居民企業(yè)境外所得稅收抵免如何計(jì)算

居民企業(yè)境外所得稅收抵免如何計(jì)算

來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)

        居民企業(yè)來(lái)源于境外的應(yīng)稅所得已在境外繳納的所得稅，可以依法抵免。抵免有幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)需要注意，即境外稅收抵免分國(guó)不分項(xiàng)計(jì)算、間接稅收抵免規(guī)定和新申報(bào)表填報(bào)等。

　　 分國(guó)不分項(xiàng)如何計(jì)算
　　《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕125號(hào)）明確，境外所得抵免限額，是指企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的所得，依照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，抵免限額按照分國(guó)（地區(qū)）不分項(xiàng)原則計(jì)算。抵免限額=中國(guó)境內(nèi)、境外所得依照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來(lái)源于某國(guó)（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額。例如，某企業(yè)2014年境內(nèi)實(shí)現(xiàn)所得800萬(wàn)元，另從甲國(guó)應(yīng)取得經(jīng)營(yíng)收入300萬(wàn)元，實(shí)際取得資金240萬(wàn)元，繳納所得稅60萬(wàn)元；從乙國(guó)取得稅后股息、紅利所得140萬(wàn)元，該國(guó)所得稅稅率為30%。那么，甲國(guó)境外所得稅抵免限額=[800+（240+60）]×25%×（240+60）÷[（800+（240+60）]=75（萬(wàn)元），甲國(guó)境外所得實(shí)際繳納所得稅60萬(wàn)元，小于抵免限額75萬(wàn)元，實(shí)際應(yīng)抵免所得稅60萬(wàn)元；乙國(guó)境外所得稅抵免限額=[800+140÷（1-30%）]×25%×140÷（1-30%）÷[800+140÷（1-30%）]=50（萬(wàn)元），乙國(guó)境外所得實(shí)際繳納所得稅=140÷（1-30%）×30%=60（萬(wàn)元），大于抵免限額50萬(wàn)元，實(shí)際應(yīng)抵免所得稅50萬(wàn)元，未抵免的10萬(wàn)元稅款可在以后5個(gè)年度內(nèi)繼續(xù)抵補(bǔ)。

　　間接抵免如何計(jì)算
　　稅法規(guī)定，居民企業(yè)從其直接（居民企業(yè)直接持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份）或間接（居民企業(yè)以間接持股方式持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份）控制的外國(guó)企業(yè)分得的來(lái)源于中國(guó)境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免。
　　財(cái)稅〔2009〕125號(hào)規(guī)定，由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè)，限于符合以下持股方式的三層外國(guó)企業(yè)：第一層:單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè)；第二層:單一第一層外國(guó)企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過(guò)一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)；第三層:單一第二層外國(guó)企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過(guò)一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)。《企業(yè)境外所得稅收抵免操作指南》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第1號(hào)）規(guī)定，居民企業(yè)取得的境外投資收益實(shí)際間接負(fù)擔(dān)的稅額，其計(jì)算公式如下：本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=（本層企業(yè)就利潤(rùn)和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合本通知規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息÷本層企業(yè)所得稅后利潤(rùn)額。
　　例如，我國(guó)某居民企業(yè)A直接控制丙國(guó)B企業(yè)50%股份，B企業(yè)直接控制丁國(guó)C企業(yè)50%股份。B公司應(yīng)納稅所得額為700萬(wàn)元，所在國(guó)稅率為30%，另有來(lái)自C公司的投資收益為300萬(wàn)元，按10%繳納C公司所在國(guó)預(yù)提所得稅額為30萬(wàn)元，實(shí)際分回270萬(wàn)元。C公司稅率為25%，稅前所得為800萬(wàn)元，已納稅800×25%=200（萬(wàn)元），稅后利潤(rùn)=800-200=600（萬(wàn)元），按50%比例分回給B公司300萬(wàn)元。那么，C公司分給B公司稅后所得應(yīng)由B企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=（200×300÷600）=100（萬(wàn)元），B公司分得C公司稅后所得繳納預(yù)提所得稅30萬(wàn)元，合計(jì)納稅100+30=130（萬(wàn)元），實(shí)際稅后所得為270萬(wàn)元，還原稅前所得=270÷（1-30%-10%×25%）=400（萬(wàn)元）。B公司分得400萬(wàn)元所得應(yīng)納稅=400×30%=120（萬(wàn)元），已納稅130萬(wàn)元，不再補(bǔ)稅。B公司本國(guó)所得繳納所得稅=700×30%=210（萬(wàn)元），總計(jì)稅后利潤(rùn)=700-210+270=760（萬(wàn)元），假設(shè)全部分配，則A公司按其持股比例分得760×50%=380（萬(wàn)元）。A公司從B公司分得股息間接負(fù)擔(dān)的可在我國(guó)應(yīng)納稅額中抵免的稅額=（210+130）×（380÷760）=170（萬(wàn)元）。

　　如何填報(bào)申報(bào)表
　　《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表A類(lèi)，2014年版》中《境外所得稅收抵免明細(xì)表》有3張三級(jí)明細(xì)表，即《境外所得納稅調(diào)整后所得明細(xì)表》（A108010）、《境外分支機(jī)構(gòu)彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》（A108020）、《跨年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免境外所得稅明細(xì)表》（A108030），應(yīng)根據(jù)財(cái)稅〔2009〕125號(hào)和國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第1號(hào)等規(guī)定填報(bào)。
　　境外所得的納稅調(diào)整包括兩個(gè)方面：減項(xiàng)為主表第14行“減：境外所得”，填報(bào)納稅人發(fā)生的分國(guó)（地區(qū)）別取得的境外所得計(jì)入利潤(rùn)總額的金額。金額應(yīng)等于A(yíng)108010第10行第14列“境外稅前所得”合計(jì)數(shù)減去第11列境外“間接負(fù)擔(dān)的所得稅額”合計(jì)數(shù)的差額。加項(xiàng)為第18行“加：境外應(yīng)稅所得抵減境內(nèi)虧損”。主表“利潤(rùn)總額”在“減：境外所得”、“加：納稅調(diào)整增加額”、“減：納稅調(diào)整減少額”、“減：免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除”后為負(fù)數(shù)的，需把已從利潤(rùn)總額中減去的境外應(yīng)稅所得拉回來(lái)抵減該虧損，產(chǎn)生的納稅調(diào)整通過(guò)主表第18行填報(bào)。