)按規(guī)定支付受托方的分成額，不得直接從銷售收入中減除。第十二條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當期按規(guī)定扣除。涉案溢價款即便計入琴湖公司企業(yè)所得稅的銷售收入中，也可以作為代理傭金的支出項目予以扣除。故琴湖公司并未能舉證證實溢價款的企業(yè)所得稅導(dǎo)致了雙方的權(quán)利義務(wù)失衡，琴湖公司主張抵扣該部分企業(yè)所得稅沒有事實和法律依據(jù)，本院不予支持。

如上所述，琴湖公司能夠抵扣的費用為溢價款增值稅差額及相應(yīng)城建稅、教育附加費、地方教育附、地方教育附加557，293.98元（506，630.89元＋25，331.54元＋15，198.93元＋10，132.62元），其應(yīng)支付的代理費為203，285.02元（760，579元-557，293.98元）。經(jīng)查，琴湖公司于2018年9月19日收到盈科行公司出具的1，200，000元的專項稅務(wù)發(fā)票。抵扣后的剩余代理費203，285.02元應(yīng)由琴湖公司在三個工作日內(nèi)付清，2018年9月22日、23日、24日為周六、周日及中秋節(jié)，故琴湖公司最遲應(yīng)在2018年9月25日之前付清剩余代理費，違約金應(yīng)按照日萬分之五從2018年9月26日起算，截止2018年10月21日，利息計算為2，540.92元，剩余違約金計算至所有代理費付清之日止。

二審法院判決：一、撤銷江西省廣昌縣人民法院（2018）贛1030民初1316號民事判決。二、江西省琴湖投資發(fā)展有限公司應(yīng)在本判決生效之日起十五日內(nèi)向江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司支付代理費203，285.02元及違約金2，540.92元（以203，285.02元為基數(shù)計算至2018年10月21日），剩余違約金以203，285.02元為基數(shù)按照日萬分之五從2018年10月22日計算至代理費付清之日止。三、駁回江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司的其他訴訟請求。一審案件受理費11，520元，財產(chǎn)保全費4，520元，共計16，040元，由江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司負擔11，753元，江西省琴湖投資發(fā)展有限公司負擔4，287元。二審案件受理費11，520元，由江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司負擔8，441元，江西省琴湖投資發(fā)展有限公司負擔3，079元。

再審中，雙方當事人均未提交新證據(jù)，本院對原一、二審查明的事實予以確認。

本院再審認為，本案的爭議焦點是：盈科行公司是否應(yīng)承擔溢價款的增值稅差額及相關(guān)附加稅。

琴湖公司與盈科行公司基于包銷合同形成的法律關(guān)系是委托代理關(guān)系。琴湖公司與盈科行公司簽訂的《項目包銷合同》、《項目結(jié)案協(xié)議》對溢價款的增值稅差額及相關(guān)附加稅的承擔問題均未作出明確約定。根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，商品房銷售的增值稅稅率是11%，服務(wù)業(yè)的稅率是6%.盈科行公司按稅率6%繳納了增值稅及附加并向琴湖公司出具了增值稅票據(jù)，琴湖公司已按稅率11%向稅務(wù)部門繳納了增值稅及附加。根據(jù)《項目包銷合同》，不論銷售情況如何，琴湖公司只獲得銷售底價，溢價部分全部由盈科行公司獲得。琴湖公司認為溢價部分實際由盈科行公司獲得，該部分的增值稅及附加就應(yīng)由盈科行公司負擔，琴湖公司為盈科行公司向稅務(wù)部門繳納了該部分稅款，就應(yīng)折抵剩余代理費，盈科行公司對此不予認可，導(dǎo)致雙方當事人成訴。

關(guān)于溢價款的性質(zhì)問題。從琴湖公司的角度分析，琴湖公司從購房者獲得全部的商品房銷售款（包括底價款和溢價款），琴湖公司有一個商品房銷售行為，其取得的是商品房銷售款。從盈科行公司的角度分析，雙方簽訂的《項目包銷合同》、《項目結(jié)案協(xié)議》約定明確，盈科行公司從琴湖公司收取的溢價款的性質(zhì)即是代理費，系盈科行公司為琴湖公司提供商品房銷售代理服務(wù)所取得的對價。

《增值稅暫行條例》針對不同的應(yīng)納稅行為作了區(qū)分，銷售不動產(chǎn)的稅率是11%，提供服務(wù)的稅率是6%.本案中，琴湖公司是商品房銷售公司，其向購房人銷售商品房的行為是應(yīng)稅行為，其在收取購房人商品房款項的同時必須依稅法的規(guī)定，向購房人開具不動產(chǎn)銷售發(fā)票，稅率是11%.盈科行公司是代理服務(wù)提供商，其為琴湖公司提供商品房銷售代理服務(wù)，獲得代理費的同時向琴湖公司開具代理服務(wù)費發(fā)票，稅率是6%.前后兩者的納稅主體、應(yīng)稅行為、稅率均不同，不能混為一談。

稅法上的公平原則也指量能課稅原則，是為了保障不同類別的納稅人在經(jīng)濟生活中享有實質(zhì)上的公平，稅法就不同主體、不同行業(yè)、不同經(jīng)濟行為規(guī)定差異稅率的方式進行調(diào)節(jié)，通過稅收法定原則予以體現(xiàn)。民法上的公平原則，是指法律對民事主體的人身利益、財產(chǎn)利益進行分配時，必須以社會公認的公平觀念作為基礎(chǔ)，維持民事主體之間利益均衡的基本規(guī)則。在判決中直接適用民法公平原則須慎重，如稅法主體通過合同約定分配了稅款的最終負擔，此時當事人的意思自治行為就受到了民事法律的約束，民事法律有權(quán)對該約定進行評價；如稅法主體未就稅款的最終負擔作出約定，則稅款負擔問題并未進入民事法律領(lǐng)域，各稅法主體只能按照稅法的規(guī)定承擔各自的稅款，民事法律無權(quán)對其進行評價。本案，琴湖公司與盈科行公司在應(yīng)稅行為、稅率方面均是不同的，各自對各自的應(yīng)稅行為承擔繳稅義務(wù)，體現(xiàn)了稅收法定及公平原則。二審法院以民法上的公平原則判決由盈科行公司承擔根據(jù)稅法規(guī)定應(yīng)由琴湖公司負擔的部分稅款，違背了稅收法定、稅法公平原則，適用法律存在錯誤。琴湖公司要求盈科行公司承擔溢價款的增值稅差額及相關(guān)附加稅的答辯理由，沒有法律依據(jù)，本院不予支持。琴湖公司未按《項目結(jié)案協(xié)議》的約定支付代理費構(gòu)成了違約，本院對盈科行公司要求琴湖公司支付剩余代理費及違約金的請求予以支持。

根據(jù)原審查明，琴湖公司尚欠盈科行公司代理費760，579元，按《項目結(jié)案協(xié)議》約定，琴湖公司最遲應(yīng)在2018年9月25日之前付清，違約金應(yīng)按照日萬分之五從2018年9月26日起算，截至2018年10月21日，利息計算為9，507.24元，剩余違約金計算至所有代理費付清之日止。

綜上，盈科行公司的再審請求成立，原二審判決適用法律存在錯誤，應(yīng)予糾正。依照《中華人民共和國合同法》第六十條、《中華人民共和國民事訴訟法》第二百零七條第一款、第一百七十條第一款第二項之規(guī)定，判決如下：

一、撤銷江西省撫州市中級人民法院（2019）贛10民終591號民事判決和江西省廣昌縣人民法院（2018）贛1030民初1316號民事判決；

二、江西省琴湖投資發(fā)展有限公司在本判決生效之日起十日內(nèi)向江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司支付代理費760，579元及違約金9，507.24元（以760，579元為基數(shù)計算至2018年10月21日），剩余違約金以760，579元為基數(shù)按照日萬分之五從2018年10月22日計算至代理費付清之日止；

三、駁回江西盈科行網(wǎng)絡(luò)信息股份有限公司的其他訴訟請求。

如未按本判決指定的期間履行給付金錢義務(wù)，則應(yīng)按照《中華人民共和國民事訴訟法》第二百五十三條之規(guī)定，加倍支付遲延履行期間的債務(wù)利息。

一審案件受理費11，520元，財產(chǎn)保全費4，520元，二審案件受理費11，520元，共計27，560元，由江西省琴湖投資發(fā)展有限公司負擔。

本判決為終審判決。

審判長　　龔雪林

審判員　　黃偉武

審判員　　閔遂賡

二〇二〇年七月八日

書記員　　劉　偉