執(zhí)業(yè)筆記 – 進口轉(zhuǎn)讓定價法律風險已經(jīng)迫近，風雨已經(jīng)來臨

執(zhí)業(yè)筆記 – 進口轉(zhuǎn)讓定價法律風險已經(jīng)迫近，風雨已經(jīng)來臨

趙德銘

轉(zhuǎn)讓定價，是關(guān)聯(lián)公司之間的交易價格。進口貨物轉(zhuǎn)讓定價，是稅務(wù)轉(zhuǎn)讓定價與海關(guān)估價交匯的領(lǐng)域。在實務(wù)中，企業(yè)按照稅務(wù)轉(zhuǎn)讓定價方法（下稱“轉(zhuǎn)讓定價方法“）確定進口轉(zhuǎn)讓定價，而海關(guān)可能不以為然，海關(guān)仍按照與之不同的海關(guān)估價方法決定進口完稅價格。稅務(wù)局與海關(guān)的利益截然相反：進口轉(zhuǎn)讓定價低，不符合海關(guān)關(guān)稅、增值稅等海關(guān)進口稅收利益；而進口轉(zhuǎn)讓定價高，則不符合稅務(wù)局企業(yè)所得稅稅收利益。

在相互沖突的兩大強力涉稅部門之間，似乎沒有同時為海關(guān)和稅務(wù)局同時接受的轉(zhuǎn)讓定價藥丸，企業(yè)被夾在當中，有一種被撕扯的感覺。以稅務(wù)轉(zhuǎn)讓定價方法定價，僅是權(quán)宜之計，企業(yè)、股東可以預(yù)期投資回報利益，但是轉(zhuǎn)讓定價方法由于并沒有明確列入海關(guān)估價方法，企業(yè)的進口轉(zhuǎn)讓定價是否合乎海關(guān)估價規(guī)則、為海關(guān)所接受， 企業(yè)持有一種聽天由命的態(tài)度。

1.   廈門大學(xué)法學(xué)院，2014年

承廈門大學(xué)國際法以及國際稅法老師們的美意，本人以陳安國際法講座教授的身份，在廈大為法學(xué)院研究生就進口轉(zhuǎn)讓定價的稅務(wù)和海關(guān)審價專題，進行了為期一周的講座。在講座中，指出了在實務(wù)中企業(yè)以轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)方法在海關(guān)估價案件中的脆弱性和無奈性，并希望學(xué)生們以后能為企業(yè)磋磨出統(tǒng)一轉(zhuǎn)讓定價規(guī)則的一道亮光。

2.   某法院刑事法庭，某年寒冬臘月，北京

在某涉嫌“低報”進口轉(zhuǎn)讓定價的走私案中，本人作為企業(yè)的辯護律師，提出盡管進口價格低于境外賣方的進貨價格，進口轉(zhuǎn)讓定價符合稅務(wù)的硬性要求，進而進口轉(zhuǎn)讓定價本身和目的具有合法性，企業(yè)申報進口轉(zhuǎn)讓定價屬于如實申報，企業(yè)并未犯有走私罪；控方實質(zhì)上提出了進口價格不應(yīng)低于境外賣方的進貨價的要求，這樣的價格要求屬于武斷的價格，該要求本身已屬違法，更不應(yīng)作為指控犯罪的理由。但是，該企業(yè)最終仍被判定犯有走私罪。

在另一類似的刑事案件中，上海某法院判處某公司低報價格走私罪成立，法院沒有接受我們關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價的無罪辯護。

缺少進口關(guān)聯(lián)交易和轉(zhuǎn)讓定價合規(guī)審查和合規(guī)培訓(xùn)，是發(fā)生刑事責任風險的癥結(jié)。這些案例說明進口關(guān)聯(lián)交易與轉(zhuǎn)讓定價可能隱含重大刑事風險（出口也有此可能，在此暫且不論）。前不久，某客戶看到了我們所參與辯護的某刑事案件的判決書，有些焦慮，專門跟本人討論該案件的技術(shù)細節(jié)，以及避免刑事風險的要點。在此強調(diào)的是，轉(zhuǎn)讓定價也需要對癥性的合規(guī)性審查，否則可能出大事。仍有企業(yè)對于轉(zhuǎn)讓定價的法律風險渾然不知，在關(guān)聯(lián)交易和轉(zhuǎn)讓定價方面，比較任性。這在本人看來，法律風險很大，亟需貿(mào)易合規(guī)與轉(zhuǎn)讓定價合規(guī)梳理和培訓(xùn)。

3.   國際商會（ICC）官方網(wǎng)站新聞，2015年6月25日，巴黎

ICC在官方新聞中對于世界海關(guān)組織（“WCO”）《海關(guān)估價與轉(zhuǎn)讓定價指南》 （《估價指南》）深表贊賞，為WCO協(xié)調(diào)有關(guān)轉(zhuǎn)讓定價的稅務(wù)與海關(guān)立場而歡欣鼓舞。

在本人看來，該《估價指南》在內(nèi)容上沒有新的觀點或者建議，從形式上僅僅是各路諸侯諸如OECD、ICC、世界海關(guān)組織（WTO系）以及各國觀點與最新做法的總結(jié)。該指南平靜地指出，如改變以交易及進口貨物可比性為核心的海關(guān)估價方法，并代之以可比企業(yè)可比功能可比利潤為核心的轉(zhuǎn)讓定價方法，并不現(xiàn)實，除非改變WTO《海關(guān)估價協(xié)定》。該指南還“客觀地”分析了轉(zhuǎn)讓定價與海關(guān)估價方法的本質(zhì)區(qū)別，特別指出轉(zhuǎn)讓定價方法在實踐中囿于可比資料的困乏，有關(guān)可比分析缺少可信度，滿目流沙?；谶@樣的現(xiàn)實，WCO隱含的機鋒是：目前，轉(zhuǎn)讓定價政策及其同期資料僅僅是海關(guān)重新估價的源泉。如果沒有發(fā)現(xiàn)新的估價征稅的機會，海關(guān)將接受轉(zhuǎn)讓定價；如果有機會，海關(guān)就不予接受，而按照轉(zhuǎn)讓定價的方法或者利用海關(guān)估價方法重新估價征稅。

根據(jù)該《估價指南》，轉(zhuǎn)讓定價僅僅是海關(guān)考慮特殊關(guān)系是否影響價格的考慮因素之一，以便決定是否繼續(xù)估價。也為了此目的，ICC鼓勵企業(yè)向海關(guān)“傾訴”轉(zhuǎn)讓定價細節(jié)。其客觀后果是，海關(guān)審查轉(zhuǎn)讓定價報告非但沒有解決稅務(wù)和海關(guān)的不同的審查方法問題，企業(yè)面臨的轉(zhuǎn)讓定價的海關(guān)估價風險反而更大了。在轉(zhuǎn)讓定價海關(guān)估價方面，ICC如此歡欣鼓舞，顯然揭示了貿(mào)易界對此存在重大誤判。

4.   美國國內(nèi)收入局官方網(wǎng)站新聞，2006年9月11日，華盛頓特區(qū)

美國國內(nèi)收入局IRS與葛蘭素史克公司（GSK）就轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)爭端達成和解。GSK向IRS補稅34億美元。該案涉及GSK英國母公司與美國子公司之間的原料藥進口轉(zhuǎn)讓定價的合理性及其利潤分割問題。英國稅務(wù)局堅稱是英國母公司所擁有的技術(shù)和品牌發(fā)揮了主導(dǎo)作用，因此母公司必須有更多的利潤份額；而IRS認為，美國子公司的銷售收入主要歸因于子公司在美國市場的市場推廣和銷售努力，美國子公司應(yīng)分得更多利潤。最終IRS勝出。IRS激動地在其網(wǎng)站上宣布：他們打敗了著名的律師事務(wù)所。

對照該案件，大家是否聯(lián)想起在華醫(yī)藥代表的身影？這個案件對于中國轉(zhuǎn)讓定價和海關(guān)估價，將意味著什么？

5.    BEPS行動計劃與轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)規(guī)則，國家稅務(wù)總局，2016、2017年，北京

《BEPS第8-10項行動計劃 – 確保轉(zhuǎn)讓定價成果與價值創(chuàng)造相匹配》（“BEPS行動計劃”）于2015公布，并作為《OECD轉(zhuǎn)讓定價指南》之組成部分。國家稅務(wù)總局為落實BEPS行動計劃，于2016年7月13日發(fā)布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》（稅總42號公告），其后于2017年3月17日又發(fā)布了《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（稅總6號公告）。

稅總42號公告要求轉(zhuǎn)讓定價反映在華企業(yè)對于企業(yè)集團全球利潤的價值貢獻，特別是：（1）地域特殊因素對企業(yè)創(chuàng)造價值貢獻的計量及其歸屬；（2）企業(yè)集團利潤在全球價值鏈條中的分配原則和分配結(jié)果。稅總6號公告更為具體地要求在判定企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方對無形資產(chǎn)價值的貢獻程度及相應(yīng)的收益分配時，應(yīng)當“充分考慮各方在無形資產(chǎn)開發(fā)、價值提升、維護、保護、應(yīng)用和推廣中的價值貢獻”。簡而言之，轉(zhuǎn)讓定價需要反映中國進口企業(yè)的本地貢獻。其中中國市場特殊性以及進口企業(yè)在中國市場的營銷無形資產(chǎn)，將在確定轉(zhuǎn)讓定價方面獲得前所未有的重視。

強調(diào)本地價值貢獻，意味著上述GSK轉(zhuǎn)讓定價案件中美國國內(nèi)收入局關(guān)于本地價值貢獻的主張，得到廣泛認可，意味著以往以交易的凈利潤法確定轉(zhuǎn)讓定價時，一般沒有考慮進口企業(yè)對于無形資產(chǎn)的本地價值貢獻，意味著進口方之前的利潤偏低，意味著之前的進口轉(zhuǎn)讓定價偏高，還意味著今后企業(yè)可能將明顯降低進口轉(zhuǎn)讓定價水平，意味著海關(guān)進口稅收利益因BEPS（稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移）行動計劃而受到侵蝕，意味著海關(guān)可能將采取反制措施

6.   億元“轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)補稅案，2011年底，深圳

在該案件中，某財富500強企業(yè)因稅務(wù)轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整，補稅加利息計1.08億元（中國稅務(wù)報2012年6月15日報道）。在該案中，企業(yè)按照來料加工從事加工貿(mào)易產(chǎn)生加工費利潤，但是稅務(wù)局則按照進料加工貿(mào)易方式核定進料轉(zhuǎn)讓定價并將企業(yè)進料加工利潤提到可比水平。稅務(wù)局這樣調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價的依據(jù)是什么，值得玩味。在該案的報道中，稅務(wù)局人員強調(diào)該企業(yè)是世界500強下屬企業(yè)，并且案值大，企業(yè)內(nèi)部有“成百上千經(jīng)驗豐富的財稅專業(yè)人士，背后還有外部頂級財稅專家支撐”，反避稅調(diào)查組成員的壓力非常大。但是他們并沒有因此退卻，而知難而進，抓住重點，堅持原則，有理有據(jù)，大膽辦案，斗智斗勇，最終經(jīng)過一年半的努力，取得反避稅成效。請大家留意稅務(wù)執(zhí)法過程中的這些心理活動。

該案是中國稅務(wù)局在轉(zhuǎn)讓定價反避稅方面較早的成功案例。其后，稅務(wù)轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整和反補稅調(diào)查案件數(shù)量大幅增長。企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價仍面臨需要保持進口企業(yè)合理凈利水平的壓力。進口企業(yè)凈利水平低，將很可能面臨轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整。如果對于進口價格產(chǎn)生后續(xù)影響，海關(guān)也可能提出進口轉(zhuǎn)讓定價質(zhì)疑，啟動海關(guān)轉(zhuǎn)讓定價估價程序。

7.   海關(guān)篩查進口轉(zhuǎn)讓定價，2020年，全國性行動

許多企業(yè)已經(jīng)接到海關(guān)有關(guān)部門的書面文件，要求企業(yè)提供轉(zhuǎn)讓定價文件和同期資料。海關(guān)已經(jīng)啟動“轉(zhuǎn)讓定價行業(yè)調(diào)研”，其本質(zhì)是對于轉(zhuǎn)讓定價是否合乎海關(guān)估價方法進行風險評估，并可能采取后續(xù)估價、補稅乃至緝私調(diào)查行動。

在BEPS行動計劃和新冠肺炎疫情的共同壓力下，海關(guān)對于進口轉(zhuǎn)讓定價采取了主動出擊的策略，企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價法律風險將全面爆發(fā)。

結(jié)語

上述背景、場景和分析，有助于企業(yè)切實了解轉(zhuǎn)讓定價宏觀監(jiān)管的形勢和趨向。在疫情壓力之下，稅務(wù)局也可能更加嚴格執(zhí)行BEPS行動計劃中強調(diào)本地價值貢獻的規(guī)則，與此同時，海關(guān)已經(jīng)發(fā)力篩查企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價報告和同期資料。轉(zhuǎn)讓定價領(lǐng)域同時存在很高的稅務(wù)與海關(guān)監(jiān)管風險。對于轉(zhuǎn)讓定價進行合規(guī)性評估、抗辯以及改進措施，已經(jīng)刻不容緩。

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