股權(quán)轉(zhuǎn)讓個稅多征少退爭議案

當自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議變更的情況下，納稅人需要繳納的稅款也會相應(yīng)的發(fā)生變化。若變更后納稅人需要繳納的稅款減少，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當按照法定程序進行退稅。本案筆者分享一則案例，與讀者共同探討相關(guān)的法律問題。

一、案情簡介
王某某系甲公司31名股東之一，2016年7月17日乙公司（甲方）、甲公司王某某等31名股東（乙方）與甲公司（丙方）簽訂《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》，約定乙公司收購?fù)跄衬车?1名股東所持有的江蘇綠港現(xiàn)代農(nóng)業(yè)發(fā)展股份有限公司51%的股權(quán)，轉(zhuǎn)讓款分三期付清，其中王某某出讓51%股權(quán)原始價為25.5萬元，交易價為130.5233萬元。

2016年7月21日至10月26日，王某某陸續(xù)收到乙公司支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓款88.5萬元。2016年10月11日，乙公司與王某某等31名股東在宿遷市工商行政管理局辦理了公司股權(quán)變更登記手續(xù)。后王某某繳納個人所得稅203651.02元，印花稅652.60元。

由于乙公司未按約定期限支付剩余股權(quán)轉(zhuǎn)讓款，2017年2月24日乙公司與王某某等31名股東、甲公司簽訂《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議的補充協(xié)議》，約定原協(xié)議約定的購買王某某等31名股東所持有的甲公司51%的股權(quán)，修改為收購?fù)跄衬车?1名股東所持有的甲公司10%的股權(quán)，乙公司多受讓的甲公司41%股權(quán)按照原持股比例退還王某某等31名股東，同時約定10%股權(quán)轉(zhuǎn)讓價為4000萬元，其中王某某10%股權(quán)轉(zhuǎn)讓價為13.07萬元。2017年4月10日雙方辦理了股權(quán)變更工商登記手續(xù)。2017年5月25日王某某申請退稅187520.31元，2017年9月某地稅第一分局對王某某的申請予以審批，退稅金額為61356.62元。王某某不服，申請復(fù)議，2018年6月27日某地稅局作出行政復(fù)議決定，維持某地稅第一分局作出的稅務(wù)行政行為，故王某某將之訴至法院。
二、各方觀點爭議焦點：某地稅第一分局作出退還61356.62元稅款決定有無事實及法律依據(jù)，程序是否合法。

王某某觀點：其最終收益所得僅為80047.4元（交易價13.07萬元-原始價5萬元-印花稅652.60元=80047.4元），應(yīng)繳納個人所得稅80047.4×20%=16009.48元。根據(jù)國家稅務(wù)總局國稅函［2005］130號第二條及《稅收征收管理法》第五十一條、《稅收征收管理法實施細則》第七十八條的規(guī)定，某地稅第一分局應(yīng)當向其退回個人所得稅203651.02-16009.48=187641.54元及逾期銀行存款利息，而現(xiàn)僅同意退回61356.62元。某地稅第一分局少退稅款于法無據(jù)。

某稅務(wù)局觀點：某稅務(wù)局第三分局承擔(dān)納稅申報、稅款征繳、稅收退還、納稅服務(wù)等職責(zé)，在辦理稅收退還業(yè)務(wù)中，因為王某某提出的退稅申請金額較大，被告進行請示及討論，根據(jù)《個人所得稅法》和《稅收征管法》有關(guān)規(guī)定對王某某提出的退稅申請進行核實后，作出予以退還61356.62元的決定。在該業(yè)務(wù)辦理過程中，稅收行政行為正確，退稅程序規(guī)范，不存在超越職權(quán)或者濫用職權(quán)等行為。

法院觀點：涉案雙方對退稅的數(shù)額有爭議，究其根本是對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的認定存在分歧，原地稅第一分局認定原告股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入88.5萬元，本院認為，該款項是在合同履行過程中原告收到的階段性款項，且交易雙方也未將該款項確定為交易價，在此情況下被告以此為依據(jù)計算個人所得稅沒有事實及法律依據(jù)?！抖愂照魇展芾矸▽嵤┘殑t》第七十八條第一款規(guī)定：“稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人多繳稅款的，應(yīng)當自發(fā)現(xiàn)之日起10日內(nèi)辦理退還手續(xù)；納稅人發(fā)現(xiàn)多繳稅款，要求退還的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當自接到納稅人退還申請之日起30日內(nèi)查實并辦理退還手續(xù)。”本案中，王某某于2017年5月25日向某地稅第一分局申請退稅，某地稅第一分局于2017年9月才作出退稅決定，明顯超過上述法定期限，其程序違法。被告某稅務(wù)第三分局辯稱案件復(fù)雜可以延長辦理期限，但未提供證據(jù)證明，本院不予采納。

三、法律分析
（一）本案中，王某某已依法足額繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的個人所得稅
根據(jù)國家稅務(wù)總局《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》的公告（國家稅務(wù)總局公告2014年第67號）（以下簡稱“67號公告”）第三條和第十五條的規(guī)定，個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅。合理費用是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓時按照規(guī)定支付的有關(guān)稅費。通常情況下，股權(quán)原值按照納稅人取得股權(quán)時的實際支出進行確認。根據(jù)上述條款可知，個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)是按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅，應(yīng)納稅額=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-股權(quán)原值-合理費用）×20%。

本案中，根據(jù)各方的約定，王某某出讓51%股權(quán)的原始價為25.5萬元，交易價為130.5233萬元，王某某為此依據(jù)上述法規(guī)的規(guī)定，依法足額繳納了個人所得稅203651.02元。

（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議變更，稅局應(yīng)當按照稅法規(guī)定及法定程序予以退稅
1、稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按變更后的協(xié)議征稅

稅收作為一種公法上的債務(wù)為學(xué)界之共識，這一觀點體現(xiàn)出了稅法與民法之間頗具淵源。具體而言，民法提供民事主體的設(shè)立框架及從事市場交易所需要的法律工具及具體的規(guī)則，而稅法則以民法所創(chuàng)設(shè)的規(guī)則為前提，連結(jié)于民事主體的活動成果，并對其成果進行課稅。概括而言，稅法需要表示對民事活動先行的尊重。合同作為重要的民法規(guī)則，在確立當事人私法義務(wù)的同時，可能會因為滿足稅法的規(guī)定而產(chǎn)生納稅義務(wù)，在不違反法律法規(guī)強制性規(guī)定的前提下，合同義務(wù)發(fā)生變更，相應(yīng)的納稅義務(wù)也應(yīng)當發(fā)生變更，即納稅人可能會多繳或少繳稅款。

本案中，基于上述原理及《稅收征管法》第五十一條的規(guī)定，由于股轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓協(xié)議中股權(quán)轉(zhuǎn)讓比例發(fā)生了變更，王某某股權(quán)轉(zhuǎn)讓的實際所得為13.07萬元，而不是稅務(wù)機關(guān)認定的88.5萬元，因此稅務(wù)機關(guān)應(yīng)將多征18萬元的稅款依法退還給王某某，而不是僅退還6萬余元。

2、稅務(wù)機關(guān)退稅應(yīng)遵守法定程序

根據(jù)《稅收征收管理法實施細則》第七十八條第一款的規(guī)定：“稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人多繳稅款的，應(yīng)當自發(fā)現(xiàn)之日起10日內(nèi)辦理退還手續(xù)；納稅人發(fā)現(xiàn)多繳稅款，要求退還的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當自接到納稅人退還申請之日起30日內(nèi)查實并辦理退還手續(xù)?！北景付悇?wù)機關(guān)在沒有充分理由的情況下，拖延退稅時間，超過了法定退稅期限，違反了稅收征管法的相關(guān)程序性規(guī)定。

（三）稅局應(yīng)保護納稅人合法正當權(quán)益，不應(yīng)為退稅設(shè)置諸多障礙
《稅收征管法》第一條開章名義，確立了稅收征管法的兩大立法宗旨，也即保障國家稅收收入和保護納稅人的合法權(quán)益。事實認定、法律適用以及程序合法都關(guān)乎納稅人的切身利益，稅務(wù)機關(guān)不應(yīng)濫用行政公權(quán)力，任性執(zhí)法，在稅務(wù)執(zhí)法過程中不僅應(yīng)以保障國家稅權(quán)為出發(fā)點，更應(yīng)切實保護納稅人的合法稅收權(quán)益。本案中，對于王某某的退稅請求，稅務(wù)機關(guān)拖延退稅時間，最后也沒有足額退稅，導(dǎo)致納稅人不得不采取救濟程序維護自身的合法權(quán)益，這樣一來浪費了納稅人大量的時間、人力以及財務(wù)成本，增加了納稅人不必要的負擔(dān)。