【實務】聊聊增值稅加計抵減那些事兒

增值稅加計抵減是《財政部 稅務總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財政部 稅務總局 海關(guān)總署公告 2019 年第 39 號）（以下簡稱“39號公告”）規(guī)定的一項稅收優(yōu)惠政策，旨在減輕生產(chǎn)、生活性服務業(yè)稅收負擔，促進行業(yè)和企業(yè)發(fā)展。增值稅加計抵減雖然是個“老政策”，但在新冠肺炎疫情影響下，對企業(yè)復工復產(chǎn)發(fā)揮了積極作用，大家在執(zhí)行過程中還是會遇到一些疑問。為方便大家全面了解及運用該政策，本文從政策梳理、加計抵減額的計算、抵減方法、會計處理、稅務辦理及申報等方面聊聊增值稅加計抵減那些事兒。

一、政策梳理

加計抵減，是指生產(chǎn)、生活性服務業(yè)增值稅一般納稅人在當期可抵扣進項稅額基礎(chǔ)上再加計 10%（生活服務業(yè)從 2019 年 10 月 1 日起調(diào)整為 15%）抵減應納稅額。

（一）適用主體

根根 39 號公告，加計抵減政策的適用主體為生產(chǎn)、生活性服務業(yè)納稅人，即提供郵政服務、電信服務、現(xiàn)代服務、生活服務（以下稱“四項服務”）取得的銷售額占全部銷售額的比重超過 50% 的納稅人。四項服務的具體范圍按照《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》[《財政部 國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36 號）附件 1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》發(fā)布 ] 執(zhí)行。需要注意兩點 ：一是加計抵減政策適用主體的判斷不是簡單的以工商登記行業(yè)信息為準，還要依據(jù)四項服務銷售額占比情況來判斷。二是加計抵減政策只適用于增值稅一般納稅人，增值稅小規(guī)模納稅人即使四項服務銷售額占比超過 50%，也不能適用加計抵減政策。

（二）適用條件

根據(jù) 39 號公告，2019 年 3 月 31 日前設(shè)立的納稅人，自 2018 年 4 月至 2019 年 3 月期間的銷售額 （ 經(jīng)營期不滿 12 個月的，按照實際經(jīng)營期的銷售額 ） 符合規(guī)定條件的，自 2019 年 4 月 1 日起適用加計抵減政策 ；2019 年 4 月 1 日后設(shè)立的納稅人，自設(shè)立之日起 3 個月的銷售額符合規(guī)定條件的，自登記為一般納稅人之日起適用加計抵減政策。

例 1 ：某納稅人于 2019 年 7 月設(shè)立并登記為增值稅一般納稅人，2019 年 7-9 月餐飲服務銷售額超過全部銷售額 50%，該納稅人 2019 年 7-12 月可以享受增值稅加計抵減政策。

（三）加計抵減比例提高

《財政部 稅務總局關(guān)于明確生活性服務業(yè)增值稅加計抵減政策的公告》（財政部 稅務總局 2019 年第87 號）（以下簡稱“87 號公告”）對生活服務業(yè)加計抵減比例由 10% 提高到 15%.2019 年 9 月 30 日前設(shè)立的納稅人，自 2018 年 10 月至 2019 年 9 月期間的銷售額（經(jīng)營期不滿 12 個月的，按照實際經(jīng)營期的銷售額）符合規(guī)定條件的，自 2019 年 10 月 1 日起適用加計抵減 15% 政策 ；2019 年 10 月 1 日后設(shè)立的納稅人，自設(shè)立之日起 3 個月的銷售額符合規(guī)定條件的，自登記為一般納稅人之日起適用加計抵減 15% 政策。

（四）注意事項

1. 加計抵減政策按年適用、按年動態(tài)調(diào)整。一旦確定適用與否，當年不再調(diào)整。到了下一年度，納稅人需要以上年度四項服務銷售額占比來重新確定該年度能否適用。這里的年度是指會計年度，而不是連續(xù) 12 個月的概念。

2. 如果納稅人滿足加計抵減條件，但因各種原因并未及時計提加計抵減額，允許納稅人在此后補充計提，補充計提的加計抵減額不再追溯抵減和調(diào)整前期的應納稅額，但可抵減以后期間的應納稅額。

二、加計抵減額的計算、抵減方法及會計處理

（一）加計抵減額的計算

納稅人應按照當期可抵扣進項稅額的 10% 或15% 計提當期加計抵減額。按照現(xiàn)行規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額，不得計提加計抵減額 ；已計提加計抵減額的進項稅額，按規(guī)定作進項稅額轉(zhuǎn)出的，應在進項稅額轉(zhuǎn)出當期，相應調(diào)減加計抵減額。這里需要注意以下幾點 ：一是加計抵減額不是進項稅額，必須與進項稅額分開核算。二是納稅人如果發(fā)生進項稅額轉(zhuǎn)出，相應的要將已計提的加計抵減額調(diào)減。三是加計抵減政策僅適用于國內(nèi)環(huán)節(jié)。

加計抵減額計算公式如下 ：

當期計提加計抵減額 = 當期可抵扣進項稅額 ×10%（或者 15%）

當期可抵減加計抵減額 = 上期末加計抵減額余額 + 當期計提加計抵減額 - 當期調(diào)減加計抵減額

例 2 ：某增值稅一般納稅人 2019 年度技術(shù)開發(fā)服務銷售額占到全部銷售額 50% 以上，2020 年確定可以適用增值稅加計抵減政策。當年 4 月，該納稅人可抵扣進項稅額 10 萬元，其中取得增值稅專用發(fā)票進項稅額 5 萬元，購進設(shè)備進項稅額 5 萬元，其中購進設(shè)備中有 10% 用于集體福利。該納稅人當期可計提加計抵減額 =[5+5×（1-10%）]×15%=1.425（萬元）。

（二）加計抵減額的抵減方法及會計處理

加計抵減額抵減應納稅額需要分兩步 ：

第一步，由于加計抵減額直接抵減當期應納稅額，因此要先按照一般計稅方法，正確計算當期應納稅額。

第二步，區(qū)分不同情形分別處理 ：第一種情形，應納稅額為零，則當期無需再抵減，所有的加計抵減額可以直接結(jié)轉(zhuǎn)到下期抵減。第二種情形，應納稅額大于加計抵減額，則可抵減加計抵減額在當期全部抵減完畢，納稅人以抵減后的余額計算繳納增值稅。第三種情形，應納稅額比當期可抵減加計抵減額小，則當期應納稅額被抵減至零，未抵減完的加計抵減額余額，可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

承接例 2，假設(shè)當期加計抵減項目“期初余額”為 0 元。

情形一 ：當期計算應納稅額為 0 元。

當期無需抵減，所有的加計抵減額可以直接結(jié)轉(zhuǎn)到下期抵減，不做會計處理，納稅人可以自行設(shè)立臺賬進行登記以便下期抵減。

情形二 ：當期計算應納稅額為 2 萬元（大于加計抵減額）。

當期可以抵減。在抵減時，所有的當期可抵減加計抵減額在當期全部抵減完畢，納稅人以抵減后的余額計算繳納增值稅。會計處理時，計入“其他收益”科目的金額 =[5+5×（1-10%）]×15%=1.425（萬元）；計入“銀行存款”科目的金額 =2-1.425=0.575（萬元）。

會計處理（單位 ：萬元 ， 下同）：

借 ：應交稅費——未交增值稅 2

貸 ：其他收益 1.425

銀行存款 0.575

情形三 ：當期計算應納稅額為 1 萬元（大于零，小于加計抵減額）。

當期可以抵減，當期應納稅額被抵減至零，未抵減完的加計抵減額余額會計上不做處理，納稅人可以自行設(shè)立臺賬進行登記以便下期繼續(xù)抵減。

會計處理 ：

借 ：應交稅費——未交增值稅 1

貸 ：其他收益 1

三、稅務辦理及申報

（一）辦理及注意事項

適用增值稅加計抵減政策的生產(chǎn)、生活性服務業(yè)納稅人，應在年度首次確認適用加計抵減政策時，通過電子稅務局（或前往辦稅服務廳）提交《適用加計抵減政策的聲明》[ 詳見《國家稅務總局關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)事項的公告》（國家稅務總局公告 2019年第 14 號）附件 ].同時兼營郵政服務、電信服務、現(xiàn)代服務、生活服務的，應按照四項服務中收入占比最高的業(yè)務在《適用加計抵減政策的聲明》中勾選確定所屬行業(yè)。

提示 ：加計抵減政策作為一項階段性稅收優(yōu)惠政策，執(zhí)行期限為 2019 年 4 月 1 日至 2021 年 12 月 31日，政策執(zhí)行到期后，納稅人不再計提加計抵減額，結(jié)余的加計抵減額停止抵減，因此納稅人要在優(yōu)惠政策截止日期前，做好稅收安排，確保應享盡享。

（二）申報方法及案例

適用加計抵減政策的生產(chǎn)、生活性服務業(yè)納稅人，當期按照規(guī)定可計提、調(diào)減、抵減的加計抵減額，申報時填寫在《增值稅納稅申報表附列資料（四）》（稅額抵減情況表）加計抵減相關(guān)欄次。

承接例 2，假設(shè)當期加計抵減項目“期初余額”為 0 元。

情形一：若當期“本期調(diào)減額”為 0 元，當期《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第 19 欄“應納稅額”原計算（第 11 欄 - 第 18 欄）的應納稅額為 2萬元，則“本期實際抵減額”填為 1.425 萬元，“期末余額”為 0 元，抵減后《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第 19 欄填寫 0.575 萬元。

情形二：若當期“本期調(diào)減額”為 0 元，當期《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第 19 欄“應納稅額”原計算（第 11 欄 - 第 18 欄）的應納稅額為 1萬元，則“本期實際抵減額”為 1 萬元，“期末余額”為 0.425 萬元，抵減后《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第 19 欄填寫 0 元。

情形三 ：若 2020 年 5 月稅款所屬期，納稅人發(fā)生進項稅額轉(zhuǎn)出 2 萬元，且未發(fā)生可抵扣的進項稅額，當期“期初余額”為 0 元，“本期調(diào)減額”為 0.3 萬元（2×15%），“本期可抵減額”為 -0.3 萬元，則當期《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第 19 欄“應納稅額”按照計算公式“第 11 欄 - 第 18 欄”填寫，“本期實際抵減額”為 0 元，“期末余額”為 -0.3 萬元。

四、特別提示

需要說明的是，為支持疫情防控和經(jīng)濟社會發(fā)展，今年財政部、稅務總局聯(lián)合發(fā)布政策，明確自 2020年 1 月 1 日至 2020 年 12 月 31 日，對納稅人提供生活服務取得的收入免征增值稅。在此期間，符合條件的生活服務業(yè)納稅人可以享受免征增值稅優(yōu)惠，無需適用加計抵減政策。

來源：《中國稅務》2020年第11期

作者：楊 婷

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相關(guān)政策：

國家稅務總局關(guān)于明確先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅征管問題的公告（國家稅務總局公告2021年第10號）