將房地產(chǎn)用于公益性捐贈，可以享受多項稅收優(yōu)惠

目前，公益慈善事業(yè)在中國呈現(xiàn)蓬勃發(fā)展之勢，而公益性捐贈的方式也從過去捐贈貨幣為主逐步多元化，出現(xiàn)了實物捐贈、服務捐贈等多種方式，其中最值得關注的捐贈方式之一，是房地產(chǎn)捐贈。

由于在公益性捐贈中，捐贈人無法獲得任何現(xiàn)金或實物對價，對稅收事項更加敏感。因此如何按照現(xiàn)行稅收政策法規(guī)確定公益性捐贈房地產(chǎn)的稅務事項，是理順這一業(yè)態(tài)下房地產(chǎn)流轉成本的關鍵所在。

公益性捐贈房地產(chǎn)與捐贈其他財產(chǎn)不同，存在產(chǎn)權變更登記的過程，涉及多種稅費。個人將房地產(chǎn)用于公益性捐贈，可以享受以下稅收優(yōu)惠。

增值稅及附加

《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條規(guī)定：“下列情形視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)：……（二）單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外”。因此單位或個人將房地產(chǎn)捐贈用于公益事業(yè)不屬于增值稅征稅范圍。依照《城市維護建設稅法》第二條規(guī)定，城市維護建設稅以納稅人依法實際繳納的增值稅、消費稅稅額為計稅依據(jù)。因此在無增值稅納稅義務的情況下，捐贈人同樣無需繳納城市維護建設稅。

同理，依據(jù)《征收教育費附加的暫行規(guī)定》和《財政部關于統(tǒng)一地方教育附加政策有關問題的通知》（財綜〔2010〕98號），捐贈人無需繳納教育費附加和地方教育附加兩項費用。

　　按照現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，個人將房地產(chǎn)用于公益性捐贈無須辦理增值稅、城建稅和附加費用的免稅備案手續(xù)。　　

個人所得稅

《財政部、稅務總局關于個人取得有關收入適用個人所得稅應稅所得項目的公告》（財政部、稅務總局公告2019年第74號）規(guī)定，房屋產(chǎn)權所有人將房屋產(chǎn)權無償贈與他人的，受贈人因無償受贈房屋取得的受贈收入，按照“偶然所得”項目計算繳納個人所得稅?！?/font>

前款所稱受贈收入的應納稅所得額按照《財政部 國家稅務總局關于個人無償受贈房屋有關個人所得稅問題的通知》（財稅〔2009〕78號）第四條規(guī)定計算。因此個人將房地產(chǎn)用于公益性捐贈過程中，捐贈人不存在個人所得稅納稅義務，由受贈人承擔納稅義務。

另外，根據(jù)《財政部、稅務總局關于公益慈善事業(yè)捐贈個人所得稅政策的公告》（財政部、稅務總局公告2019年第99號）規(guī)定，個人通過中華人民共和國境內公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機關，向教育、扶貧、濟困等公益慈善事業(yè)的捐贈，發(fā)生的公益捐贈支出，可以按照個人所得稅法有關規(guī)定在計算應納稅所得額時扣除。其中，99號公告第二條規(guī)定：“捐贈股權、房產(chǎn)的，按照個人持有股權、房產(chǎn)的財產(chǎn)原值確定”。因此捐贈人不但不必承擔個稅納稅義務，而且可以按照捐贈房地產(chǎn)的原值扣除個人所得稅應納稅所得額。按99號公告的規(guī)定，居民個人發(fā)生的公益捐贈支出可以在財產(chǎn)租賃所得、財產(chǎn)轉讓所得、利息股息紅利所得、偶然所得、綜合所得或者經(jīng)營所得中扣除。在當期一個所得項目扣除不完的公益捐贈支出，可以按規(guī)定在其他所得項目中繼續(xù)扣除。

值得關注的是，對于財產(chǎn)原值難以確定的房地產(chǎn)，如繼承而來的房地產(chǎn)、自建的房地產(chǎn)和購入但缺失原始憑證的房地產(chǎn)應當如何確認，99號公告沒有詳細說明。實踐中主管稅務機關有可能采用核定財產(chǎn)原值的方式確定捐贈人可扣除的應納稅所得額?！　?/font>

土地增值稅

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字〔1995〕48號）規(guī)定，房產(chǎn)所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產(chǎn)權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的不屬于土地增值稅的征稅范圍，不繳納土地增值稅。

因此，個人將房地產(chǎn)用于公益性捐贈無需繳納土地增值稅。

印花稅

根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務院令第11號）第二條規(guī)定，產(chǎn)權轉移書據(jù)，包括財產(chǎn)所有權和版權、商標專用權、專利權、專有技術使用權等轉移書據(jù)，立據(jù)人按所載金額萬分之五貼花。根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例施行細則》（財稅字〔1988〕第255號）第五條規(guī)定，條例第二條所說的產(chǎn)權轉移書據(jù)，指單位和個人產(chǎn)權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據(jù)。個人捐贈房地產(chǎn)因涉及產(chǎn)權變更，因此需要繳納印花稅，應納稅額＝贈與合同標明的贈與房屋價值×0.05%，對贈與合同標明的房屋價值明顯低于市場價格，或房地產(chǎn)贈與合同未標明贈與房屋價值的，主管稅務機關可進行核定。

個人捐贈房地產(chǎn)的印花稅優(yōu)惠事項主要有以下兩種：

（1）《印花稅暫行條例》第四條規(guī)定：“下列憑證免納印花稅：……(三)對財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)贈給政府、社會福利單位、學校所立的書據(jù)”；

（2）《財政部、稅務總局關于實施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財稅〔2019〕13號）規(guī)定：“由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)本地區(qū)實際情況，以及宏觀調控需要確定，對增值稅小規(guī)模納稅人可以在50%的稅額幅度內減征資源稅、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費附加、地方教育附加”。雖然這一規(guī)定不涉及自然人，但如果捐贈人在稅務機關辦理臨時稅務登記，理應可以享受減半征收印花稅的減免政策。因此如果捐贈人不符合第（1）項條件，則捐贈房地產(chǎn)可以按照贈與合同標明的贈與房屋價值×0.05%×50%的標準計算和繳納稅款。

“先稅后證”過戶流程

為防止漏稅，個人在轉讓房地產(chǎn)時必須先按規(guī)定結清稅款后才能辦理房地產(chǎn)過戶手續(xù)，即“先稅后證”。但根據(jù)上文分析，除印花稅外，捐贈人無需繳納其他稅費，也就無法取得完稅憑證，在辦理產(chǎn)權變更登記時可能會遇到障礙。關于這一問題如何處理，目前尚未出現(xiàn)可適用于全國范圍內的法律依據(jù)或規(guī)范性文件。按照部分地區(qū)對于公益性捐贈房地產(chǎn)產(chǎn)權變更登記的有關規(guī)定，個人可以持非營利公益性組織提供的接受捐贈證明以免除提供各項完稅證明而直接辦理過戶手續(xù)。未來這一操作方式有望得到推廣，以促進我國房地產(chǎn)公益性捐贈事業(yè)的發(fā)展。

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作者：史玉峰

作者單位：中簡律師事務所

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