《稅收協(xié)定執(zhí)行案例集》利用“加比規(guī)則”準確判定個人稅收居民身份

【案例分析】利用“加比規(guī)則”準確判定個人稅收居民身份

來源：《稅收協(xié)定執(zhí)行案例集》中國稅務出版社出版2019年12月

國家稅務總局國際稅務司編著

TPPERSON按：《內地和香港特別行政區(qū)關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》中引入了“加比規(guī)則”,《安排》第二條居民之第二款明確：由于第一款的規(guī)定，同時為雙方居民的個人，其身份應按以下規(guī)則確定：（一）應認為是其有永久性住所所在一方的居民；如果在雙方同時有永久性住所，應認為是與其個人和經(jīng)濟關系更密切（重要利益中心）所在一方的居民；（二）如果其重要利益中心所在一方無法確定，或者在任何一方都沒有永久性住所，應認為是其有習慣性居處所在一方的居民；（三）如果其在雙方都有，或者都沒有習慣性居處，雙方主管當局應通過協(xié)商解決。

一、案例概要

持有香港稅收居民身份證明的某自然人S先生，依據(jù)內地和香港稅收安排享受受雇所得條款待遇，要求稅務機關退還其以前年度的個人所得稅。由于S先生同時為內地稅收居民，主管稅務機關運用稅收安排居民條款中的“加比規(guī)則”解決了其雙重居民身份的矛盾，將S先生判定為內地稅收居民，作出S先生不符合享受稅收安排待遇的條件且不予退稅的決定。

二、相關事實

2013年，S先生與中國內地C公司簽訂無固定期限的勞動合同，擔任運營總監(jiān)，合同約定其主要工作地點為內地某市。自2014年起，S先生兼任C公司位于香港的子公司D公司的常務理事，并同時在香港履職。

S先生認為，其受雇任職情況適用《國家稅務總局關于執(zhí)行內地與港澳間稅收安排涉及個人受雇所得有關問題的公吿》（國家稅務總局公告2012年第16號）中對香港、澳門稅收居民受雇所得的個人所得稅計算方法，要求退還其2014年度和2015年度因未享受稅收安排待遇而多繳納的個人所礙稅約40萬元。其理由如下:

一是S先生已于2014年取得香港居民身份證（非香港永久性居民）；

二是香港的稅務機關為其開具了2014年度和2015年度的稅收居民身份證明。

三、處理過程

主管稅務機關全面審查了S先生提交的有關資料，在對案件展開深入調査、全面掌握相關情況的基礎上，明確了處理意見：

（―）根據(jù)中國內地法律S先生構成內地稅收居民

根據(jù)個人所得稅法及其實施條例的規(guī)定，對居民個人的判定有住所和停留時間（TPPERSON按：居住時間）兩個標準，只要滿足其一就可以判定為我國的稅收居民。其中，在中國境內有住所，是指“因戶籍、家庭、經(jīng)濟利益關系而在中國境內習慣性居住”。所謂習慣性居住，是判定納稅人是居民或非居民的一個法律意義上的標準，不是指實際居住或者在一個特定時期內的居住地。如因學習、工作、探親、旅游等而在中國境外居住的，在其原因消除后，必須回到中國境內居住的個人，則中國為該納稅人習慣性居住地。在實際管理中，戶籍是判斷是否有住所的重要標準。申請人S先生提交的本人居民身份證復印件顯示，其戶籍所在地為內地，且S先生是由于工作原因由內地C公司派至香港工作而形成在香港居住的事實，外派工作結束后仍會回到內地居住。綜合上述情況，應認定s先生構成內地稅收居民。

（二）運用“加比規(guī)則”判定S先生為內地稅收居民

在S先生構成內地和香港雙重稅收居民的情況下，主管稅收安排居民條款中的“加比規(guī)則”，進—步判定S先生稅收居民身份歸屬?！凹颖纫?guī)則”，是按照“永久性住所—重要利益中心—習慣性住所”的順序來協(xié)調雙重居民身份矛盾的一種規(guī)則，當采用上述順序進行判斷后仍無法確定單一居民身份的，再由雙方稅務主管當局協(xié)商解決。一旦確定了S先生是內地的稅收居民，根據(jù)個人所得稅法的規(guī)定，S先生應履行居民納稅人義務，就其從內地和香港取得的所得，繳納個人所得稅。

1.永久性住所標準

根據(jù)內地和香港稅收安排第四條第二款第一項規(guī)定，同時為雙方居民的個人"應認為是其有永久性住所所在一方的居民；如果在雙方同時有永久性住所，應認為是與其個人和經(jīng)濟關系更密切（重要利益中心）所在—方的居民”。

《〈中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定〉及議定書條文解釋》（國稅發(fā)〔2010〕75號印發(fā)，以下簡稱75號文件）第四條第二款第一項規(guī)定，“永久性住所包括任何形式的住所，例如有個人租用的住宅或公寓、租用的房間等，但該住所必須具有永久性，即個人已安排了長期居住，而不是為了某些原因（如旅游、商務考察等）臨時逗留”。

本案中，S先生在內地某市擁有3套自住房產(chǎn)，S先生在派往香港任職之前以及任職期間回某市時均居住在其中一套，因此，應判定其在內地有永久性住所。同時，為了工作方便，S先生在香港租住了一處房屋，其在香港工作期間，一直在該房屋居住，非臨時居留，該房屋也符合75號文件中對“永久性住所”的解釋。因此，S先生在內地和香港都有永久性住所。根據(jù)此標準無法明確判定S先生是哪一方稅收居民，需要運用下一標準進行考量。

2.重要利益中心標準

根據(jù)75號文件第四條第二款的規(guī)定，“重要利益中心”要參考個人家庭和社會關系、職業(yè)、政治、文化及其他活動、營業(yè)地點、管理財產(chǎn)所在地等因素綜合評判。其中特別注重的是個人的行為，即個人一直居住、工作并且擁有家庭和財產(chǎn)的國家（地區(qū)）通常為其重要利益中心之所在。

經(jīng)核實，S先生受雇于內地的C公司，同時在其香港子公司D公司任職，在與C公司簽訂的勞動合同中明確約定了主要工作地點為內地某市，其在香港子公司履職的行為，實質上是在履行該合同規(guī)定的義務，其主要收入均來源于與C公司的勞動合同，由C公司向其支付工資，C公司還為S先生在內地繳納社會保險和住房公積金，而D公司沒有為S先生在香港繳納保險。

S先生長期在內地工作，2014年度在內地停留時間為220天，2015年在內地停留時間為160天，其長期生活、工作在內地。通過第三方信息顯示S先生多數(shù)親屬均居住在內地，在內地具有穩(wěn)定的社會關系，其家庭財產(chǎn)主要集中在內地，包括存款、股票、現(xiàn)金、車輛和3套房產(chǎn)等。而在香港，S先生僅有一處租住的房屋和一輛汽車。S先生的妻女雖然取得了非永久香港居民身份，但其妻子為家庭主婦，女兒在香港某中學讀書。

綜合考慮申請人的家庭、社會關系和財產(chǎn)狀況等各方面因素，主管稅務機關認為，S先生其顯然與內地具有更為緊密的關系，其重要利益中心在內地而非香港，因此應認定其為內地稅收居民。

（三）對S先生申請退稅的處理

由于最終將申請人S先生判定為內地稅收居民，因此S先生不能享受稅收安排待遇，不符合退稅條件。

主管稅務機關將處理意見以《稅務事項通知書》的形式送達申請人S先生；同時告知其如有異議，可以根據(jù)內地和香港稅收安排第二十三條相互協(xié)商程序的相關規(guī)定，通過香港主管稅務機關提出啟動相互協(xié)商程序的申請，由雙方稅務主管當局相互協(xié)商解決其居民身份問題。對稅務機關的處理結果，納稅人S先生未提出異議也未申請啟動相互協(xié)商程序。

四、案例點評

“稅收居民”是執(zhí)行稅收協(xié)定的基礎，判斷一個納稅人的稅收居民身份，是對其實施稅收管轄權或給予稅收協(xié)定待遇的前提。因此，依據(jù)稅收居民定義、判定標準和雙重居民身份協(xié)調規(guī)則準確判定納稅人的稅收居民身份，是準確執(zhí)行稅收協(xié)定、維護國家稅收主權的關鍵。“加比規(guī)則”列出了稅收居民標準的判斷順序，是有效的爭議協(xié)調規(guī)范。稅務機關在處理此類事項時，應認真研究、理解吃透政策，同時加強與其他政府部門的協(xié)調配合，主動獲取和利用有關信息，盡可能全面搜集和了解納稅人的經(jīng)濟、家庭和社會關系等情況，以便做好調査分析，進行綜合判定。

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利用“加比規(guī)則”準確判定個人稅收居民身份

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