基本公共服務(wù)均等化視角下的養(yǎng)老服務(wù)稅收政策完善

基本公共服務(wù)均等化視角下的養(yǎng)老服務(wù)稅收政策完善

　　來源：《稅務(wù)研究》

　　作者：黃鳳羽 (天津商務(wù)職業(yè)學(xué)院)  鄭新悅 (天津財經(jīng)大學(xué)財稅與公共管理學(xué)院)

　　時間：2025-11-03

　　黨的二十大報告提出，到2035年“基本公共服務(wù)實現(xiàn)均等化”。中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳2025年6月印發(fā)的《關(guān)于進一步保障和改善民生著力解決群眾急難愁盼的意見》進一步明確了“提高基本公共服務(wù)均衡性”的具體要求。2024年我國65周歲及以上人口已達2.2億，占全部人口的比重達15.6%，處于中度老齡化階段。老年人口數(shù)量多、增速快，使養(yǎng)老服務(wù)日益成為政府高度關(guān)切、社會廣泛關(guān)注、人民迫切需求的重大民生問題。截至2023年年末，全國共有各類養(yǎng)老機構(gòu)和設(shè)施40.6萬個，養(yǎng)老床位799.3萬張。但養(yǎng)老服務(wù)資源和消費在城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間不均衡問題，仍比較普遍地存在。

　　從經(jīng)濟學(xué)角度講，養(yǎng)老服務(wù)具有典型的準(zhǔn)公共產(chǎn)品屬性?！吨腥A人民共和國憲法》規(guī)定：“中華人民共和國公民在年老、疾病或者喪失勞動能力的情況下，有從國家和社會獲得物質(zhì)幫助的權(quán)利?！泵鎸夏耆后w因生理機能衰退、經(jīng)濟能力下降而可能面臨的風(fēng)險，政府應(yīng)提供普惠性的基本公共服務(wù)兜底保障。同時，通過社會化途徑，由市場或非營利組織提供的養(yǎng)老服務(wù)，由于其有助于提升老年人生活質(zhì)量、減輕家庭負擔(dān)、緩解代際沖突、促進社會穩(wěn)定，具有顯著的正外部性，也應(yīng)由政府通過稅收等政策手段予以激勵。

　　一、我國養(yǎng)老服務(wù)相關(guān)稅收優(yōu)惠政策

　　中華人民共和國成立以來，黨和政府高度重視養(yǎng)老工作。至改革開放前，我國已經(jīng)基于計劃經(jīng)濟體制，建立了以家庭養(yǎng)老為主，以敬老院和光榮院等福利性公共養(yǎng)老機構(gòu)為輔的養(yǎng)老體系。改革開放后，隨著市場經(jīng)濟體制逐步建立，社會化養(yǎng)老體系隨之產(chǎn)生并不斷發(fā)展，稅收也逐漸成為政府推動養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)發(fā)展的重要政策工具。目前，我國增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等多個稅種，都給予養(yǎng)老服務(wù)產(chǎn)業(yè)不同程度的政策支持，涵蓋了養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)的多個重要環(huán)節(jié)，也帶動了基本養(yǎng)老服務(wù)的均衡化發(fā)展。

　　(一)支持養(yǎng)老服務(wù)供給的相關(guān)稅收政策

　　1.對養(yǎng)老機構(gòu)的養(yǎng)老服務(wù)收入免征增值稅。這一政策源于1994年1月1日起施行的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》，其中對養(yǎng)老院提供的育養(yǎng)服務(wù)免征營業(yè)稅。此后，《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)明確規(guī)定，自2016年5月1日起在全國范圍內(nèi)全面推開營改增試點，其中“養(yǎng)老機構(gòu)提供的養(yǎng)老服務(wù)”屬于“免征增值稅”項目。2024年12月25日第十四屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第十三次會議通過的《中華人民共和國增值稅法》進一步明確規(guī)定養(yǎng)老機構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)免征增值稅。

　　2.對非營利老年服務(wù)機構(gòu)免征相關(guān)稅收。一是企業(yè)所得稅方面，根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于對老年服務(wù)機構(gòu)有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅〔2000〕97號，以下簡稱《通知》)，自2000年10月1日起，對政府部門和企事業(yè)單位、社會團體以及個人等社會力量投資興辦的福利性、非營利老年服務(wù)機構(gòu)，暫免征收企業(yè)所得稅。2008年企業(yè)所得稅“兩法合并”后，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例將非營利組織收入列為免稅收入，非營利老年服務(wù)機構(gòu)得以繼續(xù)享受免稅待遇。二是房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅方面，根據(jù)《通知》，對于政府部門和企事業(yè)單位、社會團體以及個人等社會力量投資興辦的福利性、非營利老年服務(wù)機構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地、車船免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船使用稅(現(xiàn)為車船稅)。三是契稅方面，根據(jù)2021年9月1日起施行的《中華人民共和國契稅法》，非營利性學(xué)校、醫(yī)療機構(gòu)、社會福利機構(gòu)承受土地、房屋權(quán)屬用于養(yǎng)老，免征契稅。此前1997年《中華人民共和國契稅暫行條例》僅對相關(guān)單位承受土地和房屋用于醫(yī)療給予免稅，并不包含養(yǎng)老服務(wù)。

　　3.為社區(qū)提供養(yǎng)老服務(wù)的機構(gòu)免征若干稅收。根據(jù)《財政部 稅務(wù)總局 發(fā)展改革委 民政部 商務(wù)部 衛(wèi)生健康委關(guān)于養(yǎng)老、托育、家政等社區(qū)家庭服務(wù)業(yè)稅費優(yōu)惠政策的公告》(財政部 稅務(wù)總局 發(fā)展改革委 民政部 商務(wù)部 衛(wèi)生健康委公告2019年第76號)，為社區(qū)提供養(yǎng)老服務(wù)的機構(gòu)，自2019年6月1日至2025年12月31日，可以享受五個稅種的優(yōu)惠政策：一是增值稅方面，提供社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)取得的收入免稅；二是企業(yè)所得稅方面，提供社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)取得的收入，在計算應(yīng)納稅所得額時，減按90%計入收入總額；三是契稅方面，承受房屋、土地用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)的免稅；四是房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅方面，無論機構(gòu)自有抑或通過承租、無償使用等方式取得并用于提供社區(qū)服務(wù)的房產(chǎn)和土地，均可免稅。

　　4.養(yǎng)老機構(gòu)的耕地占用稅免征政策。我國1987年發(fā)布的《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》明確規(guī)定，敬老院經(jīng)批準(zhǔn)征用的耕地，免征耕地占用稅，但不適用于外商投資企業(yè)。2007年國務(wù)院對該條例進行了修訂，在貫徹落實國家最嚴(yán)格的耕地保護制度、大幅度提升稅額標(biāo)準(zhǔn)的情況下，仍給予養(yǎng)老院免征耕地占用稅政策——不僅延續(xù)了原有的免稅優(yōu)惠，而且將適用范圍從“敬老院”擴大到“養(yǎng)老院”，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)也被納入優(yōu)惠范圍。2019年施行的《中華人民共和國耕地占用稅法》則進一步將免稅范圍從“養(yǎng)老院”調(diào)整為“社會福利機構(gòu)”，并在《中華人民共和國耕地占用稅法實施辦法》中明確，免稅的社會福利機構(gòu)中包括依法登記的養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)。

　　5.小微企業(yè)稅收優(yōu)惠。2024年《中國民政統(tǒng)計年鑒》顯示，2023年年底我國半數(shù)以上(55.30%)養(yǎng)老機構(gòu)的床位數(shù)不足100張，床位數(shù)在300張以上的養(yǎng)老機構(gòu)僅占8.18%，養(yǎng)老機構(gòu)以中小型機構(gòu)為主。根據(jù)《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于進一步支持小微企業(yè)和個體工商戶發(fā)展有關(guān)稅費政策的公告》(財政部 稅務(wù)總局公告2023年第12號)和《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于增值稅小規(guī)模納稅人減免增值稅政策的公告》(財政部 稅務(wù)總局公告2023年第19號)，2027年12月31日前，對小型微利企業(yè)減按25%計算應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅；對月銷售額10萬元以下(含本數(shù))的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅；增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項目，減按1%預(yù)征率預(yù)繳增值稅；對增值稅小規(guī)模納稅人、小型微利企業(yè)和個體工商戶減半征收資源稅(不含水資源稅)、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅(不含證券交易印花稅)、耕地占用稅、教育費附加、地方教育附加。從事養(yǎng)老服務(wù)的小微企業(yè)，即使不能適用前述各類養(yǎng)老機構(gòu)稅收優(yōu)惠的，也可以通過小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策降低經(jīng)營成本。

　　(二)提升養(yǎng)老服務(wù)消費能力的稅收政策

　　1.對基本養(yǎng)老保險的免稅政策。我國企事業(yè)單位按照規(guī)定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養(yǎng)老保險費，免征個人所得稅；個人按規(guī)定實際繳付的基本養(yǎng)老保險費，允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除；個人實際領(lǐng)(支)取原提存的基本養(yǎng)老保險金時，免征個人所得稅，但企事業(yè)單位和個人超過規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險費，應(yīng)并入當(dāng)期工資、薪金所得計征個人所得稅。

　　2.對企業(yè)年金和職業(yè)年金的稅收政策。企業(yè)年金和職業(yè)年金通常被認為是養(yǎng)老保險體系的第二支柱，是對基本養(yǎng)老保險(第一支柱)的重要補充，也是提高退休人員養(yǎng)老收入的有效途徑(何代欣 等，2022)。相關(guān)稅收優(yōu)惠政策主要體現(xiàn)在《財政部 國家稅務(wù)總局 人力資源和社會保障部關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》(財稅〔2013〕103號)和《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》(財稅〔2018〕164號)。一是在繳費環(huán)節(jié)，企事業(yè)單位和個人按規(guī)定的辦法和標(biāo)準(zhǔn)繳付的企業(yè)年金或職業(yè)年金，暫不繳納個人所得稅；超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)繳付的部分，并入當(dāng)期的工資、薪金所得計稅。二是在投資運營環(huán)節(jié)，年金基金投資運營收益分配計入個人賬戶時，暫不繳納個人所得稅。三是在領(lǐng)取環(huán)節(jié)，個人到退休年齡領(lǐng)取企業(yè)年金、職業(yè)年金的，不并入綜合所得，全額單獨計算應(yīng)納稅額。個人因出境定居、死亡或其他原因一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶資金或余額，適用綜合所得稅率表或月度稅率表計算納稅。

　　3.對個人退休金的免稅政策。我國1980年的《中華人民共和國個人所得稅法》(以下簡稱《個人所得稅法》)第四條規(guī)定，干部、職工的退職費、退休費免納個人所得稅。1993年修訂的《個人所得稅法》進一步明確“按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費、退職費、基本養(yǎng)老金或者退休費、離休費、離休生活補助費”為免稅所得。

　　4.對孤老人員所得的個人所得稅減免。我國1993年修訂的《個人所得稅法》中增加了對孤老人員所得減征個人所得稅的條款，并明確具體幅度和期限，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，報同級人民代表大會常務(wù)委員會備案。各地大多出臺了地方性減免政策，且具有以下共性特征。一是享受稅收減免的范圍，多為綜合所得和經(jīng)營所得，如上海、天津、重慶、陜西、遼寧、河南等。而江西則對“勞動所得”進行減免，與稅法中的綜合所得和經(jīng)營所得存在一定差異；北京市的優(yōu)惠范圍則包括“個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得”，但未涉及“經(jīng)營所得”的其他內(nèi)容，如個人依法從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動取得的所得，對企業(yè)、事業(yè)單位承包經(jīng)營、承租經(jīng)營以及轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得。二是減免稅方式主要是限額減免和按比例減免。限額減免的如遼寧24 000元、天津14 400元、重慶12 000元、上海9 600元、浙江6 000元等。采用按比例減免的如廣西減征50%、內(nèi)蒙古減征100%。北京則區(qū)分所得性質(zhì)，分別對工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得減征50%，對個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得減征100%；江蘇則區(qū)分所得金額，對全年應(yīng)納所得稅額不超過5 000元的減征100%，超過5 000元至20 000元的部分減征50%。

　　5.個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的稅收政策。我國個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險于2018年5月1日起在上海、福建等地試點，為期一年。2022年11月個人養(yǎng)老金制度在36個城市(地區(qū))先行實施，同時《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于個人養(yǎng)老金有關(guān)個人所得稅政策的公告》(財政部 稅務(wù)總局公告2022年第34號)規(guī)定：在繳費環(huán)節(jié)，個人向個人養(yǎng)老金資金賬戶的繳費，按照12 000元/年的限額標(biāo)準(zhǔn)，在綜合所得或經(jīng)營所得中據(jù)實扣除；在投資環(huán)節(jié)，計入個人養(yǎng)老金資金賬戶的投資收益暫不征收個人所得稅；在領(lǐng)取環(huán)節(jié)，個人領(lǐng)取的養(yǎng)老金不并入綜合所得，單獨按照3%的稅率計算繳納個人所得稅。與之前的試點相比，新制度延續(xù)了“繳費稅前扣除、收益暫不征稅、領(lǐng)取減免征稅”的遞延納稅模式，但整體有所簡化：適用范圍未延續(xù)“連續(xù)性勞務(wù)報酬”概念，而是采納了稅法已有的“綜合所得”“經(jīng)營所得”項目；稅前扣除限額從“月收入的6%和1 000元孰低”，簡化為“12 000元/年”的單一標(biāo)準(zhǔn)；領(lǐng)取環(huán)節(jié)的稅收減免，也從“25%免稅+75%較低稅”調(diào)整為3%單一稅率。2024年我國全面實施個人養(yǎng)老金制度，個人養(yǎng)老金遞延納稅政策隨之?dāng)U大到全國。

　　二、助力養(yǎng)老服務(wù)均等化發(fā)展的稅收政策應(yīng)堅持的原則

　　多稅種、多環(huán)節(jié)、多層級的稅收優(yōu)惠政策，體現(xiàn)了政府對養(yǎng)老服務(wù)的重視，也有力助推了我國養(yǎng)老服務(wù)的不斷發(fā)展。但對照2035年實現(xiàn)“基本公共服務(wù)均等化”的目標(biāo)，相對于快速老齡化背景下人民群眾的養(yǎng)老服務(wù)需求，我國養(yǎng)老服務(wù)還面臨總量不足、質(zhì)量有待進一步提升，以及地區(qū)和城鄉(xiāng)差異等結(jié)構(gòu)性問題。在助力養(yǎng)老服務(wù)均等化發(fā)展的過程中，稅收政策應(yīng)堅持以下原則。

　　(一)供給側(cè)與需求側(cè)同步發(fā)力

　　養(yǎng)老服務(wù)的高質(zhì)量發(fā)展，首先需要有高質(zhì)量的服務(wù)供給。近年來，我國養(yǎng)老服務(wù)快速發(fā)展，2023年年底有注冊登記的養(yǎng)老機構(gòu)4.07萬個，床位517.22萬個，職工59.73萬人，分別比5年前增加42.3%、36.3%和58.9%。但數(shù)據(jù)顯示，我國最需要照護的重度失能老年人近250萬人，養(yǎng)老機構(gòu)目前只解決了1/5重度失能老年人照護需求。隨著人民的生活水平不斷提高和老齡化程度持續(xù)深化，社會對包括基本養(yǎng)老服務(wù)、普惠型養(yǎng)老服務(wù)、市場化高品質(zhì)養(yǎng)老服務(wù)的需求均不斷提升，稅收政策應(yīng)通過合理應(yīng)對行業(yè)發(fā)展需求、科學(xué)制定差異化優(yōu)惠政策，助力提升養(yǎng)老服務(wù)供給及其質(zhì)量。

　　將潛在的養(yǎng)老服務(wù)需求轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實的消費，同樣需要需求側(cè)的有力支持。就稅收政策而言，應(yīng)著重保證需求方的購買能力。例如，鼓勵中低收入老年人通過市場化方式增加收入，有效降低養(yǎng)老服務(wù)的實際稅負，等等。

　　(二)養(yǎng)老事業(yè)與養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)協(xié)同推進

　　養(yǎng)老服務(wù)既是涉及老年人及其家庭福祉的民生事業(yè)，也是具有巨大發(fā)展?jié)摿Φ某砷L型產(chǎn)業(yè)。我國《“十四五”國家老齡事業(yè)發(fā)展和養(yǎng)老服務(wù)體系規(guī)劃》明確提出“推動老齡事業(yè)和產(chǎn)業(yè)協(xié)同發(fā)展”的指導(dǎo)思想，以及“兜好底線，廣泛普惠”“多方參與，共建共享”的基本原則。我國65歲及以上人口占總?cè)丝诒戎?，?000—2009年、2010—2019年和2020—2024年，年均分別增長0.16個、0.41個和0.61個百分點，增速不斷加快。從市場角度講，老齡人口的快速增加，以及由于老齡人口社會保障水平、財富積累水平提升而帶來的支付能力提高，將為我國養(yǎng)老服務(wù)創(chuàng)造巨大的市場需求。未來政府應(yīng)在確?；攫B(yǎng)老服務(wù)兜底保障的同時，通過包括稅收在內(nèi)的多種政策手段，引導(dǎo)各種社會力量參與養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)發(fā)展，大力發(fā)展普惠型養(yǎng)老服務(wù)，鼓勵提供多層次差異化養(yǎng)老服務(wù)。

　　(三)城市與農(nóng)村統(tǒng)籌兼顧

　　提升農(nóng)村養(yǎng)老服務(wù)水平，是包括稅收在內(nèi)的宏觀政策需要著力解決的重要現(xiàn)實問題。第七次全國人口普查數(shù)據(jù)顯示，我國65歲及以上人口中，城市、鄉(xiāng)鎮(zhèn)和農(nóng)村分別有6 193.6萬人、3 834.6萬人和9 035.2萬人。從數(shù)量上講，城鎮(zhèn)老人(10 028.2萬人)已經(jīng)超過農(nóng)村。但從結(jié)構(gòu)角度看，城鎮(zhèn)和農(nóng)村人口中分別有11.1%和17.7%為65歲及以上老人，農(nóng)村高于城鎮(zhèn)6.6個百分點，老齡化問題更為嚴(yán)重。由于城鎮(zhèn)化進程中農(nóng)村勞動力人口的遷出與回流，以及少子化、跨區(qū)域人口流動等多重因素，預(yù)計農(nóng)村人口老齡化快于城市的格局將持續(xù)發(fā)展——到2035年，我國農(nóng)村60歲及以上老年人口比例將超過城鎮(zhèn)地區(qū)18.34個百分點。但由于市場化程度較低，農(nóng)村地區(qū)的養(yǎng)老投入主要依賴中央和地方財政補貼，設(shè)施老化、專業(yè)人才不足等問題普遍存在。而城鎮(zhèn)的養(yǎng)老服務(wù)，也在快速老齡化趨勢下面臨總量和結(jié)構(gòu)的多重壓力。助力養(yǎng)老服務(wù)均等化發(fā)展的稅收政策，可以在整體優(yōu)化的基礎(chǔ)上，特別關(guān)注農(nóng)村養(yǎng)老面臨的突出問題，助力縮小城鄉(xiāng)養(yǎng)老服務(wù)差距。

　　三、提高養(yǎng)老服務(wù)供給均等化水平的稅收政策優(yōu)化建議

　　高質(zhì)量的養(yǎng)老服務(wù)消費，需要高質(zhì)量的養(yǎng)老服務(wù)供給；而養(yǎng)老服務(wù)均等化，也需要養(yǎng)老服務(wù)的供給均衡。隨著人口老齡化程度的不斷加深，如何更好地保障基本養(yǎng)老公共服務(wù)供給、支持普惠養(yǎng)老事業(yè)發(fā)展，提高養(yǎng)老服務(wù)供給均等化水平，成為未來稅收政策優(yōu)化的重要考量。

　　(一)有利于社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)供給提升的稅收政策優(yōu)化建議

　　社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)是我國普惠養(yǎng)老事業(yè)的重要組成部分。截至2023年年底，我國362 843個社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)和設(shè)施共有305.8萬個床位，全托照料服務(wù)29.5萬人。為了進一步提升社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)供給水平，相關(guān)稅收政策可以從以下方面進行優(yōu)化。

　　1.加大企業(yè)所得稅減免力度。當(dāng)前，對社區(qū)養(yǎng)老機構(gòu)的社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)收入減按90%計入企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，政策力度較小?？梢詤⒄諊抑攸c扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目，或公共污水處理、公共垃圾處理等環(huán)境保護項目，給予“三免三減半”政策；或參照符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，在一個納稅年度內(nèi)，養(yǎng)老服務(wù)所得不超過500萬元的部分免征企業(yè)所得稅，超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。

　　2.穩(wěn)定稅收優(yōu)惠政策預(yù)期。對特殊行業(yè)給予階段性稅收優(yōu)惠政策，既能夠激勵相關(guān)行業(yè)發(fā)展，又能夠保持政策靈活性，為市場經(jīng)濟國家所普遍采用。但我國人口老齡化將在較長時期內(nèi)持續(xù)發(fā)展，養(yǎng)老服務(wù)的供需矛盾也需要在長期內(nèi)持續(xù)解決。《財政部 稅務(wù)總局 發(fā)展改革委 民政部 商務(wù)部 衛(wèi)生健康委關(guān)于養(yǎng)老、托育、家政等社區(qū)家庭服務(wù)業(yè)稅費優(yōu)惠政策的公告》(財政部 稅務(wù)總局 發(fā)展改革委 民政部 商務(wù)部 衛(wèi)生健康委公告2019年第76號)將于2025年12月31日到期，后續(xù)建議制定10年期以上的優(yōu)惠政策，進一步穩(wěn)定行業(yè)參與者的預(yù)期，吸引長期穩(wěn)定的資本投入。

　　(二)有利于營利性養(yǎng)老服務(wù)供給提升的稅收政策優(yōu)化建議

　　如前所述，當(dāng)前我國對非營利組織、社區(qū)養(yǎng)老機構(gòu)給予了一系列稅收優(yōu)惠政策。但需要看到，營利性養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)也是養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)的重要組成部分，同樣具有一定的正外部效應(yīng)，也需要稅收政策的支持。

　　1.引入多稅種的減免稅優(yōu)惠。一是企業(yè)所得稅方面，現(xiàn)行政策僅對“符合條件的非營利組織的收入”免稅?？梢詤⒄铡敦斦?國家發(fā)展改革委關(guān)于減免養(yǎng)老和醫(yī)療機構(gòu)行政事業(yè)性收費有關(guān)問題的通知》(財稅〔2014〕77號)，對營利性養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)減半征收企業(yè)所得稅，同時科學(xué)限定適用范圍，防止國家稅收收入流失。二是在其他稅種方面，目前對房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅、契稅的免稅政策僅限于福利性、非營利養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)或為社區(qū)提供養(yǎng)老等服務(wù)的機構(gòu)。為了更大限度吸引社會資本，也可以對營利性養(yǎng)老服務(wù)行業(yè)的以上稅種減半征收。

　　2.豐富稅收優(yōu)惠形式，助力解決養(yǎng)老服務(wù)短板。一是加速折舊。為鼓勵養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)提升住宿條件和設(shè)施設(shè)備水平，可以允許養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)對其房屋、智能化設(shè)備和改造、適老化資本支出等，采取加速折舊法提取折舊。二是加計扣除。為緩解養(yǎng)老服務(wù)行業(yè)普遍存在的人才短板，可以允許其加大職工培訓(xùn)經(jīng)費的稅前扣除力度。例如，養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)的職工培訓(xùn)費用，應(yīng)單獨進行核算并按實際發(fā)生額在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。三是鼓勵對養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)和企業(yè)的捐贈。目前，我國企業(yè)所得稅和個人所得稅的稅前扣除僅包括公益性捐贈，可以適時擴大至對所有養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)的捐贈，或借鑒英國“禮品援助”項目，對捐贈者給予稅收優(yōu)惠，并對受贈的養(yǎng)老機構(gòu)給予一定的財政補貼。

　　(三)有利于補齊人才短板助力養(yǎng)老服務(wù)供給提升的稅收政策優(yōu)化建議

　　人才短缺是當(dāng)前我國養(yǎng)老服務(wù)行業(yè)面臨的突出問題之一。以養(yǎng)老護理員為例，2024年我國人才供給缺口達550萬，且50歲以上人員占比64%，從業(yè)者老齡化嚴(yán)重。相關(guān)的稅收政策支持應(yīng)體現(xiàn)在以下幾個方面。

　　1.以稅收優(yōu)惠助力學(xué)校人才培養(yǎng)。各級各類學(xué)校是養(yǎng)老服務(wù)人才培養(yǎng)的主渠道。為了鼓勵職業(yè)院校、普通高校與養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)互設(shè)實習(xí)實訓(xùn)基地、培養(yǎng)培訓(xùn)基地，積極探索中國特色學(xué)徒制，提高“訂單式”培養(yǎng)質(zhì)量，對于企業(yè)向?qū)嵙?xí)實訓(xùn)基地、培養(yǎng)培訓(xùn)基地、訂單班等校企合作項目的支出，可以參照企業(yè)出資給高校用于基礎(chǔ)研究的政策，允許企業(yè)在據(jù)實列支的基礎(chǔ)上，再按100%加計扣除。

　　2.以稅收政策鼓勵社會化養(yǎng)老服務(wù)技能培訓(xùn)。為解決從業(yè)人員數(shù)量不足、專業(yè)技能水平參差不齊等問題，可以鼓勵各類學(xué)校、培訓(xùn)機構(gòu)等面向社會開展養(yǎng)老服務(wù)培訓(xùn)，比照養(yǎng)老機構(gòu)的養(yǎng)老服務(wù)收入免征增值稅。個人所得稅方面，建議對個人負擔(dān)的養(yǎng)老服務(wù)培訓(xùn)支出，允許在個人所得稅稅前據(jù)實扣除。

　　3.鼓勵高水平養(yǎng)老服務(wù)專業(yè)技術(shù)人才到基層和農(nóng)村服務(wù)的稅收政策。為了更好地實現(xiàn)養(yǎng)老服務(wù)均等化，可以對在縣級以下和農(nóng)村養(yǎng)老機構(gòu)工作，并具有中級以上專業(yè)技術(shù)職稱或大學(xué)本科以上學(xué)歷的專業(yè)技術(shù)人員，予以個人所得稅減免。例如考慮基層和農(nóng)村收入水平，對個人所得稅實際稅負超過3%的部分，予以免征。

　　(四)有利于地方政府養(yǎng)老公共服務(wù)供給能力提升的稅收政策優(yōu)化建議

　　地方政府的財力水平是影響其提供政策性養(yǎng)老服務(wù)的重要因素。當(dāng)前，我國包括養(yǎng)老在內(nèi)的基本公共服務(wù)還存在比較顯著的地區(qū)差異，無論是“由常住地提供基本公共服務(wù)”，還是“以縣域為基本單元”推進公共服務(wù)城鄉(xiāng)一體化，都需要地方政府相應(yīng)的財力支持。與此相對應(yīng)，稅收收入歸屬可以考慮作以下調(diào)整。

　　1.稅收收入歸屬更加注重“消費地”標(biāo)準(zhǔn)。增值稅方面，隨著數(shù)字經(jīng)濟越來越模糊了生產(chǎn)和消費行為的地域限制，在1994年確立的以生產(chǎn)地原則為主的稅收收入劃分標(biāo)準(zhǔn)下，稅收“來源地”(即消費者所在地)與收入歸屬地的背離越發(fā)突出。逐步實現(xiàn)以商品銷售的實現(xiàn)地(消費地)為納稅地點，不僅有助于分稅制的完善，更有助于縮小基本公共服務(wù)的地區(qū)差距。消費稅方面，將消費稅的征收環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方，也有助于實現(xiàn)“公共服務(wù)—營商環(huán)境—市場繁榮—稅源充沛”的良性循環(huán)，但具體實踐中需要考慮不同應(yīng)稅消費品行業(yè)特點及規(guī)模分布，審慎制訂合理的實施方案(馬蔡琛 等，2023)。

　　2.構(gòu)建和完善基于基本公共服務(wù)的地方稅體系。在分稅制體系中，通常將那些與地方公共服務(wù)關(guān)聯(lián)性強，且稅源分散、適合地方管理的稅種作為地方稅，如房產(chǎn)與土地的相關(guān)稅收。這不僅有利于地方政府獲取必要的財政收入，而且可以使地方政府獲得一定的稅收政策調(diào)控空間。當(dāng)前，我國地方稅體系缺乏主體稅種，可以從財產(chǎn)稅或個人所得稅入手，培育地方穩(wěn)定稅源，保障地方政府的基本公共服務(wù)支出需求。

　　四、促進養(yǎng)老服務(wù)消費均等化的稅收政策優(yōu)化建議

　　整體而言，隨著我國社會保障制度的逐步完善和居民經(jīng)濟實力的不斷提升，我國老年人的消費能力會有比較明顯的提升。但支付能力仍是影響我國養(yǎng)老服務(wù)消費的主要因素。即便是在非營利的養(yǎng)老服務(wù)領(lǐng)域，大多也需要個人負擔(dān)一定的支出。例如：目前我國政府投資興辦的養(yǎng)老機構(gòu)僅對“三無”老年人實行免費政策；對其他經(jīng)濟困難的孤寡、失獨、高齡老年人及失能、半失能老年人等提供的養(yǎng)老服務(wù)，均實行政府定價或政府指導(dǎo)價，或按照非營利原則據(jù)實收費。公建民營或民辦養(yǎng)老機構(gòu)則更多體現(xiàn)了市場化定價機制。促進均等化的養(yǎng)老服務(wù)消費，可以從以下幾個方面優(yōu)化相應(yīng)的稅收政策。

　　(一)完善相關(guān)稅收政策，鼓勵低齡老年人通過創(chuàng)業(yè)就業(yè)提高養(yǎng)老消費能力

　　鼓勵低齡老年人創(chuàng)業(yè)就業(yè)，不僅是提高老年人養(yǎng)老水平的重要途徑，也有助于減輕年輕人社會保險繳費壓力，是積極應(yīng)對人口老齡化的有效途徑。多項研究表明，當(dāng)前我國老年人，特別是低齡老年人，再就業(yè)意愿較高，且再就業(yè)目的多與收入相關(guān)。同時，當(dāng)前我國家政、康養(yǎng)等適老行業(yè)存在大量崗位空缺，老年人力資源供需錯配現(xiàn)象普遍存在。考慮到當(dāng)前就業(yè)形勢面臨的普遍壓力，鼓勵老年人就業(yè)創(chuàng)業(yè)的稅收政策，可以首先從低齡老年人開始，將其納入已有的稅收政策范疇。例如，2023年8月，《財政部 稅務(wù)總局人力資源社會保障部 農(nóng)業(yè)農(nóng)村部關(guān)于進一步支持重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)有關(guān)稅收政策的公告》(財政部 稅務(wù)總局人力資源社會保障部農(nóng)業(yè)農(nóng)村部公告2023年第15號，以下簡稱《公告》)規(guī)定，“重點群體”包括符合一定條件的貧困人口、登記失業(yè)人員、高校畢業(yè)生，以及“零就業(yè)家庭、享受城市居民最低生活保障家庭勞動年齡內(nèi)的登記失業(yè)人員”。為了鼓勵低齡老年人創(chuàng)業(yè)就業(yè)，可以對政策的適用范圍作相應(yīng)調(diào)整。一是取消對“勞動年齡內(nèi)”的限制?！豆妗分袑Α皠趧幽挲g內(nèi)”的限定，對老年人創(chuàng)業(yè)就業(yè)造成歧視。2025年4月，民政部等19部門聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于支持老年人社會參與推動實現(xiàn)老有所為的指導(dǎo)意見》(民發(fā)〔2025〕24號)提出，“到2029年……阻礙老年人繼續(xù)發(fā)揮作用的不合理規(guī)定清理完成”。取消這一限制，將成為稅收領(lǐng)域支持老年人繼續(xù)發(fā)揮作用的有效舉措。二是將農(nóng)村低齡老年人納入重點群體范圍。數(shù)據(jù)顯示，我國農(nóng)村老年人面臨比城鎮(zhèn)老年人更大的收支壓力，也具有更高的工作意愿?？梢詫φ铡豆妗?，對農(nóng)村低齡老年人創(chuàng)業(yè)從事個體經(jīng)營，或在企業(yè)中就業(yè)的，允許其適用規(guī)定限額的稅款扣減。三是據(jù)實調(diào)整優(yōu)惠政策的適用條件?！豆妗分袑τ谄髽I(yè)招用相關(guān)人員，要求簽訂1年以上期限勞動合同并依法繳納社會保險費，才可享受相關(guān)的稅收優(yōu)惠。如果企業(yè)聘用的是已達退休年齡的老年人，則不應(yīng)以其繼續(xù)繳納社會保險費作為享受稅收優(yōu)惠的前提條件。

　　(二)允許稅前扣除長期性養(yǎng)老服務(wù)支出，減輕養(yǎng)老消費負擔(dān)

　　隨著身體機能和生活方式的變化，老年人會產(chǎn)生一些不同于以往的基本生活需求，如養(yǎng)老機構(gòu)的養(yǎng)老服務(wù)支出、長期護理支出等。截至2024年年末，我國49個試點城市已有長期護理保險定點服務(wù)機構(gòu)超8 800家，享受待遇人數(shù)超146萬人。但由于保險支付限額、報銷比例等條件限制，即便是參保老人，大多也需要自付一部分支出。對此，可以通過個人所得稅政策減輕個人和家庭的負擔(dān)。

　　1.允許納稅人在稅前扣除長期、相對固定的養(yǎng)老服務(wù)支出。例如，法國2024年5月宣布，在法國境內(nèi)擁有住所的納稅人，若其入住符合條件的養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)或場所，可享受稅收減免，減免金額為其實際承擔(dān)的贍養(yǎng)(照料)及住宿相關(guān)費用總額的25%，但不得超過每人每年1萬歐元。與此類似，我國可以允許納稅人在稅前扣除其在養(yǎng)老機構(gòu)的養(yǎng)老服務(wù)支出，以及在長期護理保險定點服務(wù)機構(gòu)中扣除長期護理保險報銷后的實際負擔(dān)等長期、固定、可認證的養(yǎng)老服務(wù)支出。在綜合和分類相結(jié)合的個人所得稅稅制模式下，即使納稅人的養(yǎng)老金等收入屬于免稅收入，也可以允許納稅人自行選擇其他稅目進行稅前扣除。

　　2.允許贍養(yǎng)義務(wù)人為被贍養(yǎng)人實際支付的長期、相對固定的養(yǎng)老服務(wù)支出在稅前扣除。隨著近年來老年撫養(yǎng)比的快速攀升，勞動年齡人口的養(yǎng)老負擔(dān)持續(xù)增加。甚至當(dāng)預(yù)期壽命不斷提高，出現(xiàn)了低齡“小老人”贍養(yǎng)高齡“老老人”現(xiàn)象。雖然近年來我國基本養(yǎng)老保險覆蓋面不斷擴大、企業(yè)年金和個人養(yǎng)老金政策也在一定范圍內(nèi)得到推廣，但贍養(yǎng)義務(wù)人仍是支撐養(yǎng)老消費的重要力量，稅收政策應(yīng)予以鼓勵。目前，我國個人所得稅對贍養(yǎng)老人的專項附加扣除，是對贍養(yǎng)支出責(zé)任的無差別優(yōu)惠。為了進一步鼓勵養(yǎng)老服務(wù)消費，對于贍養(yǎng)人為被贍養(yǎng)人實際支付的長期、相對固定的養(yǎng)老服務(wù)支出，應(yīng)允許在個人所得稅稅前據(jù)實扣除。未來如果個人所得稅允許夫妻聯(lián)合申報，還應(yīng)允許扣除配偶作為贍養(yǎng)義務(wù)人的相關(guān)實際支出。

　　(三)通過稅收政策鼓勵企事業(yè)單位分擔(dān)職工家庭養(yǎng)老支出，以價格杠桿撬動養(yǎng)老消費

　　養(yǎng)老服務(wù)價格是影響?zhàn)B老服務(wù)消費的重要因素?！兜谖宕沃袊青l(xiāng)老年人生活狀況抽樣調(diào)查基本數(shù)據(jù)公報》顯示，在有入住養(yǎng)老機構(gòu)意愿的老年人中，能承受不超過每月1 000元養(yǎng)老支出的占46.1%，能承受每月1 000～1 999元養(yǎng)老支出的占22.6%。而農(nóng)村老年人中能承受不超過每月1 000元養(yǎng)老支出的更占到75.3%。

　　鼓勵企事業(yè)單位分擔(dān)職工家庭養(yǎng)老支出，是通過價格杠桿促進養(yǎng)老服務(wù)消費的重要途徑，也有助于增強企業(yè)凝聚力。例如：法國允許企業(yè)購買養(yǎng)老服務(wù)券后作為福利發(fā)放給員工，員工可以轉(zhuǎn)送父母；企業(yè)為員工購買養(yǎng)老服務(wù)券，可以免繳任何社會保障費，并享受養(yǎng)老服務(wù)券總金額25%的稅收減免(孫倩璐 等，2016)。這一政策有效促進了養(yǎng)老服務(wù)需求的增加。我國目前僅有政府免費發(fā)放的養(yǎng)老消費券，且多地的實踐表明，消費券能顯著提升消費活躍程度，特別是對低收入人群具有明顯的消費提振作用?？梢越梃b法國的做法，允許養(yǎng)老機構(gòu)發(fā)行養(yǎng)老消費券，并通過稅收政策鼓勵企業(yè)購買，或鼓勵企事業(yè)單位為員工報銷贍養(yǎng)老人的養(yǎng)老服務(wù)支出。對于實際核銷的消費券或?qū)嶋H報銷的養(yǎng)老服務(wù)費用，可以限定一定的條件和限額，允許企業(yè)參照職工福利費，在企業(yè)所得稅稅前列支。