稅局處長(zhǎng)也騙稅？從一則案例看稅務(wù)人員的涉稅風(fēng)險(xiǎn)與防范

騙取出口退稅犯罪具有嚴(yán)重的社會(huì)危害性，不僅導(dǎo)致國(guó)家稅款流失，同時(shí)擾亂正常的經(jīng)濟(jì)秩序，并有可能引發(fā)大量其他犯罪。由于我國(guó)實(shí)行統(tǒng)一的外貿(mào)管理體制，只有經(jīng)國(guó)家商務(wù)部主管部門或其授權(quán)的單位批準(zhǔn)賦予出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的企業(yè)才有資格申請(qǐng)出口退稅。因此，騙取出口退稅罪的主體通常是有出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的企業(yè)及相關(guān)責(zé)任人員。然而，為騙取出口退稅，犯罪分子通常與他人合謀共同實(shí)施騙稅，其中包括了稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員。本文分享一則這樣的典型案例，并由此出發(fā)分析稅務(wù)人員的涉稅風(fēng)險(xiǎn)與防范。


一、案情簡(jiǎn)介
張某于2005年結(jié)識(shí)S市國(guó)稅局貨物與勞務(wù)稅處副處長(zhǎng)董某某。2009年2月27日，張某、董某某共同出資成立了大洋公司，自營(yíng)和代理各類商品和技術(shù)的進(jìn)出口。

2010年7月，張某、董某某等人商議，借馬來西亞商人梁某某在華進(jìn)口家具及他人辦理出口業(yè)務(wù)之機(jī)，采取偽造報(bào)關(guān)材料并虛開增值稅專用發(fā)票的手段假冒出口，利用董某某主管退稅業(yè)務(wù)的職務(wù)便利，騙取國(guó)家出口退稅。

2010年8月至2012年5月間，張某根據(jù)董某某安排，從梁某某等人手中購(gòu)買出口貨物信息，偽造虛假購(gòu)銷合同、裝箱單、外銷發(fā)票等報(bào)關(guān)材料，發(fā)往與購(gòu)買的貨物信息對(duì)應(yīng)的貨代公司，并在貨物出口后向貨代公司索回由海關(guān)出具的報(bào)關(guān)單。為獲取與報(bào)關(guān)單對(duì)應(yīng)的增值稅專用發(fā)票，張某從他人處購(gòu)買了虛開的增值稅專用發(fā)票。自2010年11月至2012年6月，張某等人以大洋公司的名義將上述報(bào)關(guān)單及增值稅專用發(fā)票報(bào)送至S市國(guó)稅局，利用董某某主管退稅業(yè)務(wù)的職務(wù)便利，共向虛假申報(bào)出口退稅款7844472.25元，實(shí)際騙取7319552.28元，余款因案發(fā)未領(lǐng)取。

二、各方觀點(diǎn)
爭(zhēng)議焦點(diǎn)：董某某是否構(gòu)成騙取出口退稅罪。

董某某觀點(diǎn)：其在張某等人申報(bào)國(guó)家退稅的過程中存在一定的瀆職行為，但僅是對(duì)大洋公司騙取出口退稅的行為審批把關(guān)不嚴(yán)，并未參與騙取國(guó)家出口退稅的共謀，不構(gòu)成騙取出口退稅罪。

法院觀點(diǎn)：根據(jù)本案證據(jù)可知，董某某不僅在最初就積極參與了張某騙取國(guó)家出口退稅的共謀，而且其作為大洋公司的實(shí)際出資人，在事實(shí)上參與了張某等人騙取出口退稅的各個(gè)環(huán)節(jié)，并利用自己在S市國(guó)稅局的職務(wù)便利使騙取出口退稅的犯罪行為最終得以實(shí)現(xiàn)，故董某某關(guān)于其僅是對(duì)大洋公司騙取出口退稅的行為審批把關(guān)不嚴(yán)，并未參與騙取國(guó)家出口退稅的共謀的辯解，與事實(shí)不符，本院不予采納。

三、華稅點(diǎn)評(píng)
（一）稅務(wù)人員參與騙稅應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任

實(shí)施騙取出口退稅行為應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任包括兩類，一類為行政責(zé)任，一類為刑事責(zé)任?！?/font>稅收征收管理法》第六十六條規(guī)定：“以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國(guó)家出口退稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其騙取的退稅款，并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。對(duì)騙取國(guó)家出口退稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以在規(guī)定期間內(nèi)停止為其辦理出口退稅?！倍覈?guó)《刑法》第二百零四條則專門設(shè)置了騙取出口退稅罪，對(duì)騙取國(guó)家出口退稅款數(shù)額較大的行為進(jìn)行懲處和打擊。

《稅收征收管理法》所規(guī)制的主體主要是納稅人及扣繳義務(wù)人，但考慮到稅務(wù)人員也可能參與偷稅、騙稅等行為，因此《稅收征收管理法》在第八十條專門規(guī)定了稅務(wù)人員實(shí)施偷稅、騙稅等行為所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任：“稅務(wù)人員與納稅人、扣繳義務(wù)人勾結(jié)，唆使或者協(xié)助納稅人、扣繳義務(wù)人有本法第六十三條、第六十五條、第六十六條規(guī)定的行為，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任；尚不構(gòu)成犯罪的，依法給予行政處分?！庇纱丝梢?，稅務(wù)人員參與騙稅，雖然不會(huì)受到罰款處罰，但是要以受到行政處分的形式承擔(dān)行政責(zé)任。而對(duì)于稅務(wù)人員參與騙稅所應(yīng)承擔(dān)的刑事責(zé)任，則可以根據(jù)我國(guó)《刑法》中共同犯罪的相關(guān)規(guī)定予以處理，構(gòu)成共同犯罪的，要以騙取出口退稅罪定罪處罰。

（二）本案中董某某構(gòu)成騙取出口退稅罪共犯

我國(guó)《刑法》第二十五條規(guī)定：“共同犯罪是指二人以上共同故意犯罪?！蓖瑫r(shí)，根據(jù)《刑法》的相關(guān)規(guī)定，構(gòu)成犯罪需要達(dá)到相應(yīng)的刑事責(zé)任年齡，再結(jié)合我國(guó)《刑法》和相關(guān)司法解釋對(duì)于騙取出口退稅罪的規(guī)定可知，騙取出口退稅罪共犯的構(gòu)成需要滿足的條件包括：1.客體要件：侵犯國(guó)家稅收管理制度與稅收財(cái)產(chǎn)權(quán)；2.客觀方面：共同實(shí)施騙稅行為（根據(jù)刑法理論和相關(guān)規(guī)定，共同犯罪的行為方式包括實(shí)行、共謀、組織、教唆、幫助），騙取國(guó)家出口退稅款數(shù)額較大；3.主體要件：二人以上，達(dá)到刑事責(zé)任年齡；4.主觀方面：具有騙稅的故意。

本案中，董某某與張某共同出資設(shè)立大洋公司，二人商議采取偽造報(bào)關(guān)材料并虛開增值稅專用發(fā)票的手段騙取出口退稅，同時(shí)，董某某安排張某從他人處購(gòu)買出口貨物信息、偽造虛假購(gòu)銷合同等報(bào)關(guān)材料獲取報(bào)關(guān)單，在張某向S市國(guó)稅局申請(qǐng)退稅時(shí)，董某某利用自身職務(wù)便利為其辦理出口退稅，騙取國(guó)家出口退稅款數(shù)額巨大。由上述一系列法院認(rèn)定的事實(shí)可知，董某某與張某以共謀、實(shí)行等方式共同實(shí)施了騙稅犯罪行為，侵犯了國(guó)家稅收管理制度和稅收財(cái)產(chǎn)權(quán)，且二人滿足騙取出口退稅罪的刑事責(zé)任年齡要求，主觀方面具有騙稅的故意，因此，董某某與張某構(gòu)成騙取出口退稅罪的共犯，對(duì)于董某某以騙取出口退稅罪定罪并追究其刑事責(zé)任符合法律規(guī)定。

（三）稅務(wù)人員面臨多重涉稅風(fēng)險(xiǎn)考驗(yàn)

除參與偷稅、騙稅等違法犯罪活動(dòng)外，稅務(wù)人員還面臨多重涉稅風(fēng)險(xiǎn)的考驗(yàn)?！?/font>稅收征收管理法》除在第八十條對(duì)稅務(wù)人員參與偷稅、騙稅等行為作出規(guī)定外，還在第八十一條至八十五條對(duì)于其他違法行為作出了規(guī)定。同時(shí)，我國(guó)《刑法》除對(duì)國(guó)家工作人員的犯罪行為，如受賄等行為作出一般性規(guī)定外，還針對(duì)稅務(wù)人員的犯罪行為設(shè)置了專門的罪名。

《稅收征收管理法》對(duì)稅務(wù)人員違法行為及責(zé)任的規(guī)定
第八十一條	稅務(wù)人員利用職務(wù)上的便利，收受或者索取納稅人、扣繳義務(wù)人財(cái)物或者謀取其他不正當(dāng)利益，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任；尚不構(gòu)成犯罪的，依法給予行政處分。
第八十二條	稅務(wù)人員徇私舞弊或者玩忽職守，不征或者少征應(yīng)征稅款，致使國(guó)家稅收遭受重大損失，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任；尚不構(gòu)成犯罪的，依法給予行政處分。 稅務(wù)人員濫用職權(quán)，故意刁難納稅人、扣繳義務(wù)人的，調(diào)離稅收工作崗位，并依法給予行政處分。 稅務(wù)人員對(duì)控告、檢舉稅收違法違紀(jì)行為的納稅人、扣繳義務(wù)人以及其他檢舉人進(jìn)行打擊報(bào)復(fù)的，依法給予行政處分；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任?！?/font>
第八十三條	違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定提前征收、延緩征收或者攤派稅款的，由其上級(jí)機(jī)關(guān)或者行政監(jiān)察機(jī)關(guān)責(zé)令改正，對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員依法給予行政處分。
第八十四條	違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收的開征、停征或者減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅以及其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定的，除依照本法規(guī)定撤銷其擅自作出的決定外，補(bǔ)征應(yīng)征未征稅款，退還不應(yīng)征收而征收的稅款，并由上級(jí)機(jī)關(guān)追究直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員的行政責(zé)任；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。
第八十五條	稅務(wù)人員在征收稅款或者查處稅收違法案件時(shí)，未按照本法規(guī)定進(jìn)行回避的，對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依法給予行政處分。

《刑法》對(duì)稅務(wù)人員犯罪行為及責(zé)任的專門規(guī)定
第四百零四條	【徇私舞弊不征、少征稅款罪】稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員徇私舞弊，不征或者少征應(yīng)征稅款，致使國(guó)家稅收遭受重大損失的，處五年以下有期徒刑或者拘役；造成特別重大損失的，處五年以上有期徒刑。
第四百零五條	【徇私舞弊發(fā)售發(fā)票、抵扣稅款、出口退稅罪；違法提供出口退稅證罪】稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，在辦理發(fā)售發(fā)票、抵扣稅款、出口退稅工作中，徇私舞弊，致使國(guó)家利益遭受重大損失的，處五年以下有期徒刑或者拘役；致使國(guó)家利益遭受特別重大損失的，處五年以上有期徒刑。

從上述規(guī)定可知，稅務(wù)人員可能面臨的涉稅風(fēng)險(xiǎn)多種多樣，不僅涉及偷稅、騙稅，還可能涉及到收受賄賂、徇私舞弊、濫用職權(quán)等，如果稅務(wù)人員沒能經(jīng)受住這些風(fēng)險(xiǎn)的考驗(yàn)，實(shí)施了違反上述法律規(guī)定的行為，則不僅會(huì)受到行政處分，嚴(yán)重的還會(huì)構(gòu)成犯罪，受到刑罰的處罰。

（四）防范風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生與納稅人權(quán)利保護(hù)

稅務(wù)人員負(fù)有依法征稅，對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人依法履行納稅義務(wù)或者扣繳義務(wù)進(jìn)行監(jiān)督管理的職權(quán)。如果稅務(wù)人員的法定職權(quán)得到嚴(yán)格、合理行使，則會(huì)對(duì)國(guó)家稅款征收與納稅人權(quán)利保護(hù)產(chǎn)生積極作用，而如果職權(quán)被濫用，則不僅會(huì)危害國(guó)家稅收利益，也會(huì)使稅務(wù)人員自陷風(fēng)險(xiǎn)，甚至危害到納稅人的合法利益。

在本文所分享的案例中，S市國(guó)稅局副處長(zhǎng)董某某與他人共謀實(shí)施騙稅行為，不僅造成了國(guó)家稅款流失，嚴(yán)重危害到了國(guó)家稅收利益，也使得其最終被法院判決構(gòu)成騙取出口退稅罪處以有期徒刑十二年。在非法利益的誘惑面前，董某某未能嚴(yán)格履行職責(zé)，反而同他人一起騙取國(guó)家退稅款，最終受到刑罰制裁，結(jié)果令人深思。而在其他一些案件中，一些稅務(wù)人員沒能經(jīng)受住風(fēng)險(xiǎn)考驗(yàn)，不僅使自己受到處罰，更重要的是對(duì)納稅人的權(quán)益造成了侵害。如一些稅務(wù)人員在納稅人辦理事項(xiàng)時(shí)不作為、吃拿卡要，甚至向納稅人索取賄賂，這些違規(guī)甚至違法犯罪行為不僅使得稅務(wù)人員自身可能面臨各種處罰，破壞了稅務(wù)機(jī)關(guān)的廉潔形象，也對(duì)納稅人各項(xiàng)權(quán)利的行使造成了阻礙，侵犯了納稅人的合法權(quán)益。因此，必須加強(qiáng)稅務(wù)人員涉稅風(fēng)險(xiǎn)的防范，這既是稅務(wù)人員、稅務(wù)機(jī)關(guān)自身發(fā)展和利益的需要，也是納稅人權(quán)利保護(hù)的需要。

為此，筆者認(rèn)為，加強(qiáng)稅務(wù)人員涉稅風(fēng)險(xiǎn)的防范可從以下方面入手，首先，要加強(qiáng)對(duì)于稅務(wù)人員自身的廉政勤政以及風(fēng)險(xiǎn)警示教育，使其自身提高風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，從而實(shí)現(xiàn)其行為的規(guī)范。其次，要從制度方面科學(xué)設(shè)定稅務(wù)人員的自由裁量權(quán)的行使標(biāo)準(zhǔn)，防止自由裁量權(quán)的濫用。再次，要建立稅收?qǐng)?zhí)法的檢查、監(jiān)督、考核和責(zé)任追究制度，使稅務(wù)人員增強(qiáng)危機(jī)感與責(zé)任心，避免小錯(cuò)釀成大錯(cuò)。最后，開展陽光稅務(wù)，將稅務(wù)機(jī)關(guān)的政務(wù)進(jìn)行公開，將權(quán)力置于社會(huì)的監(jiān)督之下，有效化解稅務(wù)人員的行為風(fēng)險(xiǎn)。另外，要保障納稅人的各項(xiàng)權(quán)利，尤其是納稅人的監(jiān)督權(quán)，通過更為直接的方式使得納稅人權(quán)利不受稅務(wù)人員違法行為的侵害。