研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除注意事項(xiàng)及風(fēng)險(xiǎn)防控對(duì)策

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除注意事項(xiàng)及風(fēng)險(xiǎn)防控對(duì)策

來源：《中國(guó)稅務(wù)》2025年第9期
作者：陳佳軍  李明芳
原文鏈接：https://mp.weixin.qq.com/s/zVTgRoOB8F8vPQPObiTCnA

創(chuàng)新是引領(lǐng)發(fā)展的第一動(dòng)力，是推動(dòng)高質(zhì)量發(fā)展、建設(shè)現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)體系的戰(zhàn)略支撐。為鼓勵(lì)創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新，國(guó)家出臺(tái)了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，但該政策中的“加計(jì)”有其明確要求，“扣除”也有一定的限定條件。實(shí)踐中，不少企業(yè)因研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除適用不當(dāng)被稅務(wù)稽查，除調(diào)整應(yīng)納稅所得額、補(bǔ)繳稅款并加收滯納金外，還可能被處以罰款。本文從研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除相關(guān)稽查案例出發(fā)，梳理政策適用注意事項(xiàng)及風(fēng)險(xiǎn)防控建議。

違法行為類型一：虛構(gòu)研發(fā)項(xiàng)目
【典型案例】A公司通過虛構(gòu)立項(xiàng)報(bào)告、虛假記錄材料領(lǐng)用單、虛列研發(fā)人員等方式虛構(gòu)未真實(shí)發(fā)生的研發(fā)項(xiàng)目，將外購成熟產(chǎn)品偽裝成自研產(chǎn)品，虛增研發(fā)費(fèi)用472.13萬元。稅務(wù)局稽查局依法調(diào)整了該公司虛增的研發(fā)費(fèi)用及加計(jì)扣除金額，追繳了稅款和滯納金，處以罰款，并將該案虛開發(fā)票的線索移送公安機(jī)關(guān)。
【注意事項(xiàng)】上述案例提醒我們，研發(fā)費(fèi)用的“加計(jì)”不可任性，要實(shí)事求是。一是真實(shí)性是加計(jì)扣除的前提。沒有真實(shí)發(fā)生，虛構(gòu)的研發(fā)項(xiàng)目或虛開的研發(fā)費(fèi)用不得加計(jì)扣除。二是創(chuàng)新是加計(jì)扣除的第一要義。研發(fā)活動(dòng)是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動(dòng)。企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)的常規(guī)性升級(jí)，對(duì)某項(xiàng)科研成果的直接應(yīng)用，對(duì)現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡(jiǎn)單改變，市場(chǎng)調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究等均不屬于研發(fā)活動(dòng)，不適用研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。三是不征稅收入對(duì)應(yīng)的支出不得加計(jì)扣除。企業(yè)將取得的作為不征稅收入處理的財(cái)政性資金用于研發(fā)活動(dòng)所形成的費(fèi)用或無形資產(chǎn)，不得計(jì)算加計(jì)扣除或攤銷。

違法行為類型二：虛列人員工資
【典型案例】B公司主要開展醫(yī)藥制造等業(yè)務(wù)，在醫(yī)藥行業(yè)專項(xiàng)整治工作中被當(dāng)?shù)囟悇?wù)局稽查局立案檢查。檢查發(fā)現(xiàn)，其研發(fā)臺(tái)賬上的研發(fā)人員同時(shí)從事車間生產(chǎn)和研發(fā)活動(dòng)，但企業(yè)沒有按照實(shí)際工時(shí)對(duì)相關(guān)人員的人工費(fèi)用在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用之間進(jìn)行分配，而是將這部分員工的工資薪金、五險(xiǎn)一金等全額計(jì)入研發(fā)費(fèi)用，申報(bào)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠，合計(jì)金額達(dá)570萬元。最終，稅務(wù)稽查部門將B公司無法準(zhǔn)確區(qū)分的人工費(fèi)用，在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除金額中作了調(diào)減處理。
【注意事項(xiàng)】直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員的工資薪金、五險(xiǎn)一金和外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用可以加計(jì)扣除，但需注意以下事項(xiàng)：一是需準(zhǔn)確界定研發(fā)人員。研發(fā)人員包括研究人員、技術(shù)人員和輔助人員。從事行政管理工作的人員、財(cái)務(wù)人員及后勤人員等不直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員不屬于研發(fā)人員，相關(guān)人員的工資薪金、五險(xiǎn)一金以及勞務(wù)費(fèi)用等不能計(jì)入研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行加計(jì)扣除。二是科學(xué)做好工時(shí)劃分。即便是“直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員”，若非全職研發(fā)人員，也應(yīng)將其“從事研發(fā)活動(dòng)的時(shí)間”和“從事非研發(fā)活動(dòng)的時(shí)間”進(jìn)行區(qū)分，只能將“從事研發(fā)活動(dòng)的時(shí)間”所對(duì)應(yīng)的人工費(fèi)計(jì)入研發(fā)費(fèi)用并加計(jì)扣除。三是未取得合法有效憑證不得稅前扣除。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的前提是稅前可以列支，要對(duì)外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用加計(jì)扣除，必須取得合法有效憑證，否則不能稅前扣除，也不能加計(jì)扣除。四是實(shí)際未發(fā)放的工資薪金不得加計(jì)扣除。例如，企業(yè)已預(yù)提但未實(shí)際發(fā)放的研發(fā)人員工資薪金，不得在預(yù)提年度加計(jì)扣除。

違法行為類型三：擴(kuò)大“相關(guān)費(fèi)用”
【典型案例】C公司申報(bào)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的其他相關(guān)費(fèi)用時(shí)，將研發(fā)人員的通訊費(fèi)5萬元、專利年費(fèi)0.7萬元等費(fèi)用均計(jì)入研發(fā)費(fèi)用，并申報(bào)適用加計(jì)扣除。最終，稅務(wù)局稽查局對(duì)C公司的其他相關(guān)費(fèi)用進(jìn)行納稅調(diào)整，追繳了企業(yè)所得稅和滯納金。
【注意事項(xiàng)】一是其他相關(guān)費(fèi)用實(shí)行列舉式。研發(fā)費(fèi)用中的其他相關(guān)費(fèi)用，指與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用，如技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)，研發(fā)成果的檢索、分析、評(píng)議、論證、鑒定、評(píng)審、評(píng)估、驗(yàn)收費(fèi)用，知識(shí)產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)、代理費(fèi)，差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)，職工福利費(fèi)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。列舉中的真實(shí)發(fā)生的費(fèi)用可以按規(guī)定扣除，未在列舉中的費(fèi)用不得在此類費(fèi)用中加計(jì)扣除，比如專利年費(fèi)。二是其他相關(guān)費(fèi)用扣除有比例要求。此類費(fèi)用總額不得超過可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。三是需準(zhǔn)確進(jìn)行歸集。例如，職工福利費(fèi)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)要?dú)w類到“其他相關(guān)費(fèi)用”，不應(yīng)歸集到“人員人工費(fèi)用”。

違法行為類型四：未沖減研發(fā)費(fèi)用
【典型案例】2023年，D公司在開展研發(fā)活動(dòng)過程中直接形成了產(chǎn)品，并于2023年11月將該產(chǎn)品銷售。但是，D公司并未將該產(chǎn)品對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用沖減2023年的研發(fā)費(fèi)用。2024年，D公司因“雙隨機(jī)”抽查被當(dāng)?shù)囟悇?wù)局稽查局立案檢查。檢查人員查看了企業(yè)發(fā)票開具情況，并將銷售合同中的產(chǎn)品規(guī)格、型號(hào)等信息與研發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行匹配，發(fā)現(xiàn)其存在未按規(guī)定沖減材料費(fèi)用的問題，追繳了少繳的稅款及滯納金，并給予行政處罰。
【注意事項(xiàng)】一是研發(fā)產(chǎn)品對(duì)外銷售的，應(yīng)沖減對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用。企業(yè)研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷售的，研發(fā)費(fèi)用中對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用不得加計(jì)扣除。產(chǎn)品銷售與對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用發(fā)生在不同納稅年度且材料費(fèi)用已計(jì)入研發(fā)費(fèi)用的，可在銷售當(dāng)年以對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用發(fā)生額直接沖減當(dāng)年的研發(fā)費(fèi)用，不足沖減的，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)沖減。二是研發(fā)產(chǎn)品無償提供給客戶試用的，按視同銷售處理。產(chǎn)品研發(fā)后，無償提供給客戶試用，試用后未歸還的，應(yīng)按視同銷售處理，沖減對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用。三是特殊收入應(yīng)扣減研發(fā)費(fèi)用。企業(yè)取得在研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，在計(jì)算當(dāng)年可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用時(shí)，應(yīng)從研發(fā)費(fèi)用中扣減該特殊收入，不足扣減的，加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用按零計(jì)算。

違法行為類型五：誤判享受主體
【典型案例】2023年，受托方E公司接受委托，為委托方F企業(yè)開發(fā)一套包含芯片設(shè)計(jì)和后期運(yùn)行的軟件系統(tǒng)，已于2023年度完成開發(fā)工作，實(shí)際發(fā)生研發(fā)費(fèi)用150萬元。根據(jù)合同約定，該系統(tǒng)的所有權(quán)歸委托方F公司。匯算清繳時(shí)，E公司適用了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。稅務(wù)稽查部門依據(jù)委托開發(fā)合同調(diào)增E公司應(yīng)納稅所得額，追繳了企業(yè)所得稅和滯納金。
【注意事項(xiàng)】一是委托研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除有比例要求。企業(yè)委托境內(nèi)的外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人開展研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用，可按規(guī)定稅前扣除，加計(jì)扣除時(shí)按照研發(fā)活動(dòng)發(fā)生費(fèi)用的80%作為加計(jì)扣除基數(shù)。委托個(gè)人研發(fā)的，應(yīng)憑個(gè)人出具的發(fā)票等合法有效憑證在稅前加計(jì)扣除。二是加計(jì)扣除主體有規(guī)定。無論委托方是否享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，受托方均不得加計(jì)扣除。也就是說，在任何情況下，委托方享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的權(quán)利都不能轉(zhuǎn)移給受托方。三是委托境外研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除有限制。企業(yè)委托境外進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)入委托方的委托境外研發(fā)費(fèi)用。委托境外研發(fā)費(fèi)用不超過境內(nèi)符合條件的研發(fā)費(fèi)用2/3的部分，可以按規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前加計(jì)扣除。四是委托研發(fā)和合作研發(fā)存在區(qū)別。合作研發(fā)是企業(yè)共同合作開發(fā)的項(xiàng)目，由合作各方就自身實(shí)際承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別計(jì)算加計(jì)扣除，沒有80%的加計(jì)扣除基數(shù)限制和加計(jì)扣除主體限制。

風(fēng)險(xiǎn)防控建議
企業(yè)違規(guī)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，既有主觀上以少繳稅款為目的的“虛”列費(fèi)用，又有對(duì)政策理解上存在偏差所致的“誤”用政策。因此，企稅雙方應(yīng)雙管齊下，真正讓稅收優(yōu)惠政策助力企業(yè)產(chǎn)品迭代更新，將政策紅利轉(zhuǎn)化為創(chuàng)新動(dòng)力。
科學(xué)準(zhǔn)確判斷，筑牢合規(guī)申報(bào)根基。一是真實(shí)發(fā)生。可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用以真實(shí)發(fā)生為前提，切勿虛列項(xiàng)目或虛增費(fèi)用。二是自行判斷。在申報(bào)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)，要關(guān)注“三性”，即行業(yè)的適用性、項(xiàng)目的合規(guī)性和歸集的準(zhǔn)確性。住宿餐飲等被列入加計(jì)扣除負(fù)面清單的行業(yè)不得享受加計(jì)扣除；對(duì)于產(chǎn)品的常規(guī)性升級(jí)，產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料的重復(fù)或簡(jiǎn)單改變的也不得加計(jì)扣除；對(duì)于研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)費(fèi)用要準(zhǔn)確核算；各類研發(fā)費(fèi)用要準(zhǔn)確進(jìn)行歸集。三是留存?zhèn)洳椤Ａ舸嫜芯块_發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書和立項(xiàng)決議文件，從事研發(fā)活動(dòng)的人員和用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的費(fèi)用分配說明，研發(fā)支出輔助賬及匯總表等資料，以配合稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)的檢查。
深化精準(zhǔn)輔導(dǎo)，防范違規(guī)享受風(fēng)險(xiǎn)。一是拓展多元化輔導(dǎo)渠道。在鞏固傳統(tǒng)的與納稅人面對(duì)面政策宣講方式的基礎(chǔ)上，充分運(yùn)用12366納稅繳費(fèi)服務(wù)熱線、征納互動(dòng)平臺(tái)、企業(yè)微信、抖音政務(wù)直播等線上載體，構(gòu)建立體化、即時(shí)響應(yīng)的輔導(dǎo)網(wǎng)絡(luò)。二是實(shí)施“精準(zhǔn)滴灌”式輔導(dǎo)。針對(duì)不同發(fā)展階段、不同行業(yè)特性、不同申報(bào)經(jīng)驗(yàn)的企業(yè)，特別是高新技術(shù)企業(yè)、科技型中小企業(yè)和首次申報(bào)企業(yè)，開展靶向政策輔導(dǎo)與申報(bào)預(yù)審服務(wù)，前置化解共性及個(gè)性疑難問題，從源頭提升申報(bào)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、完整性與規(guī)范性。三是強(qiáng)化“正負(fù)清單”宣傳引導(dǎo)。常態(tài)化開展針對(duì)研發(fā)活動(dòng)界定、費(fèi)用歸集范圍、正面清單與負(fù)面清單事項(xiàng)的專項(xiàng)解讀。編制《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除合規(guī)操作指引》，提供清晰、可操作的實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)。
分級(jí)分類管理，提升精準(zhǔn)監(jiān)管效能。構(gòu)建科學(xué)動(dòng)態(tài)分級(jí)分類管理機(jī)制，基于企業(yè)歷史申報(bào)數(shù)據(jù)質(zhì)量、納稅信用等級(jí)、科技部門評(píng)價(jià)等信息，將企業(yè)動(dòng)態(tài)劃分為A、B、C三類，實(shí)施差異化監(jiān)管策略。A類企業(yè)為研發(fā)管理較為規(guī)范且信用良好的企業(yè)，以“服務(wù)+信任”為主，主要采取資料備案管理和基于風(fēng)險(xiǎn)模型的隨機(jī)抽查。B類企業(yè)為新成立或者首次申報(bào)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的企業(yè)，實(shí)施“輔導(dǎo)+核查”并重，當(dāng)年度重點(diǎn)對(duì)其研發(fā)項(xiàng)目核心留存?zhèn)洳橘Y料進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審核，確保政策初享合規(guī)。C類企業(yè)是根據(jù)大數(shù)據(jù)掃描出的風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)，納入重點(diǎn)監(jiān)控名單，實(shí)施“監(jiān)測(cè)+嚴(yán)管”，對(duì)其研發(fā)費(fèi)用年度歸集、成果轉(zhuǎn)化等情況進(jìn)行重點(diǎn)核查。根據(jù)后續(xù)申報(bào)合規(guī)性、風(fēng)險(xiǎn)核查結(jié)果及外部信息變化，實(shí)時(shí)更新企業(yè)分類等級(jí)，形成“守信激勵(lì)、失信懲戒”的閉環(huán)管理機(jī)制。

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