如何利用“加比規(guī)則”準(zhǔn)確判定個人稅收居民身份？

如何利用“加比規(guī)則”準(zhǔn)確判定個人稅收居民身份？

中國內(nèi)地和香港之間對各種收益如何避免雙重征稅問題一直引人關(guān)注，在《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》中，“加比規(guī)則”的引入為更準(zhǔn)確判斷個人稅收居民身份提供參考依據(jù)。

案例概要

持有香港稅收居民身份證明的某自然人S先生，依據(jù)內(nèi)地和香港稅收安排享受 受雇所得條款待遇，要求稅務(wù)機關(guān) 退還其以前年度的個人所得稅。

由于S先生 同時為內(nèi)地稅收居民，主管稅務(wù)機關(guān)運用稅收安排居民條款中的“加比規(guī)則”解決了其雙重居民身份的矛盾，將S先生判定為內(nèi)地稅收居民，作出S先生不符合享受稅收安排待遇的條件且不予退稅的決定。

相關(guān)事實

2013年，S先生與中國內(nèi)地C公司簽訂無固定期限的勞動合同，擔(dān)任運營總監(jiān)，合同約定其主要工作地點為內(nèi)地某市。自2014年起，S先生兼任C公司位于香港的子公司D公司的常務(wù)理事，并同時在香港履職。

S先生認(rèn)為，其受雇任職情況適用《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行內(nèi)地與港澳間稅收安排涉及個人受雇所得有關(guān)問題的公吿》（國家稅務(wù)總局公告2012年第16號）中對香港、澳門稅收居民受雇所得的個人所得稅計算方法，要求退還其2014年度和2015年度因未享受稅收安排待遇而多繳納的個人所得稅約40萬元。

其理由如下：

（1）S先生已于2014年取得香港居民身份證（非香港永久性居民）；

（2）香港的稅務(wù)機關(guān)為其開具了2014年度和2015年度的稅收居民身份證明。

處理過程

主管稅務(wù)機關(guān)全面審查了S先生提交的有關(guān)資料，在對案件展開深入調(diào)査、全面掌握相關(guān)情況的基礎(chǔ)上，明確了處理意見：

1、根據(jù)中國內(nèi)地法律S先生構(gòu)成內(nèi)地稅收居民

根據(jù)個人所得稅法及其實施條例的規(guī)定，對居民個人的判定有 住所和停留時間（居住時間）兩個標(biāo)準(zhǔn)，只要 滿足其一就可以判定為我國的稅收居民。其中，在中國境內(nèi)有住所，是指 “因戶籍、家庭、經(jīng)濟利益關(guān)系而在中國境內(nèi)習(xí)慣性居住”。

所謂習(xí)慣性居住，是判定納稅人是居民或非居民的一個 法律意義上的標(biāo)準(zhǔn)，不是指實際居住或者在一個特定時期內(nèi)的居住地。如因?qū)W習(xí)、工作、探親、旅游等而在中國境外居住的，在其原因消除后，必須回到中國境內(nèi)居住的個人，則中國為該納稅人習(xí)慣性居住地。

在實際管理中， 戶籍是判斷是否有住所的重要標(biāo)準(zhǔn)。申請人S先生提交的本人居民身份證復(fù)印件顯示，其戶籍所在地為內(nèi)地，且S先生是由于工作原因由內(nèi)地C公司派至香港工作而形成在香港居住的事實，外派工作結(jié)束后仍會回到內(nèi)地居住。綜合上述情況，應(yīng)認(rèn)定S先生構(gòu)成內(nèi)地稅收居民。

2、運用“加比規(guī)則”判定S先生為內(nèi)地稅收居民

在S先生構(gòu)成內(nèi)地和香港雙重稅收居民的情況下，主管稅收安排居民條款中的“加比規(guī)則”，進—步判定S先生稅收居民身份歸屬。

“加比規(guī)則”，是按照 “永久性住所—重要利益中心—習(xí)慣性住所”的順序來協(xié)調(diào)雙重居民身份矛盾的一種規(guī)則，當(dāng)采用上述順序進行判斷后仍無法確定單一居民身份的，再由雙方稅務(wù)主管當(dāng)局協(xié)商解決。一旦確定了S先生是內(nèi)地的稅收居民，根據(jù)個人所得稅法的規(guī)定，S先生應(yīng)履行居民納稅人義務(wù)，就其 從內(nèi)地和香港取得的所得，繳納個人所得稅。

（1）永久性住所標(biāo)準(zhǔn)

根據(jù)內(nèi)地和香港稅收安排第四條第二款第一項規(guī)定，同時為 雙方居民的個人“應(yīng)認(rèn)為是其有永久性住所所在一方的居民；如果在雙方同時有永久性住所，應(yīng)認(rèn)為是與其個人和經(jīng)濟關(guān)系更密切（重要利益中心）所在—方的居民”。

《〈中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定〉及議定書條文解釋》（國稅發(fā)〔2010〕75號印發(fā)，以下簡稱75號文件）第四條第二款第一項規(guī)定，“ 永久性住所包括任何形式的住所，例如有個人租用的住宅或公寓、租用的房間等，但該住所必須具有永久性，即個人已安排了長期居住，而不是為了某些原因（如旅游、商務(wù)考察等）臨時逗留”。

本案中，S先生在內(nèi)地某市擁 有3套自住房產(chǎn)，S先生在派往香港任職之前以及任職期間回某市時均居住在其中一套，因此，應(yīng)判定其在內(nèi)地有永久性住所。同時，為了工作方便，S先生在香港租住了一處房屋，其在香港工作期間，一直在該房屋居住， 非臨時居留，該房屋也符合75號文件中對“永久性住所”的解釋。因此， S先生在內(nèi)地和香港都有永久性住所。根據(jù)此標(biāo)準(zhǔn)無法明確判定S先生是哪一方稅收居民，需要運用下一標(biāo)準(zhǔn)進行考量。

（2）重要利益中心標(biāo)準(zhǔn)

根據(jù)75號文件第四條第二款的規(guī)定， “重要利益中心”要參考個人家庭和社會關(guān)系、職業(yè)、政治、文化及其他活動、營業(yè)地點、管理財產(chǎn)所在地等因素綜合評判。其中特別注重的是 個人的行為，即個人一直居住、工作并且擁有家庭和財產(chǎn)的國家（地區(qū)）通常為其重要利益中心之所在。

經(jīng)核實，S先生受雇于內(nèi)地的C公司，同時在其香港子公司D公司任職，在與C公司簽訂的勞動合同中明確約定了主要工作地點為內(nèi)地某市，其在香港子公司履職的行為，實質(zhì)上是 在履行該合同規(guī)定的義務(wù)，其主要收入均來源于與C公司的勞動合同，由C公司向其支付工資，C公司還為S先生在內(nèi)地繳納社會保險和住房公積金，而D公司沒有為S先生在香港繳納保險。

S先生長期在內(nèi)地工作，2014年度在內(nèi)地停留時間為220天，2015年在內(nèi)地停留時間為160天，其長期生活、工作在內(nèi)地。通過第三方信息顯示S先生多數(shù)親屬均居住在內(nèi)地， 在內(nèi)地具有穩(wěn)定的社會關(guān)系，其家庭財產(chǎn)主要集中在內(nèi)地，包括存款、股票、現(xiàn)金、車輛和3套房產(chǎn)等。而在香港，S先生僅有一處租住的房屋和一輛汽車。S先生的妻女雖然取得了非永久香港居民身份，但其妻子為家庭主婦，女兒在香港某中學(xué)讀書。

綜合考慮申請人的家庭、社會關(guān)系和財產(chǎn)狀況等各方面因素，主管稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為，S先生其顯然與內(nèi)地具有更為緊密的關(guān)系， 其重要利益中心在內(nèi)地而非香港，因此應(yīng)認(rèn)定其為內(nèi)地稅收居民。

3、對S先生申請退稅的處理

由于最終將申請人S先生判定為內(nèi)地稅收居民，因此S先生不能享受稅收安排待遇，不符合退稅條件。

主管稅務(wù)機關(guān)將處理意見以《稅務(wù)事項通知書》的形式送達申請人S先生；同時告知其如有異議，可以根據(jù)內(nèi)地和香港稅收安排第二十三條相互協(xié)商程序的相關(guān)規(guī)定，通過香港主管稅務(wù)機關(guān)提出啟動相互協(xié)商程序的申請，由雙方稅務(wù)主管當(dāng)局相互協(xié)商解決其居民身份問題。對稅務(wù)機關(guān)的處理結(jié)果，納稅人S先生未提出異議也未申請啟動相互協(xié)商程序。

案例點評

“稅收居民”是執(zhí)行稅收協(xié)定的基礎(chǔ)，判斷一個納稅人的稅收居民身份，是對其實施稅收管轄權(quán)或給予稅收協(xié)定待遇的前提。

因此，依據(jù)稅收居民定義、判定標(biāo)準(zhǔn)和雙重居民身份協(xié)調(diào)規(guī)則準(zhǔn)確判定納稅人的稅收居民身份，是準(zhǔn)確執(zhí)行稅收協(xié)定、維護國家稅收主權(quán)的關(guān)鍵。