多部門督促互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)合規(guī)經(jīng)營(yíng)，規(guī)范電商依法納稅進(jìn)入倒計(jì)時(shí)

編者按：2020年11月6日，市場(chǎng)監(jiān)管總局、中央網(wǎng)信辦、稅務(wù)總局三部門聯(lián)合召開(kāi)規(guī)范線上經(jīng)濟(jì)秩序行政指導(dǎo)會(huì)。會(huì)議強(qiáng)調(diào)，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)要直面存在的問(wèn)題，堅(jiān)持依法合規(guī)經(jīng)營(yíng)，勇于擔(dān)當(dāng)社會(huì)責(zé)任，不斷強(qiáng)化自我約束和自我管理，共同促進(jìn)線上經(jīng)濟(jì)健康規(guī)范發(fā)展。稅務(wù)總局強(qiáng)調(diào)，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵守《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則、《電子商務(wù)法》等法律法規(guī)，依法履行納稅義務(wù)，依法享受納稅優(yōu)惠。在一年一度的雙十一來(lái)臨之際，三部門的聯(lián)合指導(dǎo)讓電商納稅問(wèn)題再次引起熱議，有觀點(diǎn)認(rèn)為，電商全面征稅時(shí)代已經(jīng)進(jìn)入倒計(jì)時(shí)，對(duì)互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)的規(guī)范將倒逼平臺(tái)對(duì)入駐電商加強(qiáng)管理，從而幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取真實(shí)信息以高效、公平地進(jìn)行稅收征管。那么，在三部門的聯(lián)合指導(dǎo)背景下，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)及入駐電商應(yīng)當(dāng)關(guān)注哪些涉稅風(fēng)險(xiǎn)？本文將與讀者共同探討。

一、刷單之殤：電商是否應(yīng)當(dāng)繳稅？

2020年5月、6月期間，華北一些地方稅務(wù)機(jī)關(guān)向眾多電商通過(guò)電子稅務(wù)局發(fā)送的“風(fēng)險(xiǎn)自查提示”，提醒他們存在少記營(yíng)業(yè)收入風(fēng)險(xiǎn)，要求企業(yè)自查3 年以來(lái)存在的漏報(bào)問(wèn)題并補(bǔ)繳稅款以及滯納金。根據(jù)資料顯示，引起該風(fēng)險(xiǎn)推送的主要原因是電商“申報(bào)的銷售收入與電商平臺(tái)統(tǒng)計(jì)的銷售收入差異較大”。而據(jù)網(wǎng)絡(luò)報(bào)道，第一批被通知的企業(yè)被要求按照支付寶全部進(jìn)賬收入補(bǔ)繳稅款、滯納金。

事實(shí)上，電商申報(bào)的銷售收入與電商平臺(tái)統(tǒng)計(jì)的銷售收入差異較大的原因是多樣的，除部分為了偷稅而故意做虛假申報(bào)的情況外，也有很多情況并非出于電商偷稅的主觀故意，例如電商平臺(tái)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)口徑的偏差（未將退貨部分從總貨值中剔除），也包括電商為了利用消費(fèi)者從眾心理而“刷單”營(yíng)造銷售火爆的表象。這兩種情形中，“刷單”是否應(yīng)予征稅的問(wèn)題爭(zhēng)議較大。

“刷單”是指電商利用自己或者他人的賬號(hào)下單購(gòu)買商品，而電商實(shí)際不發(fā)貨（或者空包裹），在確認(rèn)收貨并評(píng)價(jià)后，將貨款通過(guò)其他方式退回他人。當(dāng)然，對(duì)于這部分銷售收入電商不會(huì)記賬，更不會(huì)開(kāi)具發(fā)票。對(duì)于此類虛構(gòu)交易的行為，是否產(chǎn)生納稅義務(wù)呢？

首先，《電子商務(wù)法》要求“電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)依法履行納稅義務(wù)，并依法享受稅收優(yōu)惠”，體現(xiàn)在，電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)依法辦理市場(chǎng)主體登記，法律、行政法規(guī)規(guī)定不需要辦理市場(chǎng)主體登記的電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者在首次納稅義務(wù)發(fā)生后，應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定申請(qǐng)辦理稅務(wù)登記，并如實(shí)申報(bào)納稅?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稅收征管若干事項(xiàng)的公告》(2019年第48號(hào))則規(guī)定，自2020年3月1日起，從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的個(gè)人應(yīng)辦而未辦營(yíng)業(yè)執(zhí)照，但發(fā)生納稅義務(wù)的，可以按規(guī)定申請(qǐng)辦理臨時(shí)稅務(wù)登記?？梢?jiàn)，無(wú)論是企業(yè)、個(gè)體工商戶、個(gè)人，從事電子商務(wù)時(shí)均需要申請(qǐng)辦理稅務(wù)登記，其中，自然人辦理臨時(shí)稅務(wù)登記、獲得臨時(shí)納稅識(shí)別號(hào)，可以享受月不超過(guò)10萬(wàn)免增值稅的政策（同小規(guī)模納稅人），既可以開(kāi)普票，也可以開(kāi)專票。實(shí)踐中，由于電商數(shù)量眾多難以高效監(jiān)管，《電子商務(wù)法》則要求平臺(tái)企業(yè)向稅務(wù)部門報(bào)送平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者的身份信息和與納稅有關(guān)的信息，并應(yīng)當(dāng)提示辦理稅務(wù)登記。三部門聯(lián)合召開(kāi)的規(guī)范線上經(jīng)濟(jì)秩序行政指導(dǎo)會(huì)更是以平臺(tái)為抓手，對(duì)電商依法納稅形成夾擊。

其次，“刷單”是一項(xiàng)應(yīng)稅行為嗎？對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，刷單行為從表面上符合《增值稅暫行條例》以及“營(yíng)改增”36號(hào)文的規(guī)定，電商銷售了應(yīng)稅貨物，則發(fā)生增值稅的納稅義務(wù)，同時(shí)電商取得銷售收入，則發(fā)生企業(yè)所得稅/個(gè)人所得稅納稅義務(wù)，基于保護(hù)國(guó)家稅收秩序穩(wěn)定的角度則應(yīng)對(duì)虛構(gòu)交易征稅。而從實(shí)質(zhì)課稅角度而言，我們認(rèn)為，增值稅中貨物銷售收入確認(rèn)涉及貨物所有權(quán)轉(zhuǎn)移和收取款項(xiàng)兩個(gè)方面，刷單行為只有款項(xiàng)收取，沒(méi)有實(shí)際發(fā)貨，因此對(duì)于增值稅、所得稅的判斷應(yīng)當(dāng)更加尊重事實(shí)，從實(shí)質(zhì)重于形式的角度認(rèn)定“刷單”不是一項(xiàng)應(yīng)稅行為。同時(shí)，退一步而言，即便稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定“刷單”是一項(xiàng)應(yīng)稅行為，那么在刷單之后電商將貨款以其他渠道退還，則應(yīng)視為退貨，發(fā)生退貨的情況下，未開(kāi)具發(fā)票的則無(wú)須開(kāi)具，電商也不會(huì)產(chǎn)生收入。

實(shí)踐中，一些案例對(duì)虛構(gòu)交易不發(fā)生納稅義務(wù)予以認(rèn)可。例如，寧波圣萊達(dá)電器股份有限公司關(guān)于收到退稅的公告顯示：“由于2018年5月10日公司收到中國(guó)證監(jiān)會(huì)《行政處罰決定書》（【2018】33號(hào)），認(rèn)定公司2015年度虛構(gòu)影視版權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)，虛增2015年度收入和利潤(rùn)1000萬(wàn)元，公司已根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求對(duì)上述會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行了更正。經(jīng)公司申請(qǐng)，慈城稅務(wù)所于近日退還圣萊達(dá)文化已繳納的所得稅稅款250萬(wàn)元?！倍悇?wù)機(jī)關(guān)對(duì)于虛構(gòu)業(yè)務(wù)已納稅款予以退稅，則證明虛構(gòu)業(yè)務(wù)本身不發(fā)生納稅義務(wù)。

二、C端監(jiān)管趨緊，個(gè)人代購(gòu)應(yīng)當(dāng)如何應(yīng)對(duì)？

在過(guò)去一段時(shí)間，個(gè)人在互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)注冊(cè)電商進(jìn)行海外代購(gòu)逐步風(fēng)靡，由于當(dāng)時(shí)平臺(tái)未強(qiáng)制要求個(gè)人進(jìn)行稅務(wù)登記，因此電商似乎成為“法外之地”，通過(guò)電商從事海外代購(gòu)成為稅收監(jiān)管的盲區(qū)。在《電子商務(wù)法》實(shí)施后，個(gè)人應(yīng)當(dāng)辦理臨時(shí)稅務(wù)登記，并在店鋪首頁(yè)顯著位置持續(xù)公示其屬于不需要辦理市場(chǎng)主體登記情形等信息，并要求電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者從事跨境電子商務(wù)，應(yīng)當(dāng)遵守進(jìn)出口監(jiān)督管理的法律、行政法規(guī)和國(guó)家有關(guān)規(guī)定。實(shí)際上《電子商務(wù)法》將電商平臺(tái)中的C端，即自然人、個(gè)體工商戶都納入監(jiān)管范圍，對(duì)互聯(lián)網(wǎng)電商的規(guī)范邁出了一大步。那么從事跨境電子商務(wù)的個(gè)人代購(gòu)應(yīng)當(dāng)如何納稅？

對(duì)于個(gè)人代購(gòu)取得收入的個(gè)稅問(wèn)題存在三種觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)，代購(gòu)提供的是一種“代辦服務(wù)”，賺取的實(shí)際上是“代辦費(fèi)”，屬于個(gè)人“勞務(wù)報(bào)酬所得”，貨款本身不屬于代購(gòu)的收入。第二，代購(gòu)賺取的是進(jìn)銷差價(jià)，應(yīng)以差價(jià)作為個(gè)人“經(jīng)營(yíng)所得”。第三，由于國(guó)家規(guī)定個(gè)人攜帶入境物品免稅僅限自用，因此代購(gòu)屬于轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)行為，以收入額減除原值和合理費(fèi)用之差作為“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”。而我們認(rèn)為，根據(jù)新《個(gè)人所得稅法》及其《實(shí)施條例》，代購(gòu)屬于個(gè)人提供有償服務(wù)活動(dòng)取得的所得，應(yīng)以每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額，適用5%至35%的超額累進(jìn)稅率。而至于增值稅方面，我們則建議代購(gòu)盡快辦理臨時(shí)稅務(wù)登記，以便享受月銷售額10萬(wàn)（季度銷售額30萬(wàn)）的免稅優(yōu)惠政策。

當(dāng)然，我們也要提醒代購(gòu)存在風(fēng)險(xiǎn)，因代購(gòu)獲刑已經(jīng)屢見(jiàn)不鮮。從海外購(gòu)買回國(guó)的物品如果在免稅額度之上的，應(yīng)當(dāng)向海關(guān)申報(bào)進(jìn)境物品進(jìn)口稅（行郵稅）并補(bǔ)足稅款。偽報(bào)商品性質(zhì)、低報(bào)商品價(jià)值以及入境不申報(bào)的行為均屬于走私違法行為。

三、大數(shù)據(jù)監(jiān)管能力強(qiáng)化，電商不合規(guī)現(xiàn)象應(yīng)止

經(jīng)過(guò)5、6月的電商補(bǔ)稅風(fēng)波，稅務(wù)機(jī)關(guān)大數(shù)據(jù)監(jiān)管能力已經(jīng)可見(jiàn)一斑。同時(shí)我們關(guān)注到，11月6日國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了“2020年電子商務(wù)稅收數(shù)據(jù)分析應(yīng)用升級(jí)完善和運(yùn)行維護(hù)項(xiàng)目”招標(biāo)公告，其招標(biāo)需求為：“在發(fā)揮好原有系統(tǒng)數(shù)據(jù)獲取和分析的基礎(chǔ)上，根據(jù)新的法律法規(guī)要求和電子商務(wù)發(fā)展的趨勢(shì)，摸清電子商務(wù)平臺(tái)基本情況，并根據(jù)稅收征管特點(diǎn)進(jìn)行合理分類，同時(shí)擴(kuò)大原有電子商務(wù)稅收數(shù)據(jù)采集、分析、應(yīng)用范圍，持續(xù)做好項(xiàng)目運(yùn)維服務(wù)，為電子商務(wù)稅收數(shù)據(jù)供給和分析應(yīng)用穩(wěn)定運(yùn)行提供保障?！?/font>

大數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)使得稅務(wù)部門有條件獲得完整的電商平臺(tái)數(shù)據(jù)。大數(shù)據(jù)分析比對(duì)已經(jīng)成為稅務(wù)機(jī)關(guān)新的征管方式，從以前的雙隨機(jī)被立案檢查，到現(xiàn)在無(wú)差別批量風(fēng)險(xiǎn)提示，電商面臨的征管手段逐步強(qiáng)化，很多傳統(tǒng)的但并不合法的行為更容易被暴露?；ヂ?lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)之下，電商的銷售情況將更為透明，其銀行、微信、支付寶等金融賬戶的資金信息也容易調(diào)查取證，電商以往一些不合規(guī)行為應(yīng)當(dāng)盡快停止，以避免稅收法律責(zé)任。

在5、6月的電商補(bǔ)稅風(fēng)波中，稅務(wù)機(jī)關(guān)僅要求電商自查補(bǔ)稅、滯納金，若未來(lái)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)展開(kāi)稽查，電商少計(jì)銷售收入被認(rèn)定為偷稅的風(fēng)險(xiǎn)極大。對(duì)于“刷單”行為，我們認(rèn)為不產(chǎn)生納稅義務(wù)，則更不構(gòu)成偷稅，此種情況稅務(wù)機(jī)關(guān)若仍以偷稅定性，電商則也應(yīng)將虛構(gòu)交易的事實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)澄清并將退款的相關(guān)證據(jù)提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)，主張不具備偷稅的主觀故意。

結(jié)語(yǔ)：盡管在疫情對(duì)于實(shí)體經(jīng)濟(jì)的重大不利影響下，總局要求各地稅務(wù)機(jī)關(guān)暫停要求電商的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)自查工作、并明確后續(xù)核查合作不再開(kāi)展，但隨著疫情的好轉(zhuǎn)，寄希望于稅務(wù)機(jī)關(guān)長(zhǎng)期對(duì)電商給與特殊稅收處理是不可靠的，未來(lái)國(guó)家對(duì)于電商產(chǎn)業(yè)的稅務(wù)監(jiān)管日趨嚴(yán)格，規(guī)范電商依法納稅已經(jīng)進(jìn)入倒計(jì)時(shí)，電商也應(yīng)關(guān)注稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，依法納稅。

來(lái)源：華稅