稅收滯納金可以超過稅款本金嗎？

稅收滯納金可以超過稅款本金嗎？

《行政強(qiáng)制法》第十二條：“行政強(qiáng)制執(zhí)行的方式：

      （一） 加處罰款或者滯納金；

      （二） 劃撥存款、匯款；

      （三） 拍賣或者依法處理查封、扣押的場(chǎng)所、設(shè)施或者財(cái)物；

      （四） 排除妨礙、恢復(fù)原狀；

      （五） 代履行；

      （六） 其他強(qiáng)制執(zhí)行方式?！?/font>

      稅收滯納金也是滯納金，屬于行政強(qiáng)制執(zhí)行措施。

      《行政強(qiáng)制法》第四十五條：“……加處罰款或者滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額?！泵鞔_規(guī)定滯納金不能超出本金。

      稅收征管法第三十二條：“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金?！卑慈占邮眨瑳]有超出本金的限制。

      這個(gè)熱門話題，涉及到《稅收征管法》與《行政強(qiáng)制法》兩部法律的沖突問題。

      按《立法法》的規(guī)定，《稅收征管法》是舊的特殊法，《行政強(qiáng)制法》是新的一般法，兩者沖突應(yīng)該由全國(guó)人大常委會(huì)來(lái)裁決。

      依據(jù)：《立法法》第九十四條：法律之間對(duì)同一事項(xiàng)的新的一般規(guī)定與舊的特殊規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)裁決。”

      目前沒有裁決，怎么辦？目前流行幾種觀點(diǎn)：

     （ 一）稅收滯納金與《行政強(qiáng)制法》規(guī)定的滯納金性質(zhì)不同，可以超過本金。

      具體理由如下 ：

      《行政強(qiáng)制法》第四十二條規(guī)定，“當(dāng)事人采取補(bǔ)救措施的，可以減免加息的罰款或者滯納金?！闭f明滯納金不具有固定性和強(qiáng)制性。而稅收滯納金卻有如下特征：

      1.法定性。從滯納之日起，每天萬(wàn)分之五，稅款與滯納金同時(shí)搭配比例入庫(kù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有改加收期間、數(shù)量等的自由裁量權(quán)；

      2.補(bǔ)償性。國(guó)家作為稅收債權(quán)人，納稅人延遲交稅，國(guó)家犧牲了稅款的時(shí)間價(jià)值，得到補(bǔ)償有正當(dāng)性；稅收滯納金比率由原來(lái)千分之二下降到萬(wàn)分之五，懲罰性大大下降，相比另一種加處罰款的比率，百分之三，懲罰性不可同日而語(yǔ)，補(bǔ)償性的成分較大。

      （二）《稅收征管法》在2015年經(jīng)過修訂，相對(duì)于2011年的《行政強(qiáng)制法》，屬于新的特別法，應(yīng)該優(yōu)先適用，滯納金可以超過本金。

      稅收征管法在2015年經(jīng)過修訂，雖然關(guān)于滯納金的規(guī)定在修訂前后沒有發(fā)生變化，但經(jīng)過全國(guó)人大常委會(huì)的確認(rèn)，已經(jīng)屬于新的規(guī)定。兩部法律屬于新的特殊規(guī)定與舊的一般規(guī)定的關(guān)系，該沖突并不需要全國(guó)人大常委會(huì)的裁決，可直接適用新的特殊規(guī)定：《稅收征管法》。理由如下：

      1.稅收滯納金與行政強(qiáng)制法的滯納金沖突，從2011年該法出臺(tái)以來(lái)就備受關(guān)注，全國(guó)人大常委會(huì)不可能忽略該沖突；

      2.修訂稅收征管法時(shí)，全國(guó)人大常委會(huì)默許該沖突存在，是對(duì)其效力的確認(rèn)；

      3. 裁決法律沖突是全國(guó)人大常委會(huì)的法定職權(quán)。解釋2015年的《稅收征管法》，不能以“全國(guó)人大常委會(huì)不作為”為邏輯分析起點(diǎn)；

      4.全國(guó)人大常委會(huì)默許稅收征管法關(guān)于滯納金規(guī)定的效力，有充分、正當(dāng)理由。（理由同第一種觀點(diǎn)）

      筆者觀點(diǎn)：

      稅收滯納金的加收應(yīng)該適用《行政強(qiáng)制法》，不應(yīng)該超過本金。理由如下：

      1.全國(guó)人大常委會(huì)承擔(dān)巨大的立法和審查任務(wù)，精力只限于針對(duì)修改法律議案內(nèi)容進(jìn)行合法性審查。期待全人常在局部法律修改的背景下對(duì)整部法律進(jìn)行合法性審查不現(xiàn)實(shí)，也不符合實(shí)際情況；

      2.稅收滯納金的懲罰性不如加處罰款，但萬(wàn)分之五的標(biāo)準(zhǔn)仍然高于銀行利息，仍然具有懲罰性，應(yīng)受《行政強(qiáng)制法》的約束；

      3.在法律適用存疑的情況下，應(yīng)采取有利于納稅人的解釋原則。

稅收強(qiáng)制的方式：申請(qǐng)法院OR自己來(lái)？

對(duì)非從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的納稅人所欠稅款、滯納金，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有法律授權(quán)自行強(qiáng)制執(zhí)行，只能依據(jù)《行政訴訟法》、《行政強(qiáng)制法》的規(guī)定申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行；

      對(duì)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)納稅人所欠的稅款、滯納金，稅收征管法明確規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)可以強(qiáng)制執(zhí)行。但是否仍然可以申請(qǐng)法院強(qiáng)制執(zhí)行？《行政強(qiáng)制法》規(guī)定，沒有行政強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)的行政機(jī)關(guān)才可以向人民法院申請(qǐng)強(qiáng)制執(zhí)行。所以，稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行沒有法律依據(jù)，只能自己強(qiáng)制執(zhí)行；

      對(duì)處罰決定，稅收征管法明確規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以自己執(zhí)行，也可以申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行。嚴(yán)格來(lái)說，這也是兩部法律沖突的地方。但申請(qǐng)法院強(qiáng)制執(zhí)行，增加了司法審查的程序，對(duì)保護(hù)納稅人合法權(quán)益更有利，產(chǎn)生爭(zhēng)議的概率比較??；實(shí)踐中稅務(wù)機(jī)關(guān)也不輕易麻煩法院，傾向于自己來(lái)，事實(shí)上不涉及沖突問題，此問題討論的實(shí)踐意義并不太大。