增值稅留抵退稅的法理闡釋與制度優(yōu)化

作者：李楠楠（北京物資學院法學院）

當前，國內外研究對增值稅期末留抵稅額進行退稅處理已達成共識，但是現(xiàn)有成果多關注留抵退稅的政策效應與經(jīng)濟影響，理論分析不足。同時，相對于經(jīng)濟學與財政學領域，法學領域成果較少。金超（2022）將留抵退稅的性質界定為“公法之債”，認為納稅人享有留抵退稅權是基于公法上的債權請求權。留抵退稅制度的建立是否僅應立足于納稅人的私人財產(chǎn)權？其中是否還關乎公共財產(chǎn)權？應當說，留抵退稅同時涉及征稅與用稅這兩個過程，基于傳統(tǒng)稅法模式的“公法之債”理論視角有其局限性。公共財產(chǎn)法理論能夠對征稅與用稅進行全面指導，適合作為留抵退稅的理論基礎，并據(jù)此進行制度優(yōu)化。

一、基于傳統(tǒng)稅法模式解釋增值稅留抵退稅的局限性
傳統(tǒng)稅法理論認為，稅收在國家與公民之間形成公法上的債權債務關系。金超（2022）據(jù)此提出，留抵退稅是國家作為債務人向債權人（增值稅納稅人）進行金錢給付的行為，即留抵退稅本質上是一種“公法之債”。納稅人所享有的留抵退稅權是一項公法上的債權請求權。筆者認為此種觀點值得商榷。因為該視角相對狹窄，理論層面定位過于抽象，實踐層面也較難契合現(xiàn)實狀況。

（一）基于“公法之債”解釋增值稅留抵退稅的理論局限性
1.定位于抽象層面的國家與納稅人關系。留抵退稅改變了傳統(tǒng)稅收征管的行為邏輯，稅務機關從征稅轉為向納稅人退稅。換言之，原本在稅收債權債務關系中居于債務人地位的納稅人，可能因為退稅成為國家名義上的債權人。但事實上，稅收之債中的國家與納稅人并非互負金錢給付債務。稅收是公民為取得國家提供的公共物品所支付的對價。在“稅收債務關系說”中，湯潔茵（2005）認為，稅收之債是單方債務，國家只有受領金錢的權力而無支付對價的義務，公民則只有金錢給付的義務而無取得對價的權利。陳敏（1993）認為，稅收之債應是雙方債務，稅收給付的前提是國家提供公共物品，人民是支付稅收和享受公共物品的主體。稅收給付與國家提供公共物品構成稅收之債中雙方當事人的主義務。不過，稅收之債無論作為單方債務還是雙方債務，都強調國家只有受領金錢的權力而無向公民返還金錢的義務?！岸愂諅鶆贞P系說”反映出人們認識到私人財產(chǎn)權與國家財政權的緊張關系，從而力圖通過債法理論來尋找二者之間的平衡點。但是，稅法具有公法特質，“公法之債”的重心仍在公法層面，“債”所勾勒的國家與納稅人關系只是一種抽象描摹。
2.立足于征稅層面的納稅人消極保護?！肮ㄖ畟崩碚摻忉屃舻滞硕惖臒o力之處在于以下四點。其一，“公法之債”看似提升了納稅人的地位，實則仍為保障國家稅收的實現(xiàn)。將留抵退稅看作“公法之債”，是以保護納稅人私人財產(chǎn)權為出發(fā)點所作的界定。然而，“公法之債”的根本乃為保障國家稅收債權的實現(xiàn)，它只是淡化了國家的權力色彩，相對“提升”了納稅人的地位。其二，“公法之債”集中解決征管層面而非實體層面的問題。稅法的功能之一就是對征稅權進行消極控制，防止其過分侵犯私人財產(chǎn)權。事實上，稅收債務的成立不以行政權介入為必要條件，“公法之債”理論的解釋力主要集中于稅收征管環(huán)節(jié)，對于納稅人也只能局限于稅收征管層面的消極保護。其三，“公法之債”主要關注個體利益，對公共利益考量不足。將納稅人的留抵退稅權界定為“公法上的債權請求權”是基于傳統(tǒng)財產(chǎn)權視野的屬性界定。傳統(tǒng)財產(chǎn)權即私人財產(chǎn)權，重點關注個人經(jīng)濟利益。如果只考慮保護私人財產(chǎn)權，就應對所有納稅人“一視同仁”地允許留抵退稅。當前政策對留抵退稅的主體、范圍仍然作出限制，更多是考慮了公共利益的結果，抑或是體現(xiàn)了私人財產(chǎn)的社會義務。其四，“公法之債”立足消極防范侵權而非積極保障行權?！肮ㄖ畟崩碚撝凶鳛閭鶛嗳说膰蚁碛惺茴I金錢的權力，為避免權力被濫用，有必要對稅收債權行使予以限制，使債權人同時承擔相應義務，并且賦予債務人相應權利。但是“公法之債”立足于消極地防范侵害私權，對于積極保障權利實現(xiàn)并未涉及。

（二）基于“公法之債”解釋增值稅留抵退稅的現(xiàn)實局限性
1.無法解釋留抵稅額產(chǎn)生的機理原因。稅收之債的發(fā)生，可歸納為抽象憲法性法律關系和具體稅收征納關系兩個層面。其一，稅收之債是契約之債。為保證國家有履行職能所需的物質基礎，人民讓與部分私人財產(chǎn)歸國家所有。國家與人民就公共物品的提供與對價達成合意，是為社會契約。其二，稅收之債是法定之債。納稅人基于稅法規(guī)定的應稅事實承擔相應納稅義務，征稅機關則根據(jù)國家授權征收稅款，兩者之間由此形成直接的債權債務關系。納稅人履行債務與征稅機關享有債權均是依照稅法規(guī)定。然而，留抵退稅形成原因與“公法之債”的發(fā)生原因不符，“公法之債”無法解釋留抵稅額產(chǎn)生的機理與原因。增值稅根據(jù)“購進扣稅法”計算當期應納稅額，企業(yè)出現(xiàn)留抵稅額是一種經(jīng)?，F(xiàn)象，可能的原因有二。一是市場因素，比如企業(yè)集中大量采購生產(chǎn)原料，投資金額大、建設周期長的基建項目或是高科技行業(yè)企業(yè)加大研發(fā)投入和設備更新升級。二是稅制因素，由于增值稅存在多檔差別稅率，進項和銷項適用稅率不同，企業(yè)銷項適用稅率低于進項適用稅率，即進銷項稅率倒掛。以上因素可能隨著納稅人經(jīng)營活動或者銷售時間的變化而變化，也可能在市場競爭環(huán)境改變或者法律政策調整之前持續(xù)存在。
2.難以契合國家助企紓困的政策意圖。大量的留抵稅額會擠占企業(yè)的現(xiàn)金流，增加企業(yè)進行生產(chǎn)投資和技術創(chuàng)新的財務成本。另外，留抵稅額長期不退使得稅收收入的存量規(guī)模日益增大，容易導致政府高估稅收收入規(guī)模，難以反映客觀真實的財政收入情況。大規(guī)模留抵退稅是國家實施“新的組合式稅費支持政策”的重頭戲，是黨中央和國務院為助企紓困解難、穩(wěn)定市場主體預期所作出的重大決策部署。加速推進大規(guī)模留抵退稅，優(yōu)先安排小微企業(yè)，將中型企業(yè)和大型企業(yè)存量留抵退稅時間大幅提前，極大地減輕了企業(yè)資金壓力，有助于提振企業(yè)未來發(fā)展信心、推動經(jīng)濟運行加快恢復?？梢姡瑖疫M行留抵退稅并非基于“公法之債”履行其作為債務人的義務，而是體現(xiàn)國家助企紓困的政策意圖。

二、立足現(xiàn)代公共財產(chǎn)法模式闡釋增值稅留抵退稅的正當性
人們對于“征稅法”向來重視有加，而對于“用稅法”則關注不夠，但是稅款的征收與使用本就是“財稅法一體化”的兩個層面。公共財產(chǎn)法打通了征稅與用稅的關系，將財政收支納入法定范圍，不僅有利于追求價值上的公平正義，還通過自洽的方式實現(xiàn)這種價值，是可以真正實現(xiàn)征稅與用稅統(tǒng)一的研究范式。立足公共財產(chǎn)法模式闡釋增值稅留抵退稅具有理論與實踐正當性。

（一）立足“征用一體化”闡釋增值稅留抵退稅具備法理基礎
1.基于稅收的公共財產(chǎn)屬性。鑒于稅收是政府通過公權力整合私人財產(chǎn)所形成的公共財產(chǎn)，其支配必須嚴格遵守法律規(guī)范。在傳統(tǒng)“國庫中心主義”理念下，稅法是國家用來管理納稅人的法律，依法治稅就是征稅機關按照法律來征稅。在現(xiàn)代“納稅人中心主義”理念下，稅法成為控制公共財產(chǎn)權、保護私人財產(chǎn)權的法律。稅收作為財政收入的主要來源，應強調其公共性，因為征稅與用稅都要符合公共利益且經(jīng)過公共決策的程序。稅收作為一種“公共財產(chǎn)”，體現(xiàn)了財稅法上的三次重要歷史轉型，從“權力本位”到“權利本位”、從“管理”到“法治”、從“治民之法”到“治權之法”。將留抵退稅界定為“公法之債”的觀點旨在實現(xiàn)納稅人權利的保護。但是，稅法私法化存在客觀的限度，其并非納稅人權利保障的唯一途徑（陳治，2008）。鑒于以私人財產(chǎn)視角理解留抵退稅的局限性，公共財產(chǎn)法理論認為，納稅人權利保護可以通過公共財產(chǎn)的角度來實現(xiàn)。
2.拓展到用稅層面的納稅人積極保護。傳統(tǒng)租稅概念割裂了征收與使用，現(xiàn)代租稅概念的建構應把征稅與用稅視為一體。區(qū)別于“公法之債”以及稅收“無償性”，公共財產(chǎn)法立論于“公共性”，對于稅收的關注從傳統(tǒng)的征稅擴展到了用稅，從傳統(tǒng)的“消極控權”擴展到了“積極給付”。納稅人履行納稅義務后，稅收進入財政收入范疇，納稅人的私人財產(chǎn)轉化為公共財產(chǎn)。對于留抵稅額，無論結轉還是退還，都屬于公共財產(chǎn)的管理與處分，實質上是政府對已征稅款的支用。結轉是讓留抵稅額到下期去發(fā)揮作用，而退稅是把留抵稅額提前到當期為企業(yè)注入現(xiàn)金流。若對該部分資金予以返還，“實際上已經(jīng)是財政支出”（李旭鴻，2012）。如何用稅（結轉或退稅）對企業(yè)影響很大。權利的內涵在現(xiàn)代社會已出現(xiàn)延伸之勢。納稅人權利的滿足與實現(xiàn)，不僅要關注征稅層面的消極權利，更要關注用稅層面的積極權利。強調征稅維度上的權利難以完全保障納稅人的主體地位，征稅的合理化也無法直接達到用稅的良好效果。有鑒于此，留抵退稅在用稅維度上對納稅人權利的積極保護是對納稅人權利內涵充實的體現(xiàn)。

（二）立足“征用一體化”闡釋增值稅留抵退稅契合實踐邏輯
1.完善現(xiàn)代增值稅制度的重要舉措。增值稅應納稅額的產(chǎn)生是其納稅義務發(fā)生的前提。在當前銷項稅額小于其進項稅額的情況下，若實行結轉留待下期抵扣，受諸多因素影響，往往難以判定進項稅額抵扣的進度。增值稅抵扣鏈條上的大量進項稅額無法抵扣，不利于保持增值稅的稅收中性。企業(yè)作為生產(chǎn)者，若在未發(fā)生納稅義務時承擔進項稅款，不但有違消費型增值稅原理，還會對企業(yè)資金形成占用，增加費用與成本。大規(guī)模留抵退稅政策是國家實行積極財稅政策的體現(xiàn)，更是深化增值稅改革，建立現(xiàn)代增值稅制度的必然要求。事實上，留抵退稅符合國際慣例。全球實施增值稅制度國家和地區(qū)大部分都建立了留抵退稅制度?！稓W盟增值稅指令》（Council Directive 2006/112/EC）第183條規(guī)定，各成員可以根據(jù)自身條件決定實行退稅或結轉抵扣。同時，便利的營商環(huán)境能夠吸引更多的國際資本流入，世界銀行也把是否實行留抵退稅作為評價各國營商環(huán)境優(yōu)劣的重要指標之一。此外，稅收因素對投資成本的影響不可忽視，留抵退稅制度的建立有利于提高我國稅收國際競爭力。
2.建設全國統(tǒng)一大市場的必然要求?！肮ㄖ畟敝饕P注稅收收入的取得，較少考慮征稅對經(jīng)濟造成的影響，亦即政府行為對市場造成的影響。當前，國家采取留抵退稅的做法，更多是從用稅層面進行考慮，著眼于政府和市場關系的處理，這是建設全國統(tǒng)一大市場的必然要求?；诙愔圃恚舻滞硕惸軌蚋纳破髽I(yè)現(xiàn)金流狀況，緩解企業(yè)融資約束，從而促進企業(yè)擴大固定資產(chǎn)投資規(guī)模，提升風險承擔能力并加強研發(fā)創(chuàng)新，最終有利于企業(yè)做大做強。但是，如果要求進項稅額到下一周期才能抵扣，則容易減少企業(yè)的現(xiàn)金流量，增加企業(yè)的稅收負擔，影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營能力，進而阻礙生產(chǎn)要素在各個環(huán)節(jié)的流通進程，甚者會延緩整個經(jīng)濟循環(huán)過程。留抵退稅對于行業(yè)范圍、退稅比例以及退稅資格的高門檻容易限制生產(chǎn)要素的自由流通，從長遠看，不利于全國統(tǒng)一大市場的形成。為此，國家將留抵稅額提前到當期退還，降低了企業(yè)的稅負和經(jīng)營成本，企業(yè)獲得資金之后可以用于生產(chǎn)、運營或投資等，要素的高效流通被激活，上下游產(chǎn)業(yè)鏈被打通，經(jīng)濟循環(huán)系統(tǒng)獲得良性運轉，最終形成涵養(yǎng)稅源的作用。

三、公共財產(chǎn)法視角下增值稅留抵退稅的制度優(yōu)化進路
如前所述，實行留抵退稅雖然旨在實現(xiàn)納稅人權利的保護，但是不應僅強調從保護私人財產(chǎn)的角度實現(xiàn)納稅人權利，而應從公共財產(chǎn)的取得與支用（征用一體化）的維度實現(xiàn)納稅人權利。

（一）公共財產(chǎn)權的控制完善留抵退稅制度，首先要通過法律對公共財產(chǎn)權進行控制。一方面，為實現(xiàn)對私人財產(chǎn)的直接保護，要對將私人財產(chǎn)轉化為公共財產(chǎn)過程中的政府權力進行控制；另一方面，為實現(xiàn)對“公眾之財”的間接保護，要對在支配公共財產(chǎn)過程中的政府權力進行控制。
1.權力的生成：建立法定的留抵退稅制度。留抵退稅涵蓋了公共財產(chǎn)取得和使用的統(tǒng)一過程，需要規(guī)范政府在公共財產(chǎn)轉化中的權力行使，即通過在法律層面確立正式制度來控制權力的生成。留抵退稅屬于稅收基本制度的范疇?！吨腥A人民共和國立法法》（以下簡稱《立法法》）第十一條和第十二條規(guī)定，稅收基本制度只能由法律規(guī)定或者授權國務院規(guī)定?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）第三條規(guī)定，退稅只能根據(jù)法律規(guī)定或者法律授權的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行，任何機關、單位和個人不得擅自作出退稅的決定?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例》第四條規(guī)定留抵稅額可結轉下期抵扣，而非退還。此前，留抵退稅的依據(jù)主要為財稅部門經(jīng)國務院批準發(fā)布的規(guī)范性文件，屬于特定階段的優(yōu)惠政策。2024年12月25日，十四屆全國人大常委會第十三次會議表決通過《中華人民共和國增值稅法》（以下簡稱《增值稅法》），自2026年1月1日起施行?！对鲋刀惙ā返诙粭l正式確立了留抵退稅制度，同時要求具體辦法按照國務院的規(guī)定進行。這種調整符合《立法法》和《稅收征管法》的要求，貫徹了稅收法定原則?！对鲋刀惙ā返某雠_，在法律層面規(guī)定了留抵退稅制度，提升了留抵退稅制度的法律效力。
2.權力的運行：建立公平的留抵退稅制度。留抵退稅制度的確立符合公共財產(chǎn)權的權力生成邏輯，然而權力生成之后的運行是否規(guī)范，不僅關系到法律制度的社會公眾認同度，也影響著其實施效果，對此，有必要建立公平的留抵退稅制度。隨著改革不斷深入，留抵退稅的政策進行了多次調整，當前實行分級分類管理制度。第一，關于退稅行業(yè)?！敦斦?稅務總局關于完善增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2025年第7號，以下簡稱“7號公告”）規(guī)定，制造業(yè)、科學研究和技術服務業(yè)、軟件和信息技術服務業(yè)、生態(tài)保護和環(huán)境治理業(yè)納稅人可以按月向主管稅務機關申請退還期末留抵稅額。第二，關于退稅比例。前述4個行業(yè)納稅人可以按月申請全額退還。符合條件的房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)納稅人，可以向主管稅務機關申請退還與2019年3月31日期末留抵稅額相比新增加留抵稅額的60%。符合條件的其他納稅人可以按60%或30%比例退還新增加的留抵稅額。第三，關于退稅條件。7號公告規(guī)定，適用留抵退稅政策的納稅人需要同時滿足納稅信用等級為A級或者B級、納稅人在申請退稅前36個月未發(fā)生特定的違法犯罪情形、2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策等條件。留抵退稅應是一項循序漸進的過程，在諸多條件尚未具備和成熟之前，適宜采取分步走的方式。比如，在退稅的行業(yè)和比例等限制條件完全放開之前，也可繼續(xù)保留納稅信用等級的限制條件。但考慮到納稅信用等級為M級的企業(yè)，多為當年新設企業(yè)，更需要政府扶持，筆者建議，可在加強風險管理的基礎上，將其納入允許申請退稅的范圍。
3.權力的邊界：健全中性的留抵退稅制度。增值稅遵循“道道課征、稅不重征”的基本原理，如此設計目的在于確保不會干擾和扭曲企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策?；谶@一稅收中性特征，增值稅成為國際公認的良稅。當期未抵扣的進項稅額能夠及時退還給企業(yè)，正是增值稅稅收中性優(yōu)勢的體現(xiàn)。稅收中性理論通常強調，政府征稅時應盡量減少對初次分配的干預，但忽略了在支出維度上也應盡量避免對市場運行造成滋擾。從財政收支一體化的角度看，“收”和“支”相互銜接是實現(xiàn)財政職能的“一體兩翼”。稅收通過初次分配籌集，會用于再分配環(huán)節(jié)，以提供公共產(chǎn)品滿足公共需求。財政支出權作為一項行政權力，關涉財政資源的分配效果。如果僅在收入環(huán)節(jié)強調稅收中性，而忽視支出環(huán)節(jié)，那么政府財政支出權的行使則容易逾越特定限度，有損公共利益。目前，增值稅稅率檔次多、稅收優(yōu)惠政策繁雜、抵扣鏈條不完善等問題仍然存在，增值稅中性特征被削弱。立法建立健全留抵退稅制度，有利于保持增值稅的稅收中性本色，從收支兩個維度完善中性的留抵退稅制度。

（二）納稅人財產(chǎn)權的保護考慮到各級政府的財政負擔能力以及納稅人騙稅風險，對納稅人財產(chǎn)權進行保護的同時有必要對其予以適當約束。
1.權利的確認：法律規(guī)定納稅人享有留抵退稅權?！抖愂照鞴芊ā返诎藯l規(guī)定，納稅人依法享有申請退稅的權利。留抵退稅權的法律確認是權利應然性的表現(xiàn)。在我國稅法解釋實踐中，解釋者通常要面對是“對國庫有利”還是“對納稅人有利”的立場選擇。但是，保證納稅人在現(xiàn)代稅法中居于核心地位，符合未來稅法典以納稅人權利為本位的立法邏輯。因此，在留抵退稅權這種新興權利的立法表達方面，為表明國家對納稅人權利保護持堅定的立場與態(tài)度，需采取立法直接確權的方式明確納稅人的應有權利。鑒于實踐中部分企業(yè)留抵稅額總量不大、周期較短，選擇結轉抵扣的方式更合適；部分企業(yè)也會結合實際情況傾向于不申請退稅。因此，在留抵稅額的處理方式上，有必要賦予納稅人一定的自主選擇權。《增值稅法》的出臺，明確了納稅人對留抵稅額處理方式享有選擇權，即對于“當期進項稅額大于當期銷項稅額的部分”，納稅人可以“選擇結轉下期繼續(xù)抵扣或者申請退還”，強化了留抵退稅的權利屬性，并授權國務院制定具體辦法，有利于貫徹納稅人權利保護的原則。具體實踐中，納稅人在申請留抵退稅時需要滿足相應要求，比如達到相應納稅信用等級、不存在特定違法行為，對此可授權國務院在法律規(guī)定的范圍內進行細化。但是，納稅人享有權利的同時，也要受到相應的限制。增加權利限制有助于權利主體準確把握自身權利的邊界，從而依法依規(guī)行使權利、規(guī)避法律風險。基于立法應當主動適應改革需要的要求，國務院在制定具體辦法時，應當進一步規(guī)定納稅人留抵退稅權行使的原則、范圍、條件等，結合改革進程，對于部分條件尚未成熟事項，應規(guī)定相應的過渡期條款。
2.權利的保障：優(yōu)化政府間留抵退稅分擔機制。留抵退稅的政府退稅責任應與稅收收益權相匹配。然而在商品交易中，由于增值稅屬于間接稅，采用在銷售環(huán)節(jié)按照銷售額計征的方式，其稅收收益歸屬隨交易環(huán)節(jié)而定：銷售地可以享有稅款收入，而相應的進項則轉移至購買地。在跨地區(qū)貿(mào)易情況下，若企業(yè)申請留抵退稅，將會出現(xiàn)征稅地與退稅地不一致的情況。為完善留抵退稅分擔機制，2019年發(fā)布的《國務院關于印發(fā)實施更大規(guī)模減稅降費后調整中央與地方收入劃分改革推進方案的通知》，將留抵退稅的地方負擔部分調整為由企業(yè)所在地先負擔15%并墊付其余35%，墊付部分由各地按上年增值稅分享額占比均衡分擔。新的留抵退稅分擔機制在一定程度上減輕了企業(yè)所在地的退稅負擔，但并未根本解決增值稅跨地區(qū)轉移帶來的政府退稅責任與稅收收益權的不匹配問題。為緩解地方財力緊張局面，平衡地區(qū)財政收入不均衡現(xiàn)狀，中央安排了專項資金支持地方落實留抵退稅政策。但從長遠看，應統(tǒng)籌構建科學合理的稅收收入歸屬與退稅分擔機制。第一，應使增值稅收入分享原則由生產(chǎn)地原則逐步過渡到消費地原則，即由生產(chǎn)地預征增值稅，再按照最終消費占比在各地劃分增值稅收入。第二，盡管消費地原則可以保障留抵退稅的實施，未來仍應將增值稅定位為中央稅，方能從根本上解決增值稅的退稅責任與稅收收入的不匹配問題。
3.權利的約束：明確納稅人騙取留抵退稅的法律責任。實踐中，納稅人濫用留抵退稅權以騙取稅款的案件頻發(fā)?！对鲋刀惙ā芬衙鞔_騙取留抵退稅等行為按照《稅收征管法》等規(guī)定處理，但《稅收征管法》目前并無可直接適用的專門條款。7號公告規(guī)定，對于騙取留抵退稅行為的定性和處理，要結合“隱匿收入、虛增進項稅額、虛假申報或其他欺騙手段”等具體手段和“騙取留抵退稅款”的后果來認定違反何種“有關規(guī)定”、構成何種違法行為。從國家稅務總局發(fā)布的案例看，納稅人以接受虛開的增值稅專用發(fā)票、虛增進項稅額的手段騙取留抵退稅，會被定性為虛開發(fā)票行為，并追究相應法律責任。但是，如果不涉及接受虛開的增值稅專用發(fā)票，而是采取隱匿銷售收入、減少銷項稅額、虛假申報等其他手段“制造”并“騙取”退稅，應當如何定性？從實踐看，對以隱匿收入、少計銷項的方式騙取留抵退稅，稅務機關通常依據(jù)《稅收征管法》第六十三條第一款，將其定性為偷稅行為。原因在于，減少銷項的行為旨在實現(xiàn)“少繳”稅款的目的，區(qū)別于以虛假交易取得稅收利益的騙稅行為。需注意，申請留抵退稅是完成納稅申報后的獨立申請行為，從法律解釋的角度難以將兩者等同。因此，為了精準打擊該行為，《稅收征管法》有必要增設“騙取留抵退稅”這一獨立類型，并將其與“偷逃騙抗”一并納入稽查局的專司范疇。在處罰力度方面，鑒于“騙取留抵退稅”和“騙取出口退稅”的手段和后果接近，設計法律責任時可借鑒《稅收征管法》第六十六條騙取出口退稅行為的規(guī)定，建議將條文表述為：“以虛增進項、虛假申報或其他欺騙手段，騙取留抵退稅款的，由稅務機關追繳其騙取的退稅款，并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任?！绷硗猓凇吨腥A人民共和國刑法》中應增設“騙取留抵退稅罪”，與《稅收征管法》銜接，具體條款設計時亦可借鑒“騙取出口退稅罪”的有關規(guī)定。

（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務研究》2025年第11期。）