檢察院決定不起訴！無貨交易、資金回流、掛靠開票，廢舊物資行業(yè)虛開刑案三大“痛點(diǎn)”如何破解？

檢察院決定不起訴！無貨交易、資金回流、掛靠開票，廢舊物資行業(yè)虛開刑案三大“痛點(diǎn)”如何破解？

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華稅稅務(wù)爭議組

廢舊物資企業(yè)虛開發(fā)票不起訴案

基本案情
某省S再生資源有限公司主營廢舊物資采購、銷售業(yè)務(wù)。其主要經(jīng)營模式為S公司向小商販?zhǔn)召弿U舊物資后銷售給Y紙業(yè)有限公司、X紙業(yè)有限公司、L再生資源有限公司等多家公司，并開具增值稅專用發(fā)票。

因無法從小商販處取得增值稅專用發(fā)票用于進(jìn)項(xiàng)抵扣，S公司通過王某聯(lián)系了F再生資源有限公司、R再生資源有限公司等多家公司進(jìn)行業(yè)務(wù)重塑，由上述公司采購小商販的廢舊物資后銷售給S公司，從而使S公司取得增值稅專用發(fā)票。

自2014年10月至2016年7月間，S公司共取得F再生資源有限公司、R再生資源有限公司等多家公司開具的增值稅專用發(fā)票479份，金額約1.5億元，稅額2400余萬元，價(jià)稅合計(jì)1.65億余元。


偵查機(jī)關(guān)起訴意見
本案經(jīng)公安機(jī)關(guān)偵查終結(jié)，于2019年8月移送至A縣人民檢察院。公安機(jī)關(guān)認(rèn)定，S公司為達(dá)到少交稅款的目的，通過支付開票好處費(fèi)的方式，在沒有真實(shí)貨物交易的情況下，從F再生資源有限公司、R再生資源有限公司等多家公司虛開增值稅專用發(fā)票，涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票罪。


案件結(jié)果
A縣人民檢察院審查起訴期間，因需要補(bǔ)充證據(jù)分別于2019年10月、12月退回補(bǔ)充偵查。2020年3月，A縣人民檢察院認(rèn)為本案事實(shí)不清，證據(jù)不足，不符合起訴條件，決定不起訴。

動(dòng)態(tài)黑色音符
2017年以來，稅務(wù)機(jī)關(guān)在廢舊物資行業(yè)開展稅收專項(xiàng)整治，重點(diǎn)稽查江浙等12省市，廢舊物資行業(yè)虛開風(fēng)險(xiǎn)全面爆發(fā)，涉案企業(yè)陷入生存困境。本案中S公司的交易行為系廢舊物資行業(yè)典型的業(yè)務(wù)模式，在實(shí)踐中常常被認(rèn)定為“無貨交易”、“資金回流”進(jìn)而構(gòu)成“虛開發(fā)票”。因此，下面將詳細(xì)闡述此類案件中常見的爭議問題及刑事訴訟程序中的辯護(hù)要點(diǎn)。

廢舊物資行業(yè)虛開刑事案件三大爭議焦點(diǎn)
（一）廢舊物資回收企業(yè)不參與貨物運(yùn)輸，極易引起“無真實(shí)貨物交易”的懷疑
在廢舊物資回收經(jīng)營業(yè)務(wù)中，由于運(yùn)輸、倉儲(chǔ)環(huán)節(jié)需要耗費(fèi)大量的成本，而從散戶處采購廢舊物資的交易零散且數(shù)量眾多，進(jìn)行現(xiàn)實(shí)的運(yùn)輸入庫、再運(yùn)輸出庫將使購銷成本加大，因此，廢舊物資企業(yè)之間進(jìn)行貨物轉(zhuǎn)賣時(shí)往往會(huì)約定貨物暫時(shí)不發(fā)生現(xiàn)實(shí)上的交付，而是通過“指示交付”或“占有改定”的方式完成貨物所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓。由于此種運(yùn)輸方式呈現(xiàn)出位于中間環(huán)節(jié)的廢舊物資回收經(jīng)營企業(yè)沒有實(shí)際參與貨物運(yùn)輸?shù)谋硐螅蚨诙悇?wù)稽查或公安偵查時(shí)，極易導(dǎo)致辦案人員作出“無貨交易”、“虛假交易”的判斷。

（二）回收企業(yè)與生產(chǎn)企業(yè)間委托付款的約定，易導(dǎo)致“資金回流”的誤判
為了保證供貨散戶及時(shí)取得貨款，在廢舊物資回收業(yè)務(wù)中逐漸出現(xiàn)了生產(chǎn)企業(yè)向回收企業(yè)借款，在散戶供貨時(shí)直接現(xiàn)金支付給散戶的現(xiàn)象。在生產(chǎn)企業(yè)取得貨物后，根據(jù)購銷合同的約定生產(chǎn)企業(yè)與回收企業(yè)進(jìn)行正常的貨款收付及發(fā)票開具事宜。對于回收企業(yè)的借款，則根據(jù)雙方的約定進(jìn)行償還，在上述資金往來的過程中，產(chǎn)生了生產(chǎn)企業(yè)向回收企業(yè)付款、回收企業(yè)再支付給生產(chǎn)企業(yè)的資金流轉(zhuǎn)跡象，此種情形極易被稅務(wù)機(jī)關(guān)、公安機(jī)關(guān)認(rèn)定為“資金回流”，從而成為認(rèn)定企業(yè)虛開發(fā)票的重要線索或證據(jù)之一。

（三）回收企業(yè)介入購銷業(yè)務(wù)為散戶代開發(fā)票，易認(rèn)定為“虛開”
在廢舊物資回收業(yè)務(wù)中，由于實(shí)際供貨的散戶不具備自開增值稅發(fā)票的條件，在其銷售貨物后，需要到稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開發(fā)票。由于散戶數(shù)量眾多、申請代開發(fā)票報(bào)送資料復(fù)雜、且散戶需要承擔(dān)開票應(yīng)繳納的稅費(fèi)，使得大多散戶不愿申請代開發(fā)票。隨著營改增試點(diǎn)的全面推開，增值稅發(fā)票在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的需求越來越大，廢舊物資回收經(jīng)營企業(yè)和用廢企業(yè)均需要取得增值稅專用發(fā)票用以進(jìn)項(xiàng)抵扣和企業(yè)所得稅稅前扣除，為了滿足下游購貨商的需求，散戶逐漸選擇掛靠有資質(zhì)開票的回收主體開展廢舊物資銷售業(yè)務(wù)。掛靠經(jīng)營也逐漸成為廢舊物資行業(yè)回收業(yè)務(wù)的慣用做法。

廢舊物資行業(yè)虛開刑事案件的核心辯護(hù)意見
（一）廢舊物資回收經(jīng)營業(yè)務(wù)具有其行業(yè)特殊性、典型性，我國稅法對開票問題予以明確
鑒于廢舊物資回收業(yè)務(wù)的特殊性，《國家稅務(wù)總局關(guān)于廢舊物資回收經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)稅收問題的批復(fù)》（國稅函[2002]893號）特別規(guī)定，散戶將收購的廢舊物資直接運(yùn)送到購貨方，廢舊物資經(jīng)營單位根據(jù)上述雙方實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)分別在財(cái)務(wù)上作購進(jìn)和銷售處理，將收取的貨款轉(zhuǎn)付給散戶，同時(shí)向購貨方開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票的，由于廢舊物資經(jīng)營單位在開具增值稅專用發(fā)票時(shí)確實(shí)收取了同等金額的貨款，并確有同等數(shù)量的貨物銷售，因此，廢舊物資經(jīng)營單位開具增值稅專用發(fā)票的行為不違背有關(guān)稅收規(guī)定，不應(yīng)定性為虛開。

（二）回收企業(yè)是否組織、參與貨物運(yùn)輸不是判斷有無真實(shí)貨物交易的標(biāo)準(zhǔn)
關(guān)于廢舊物資回收業(yè)務(wù)中是否存在真實(shí)交易的問題，我們認(rèn)為，雖然廢舊物資回收經(jīng)營企業(yè)沒有參與實(shí)際的運(yùn)輸，但已經(jīng)發(fā)生了法律意義上的“交付”，貨物所有權(quán)經(jīng)過回收經(jīng)營企業(yè)再轉(zhuǎn)讓給其下游企業(yè)，受讓人間接占有貨物。“指示交付”、“占有改定”等觀念交付方式并不能否認(rèn)廢舊物資購銷交易的真實(shí)性。而對于廢舊物資回收經(jīng)營企業(yè)而言，在從事回收業(yè)務(wù)時(shí)，針對貨物運(yùn)輸事宜，應(yīng)當(dāng)通過完善業(yè)務(wù)談簽流程、明確相關(guān)合同條款、保存相關(guān)委托運(yùn)輸、貨權(quán)轉(zhuǎn)移、款項(xiàng)支付等憑證等多個(gè)方面，保證業(yè)務(wù)的合規(guī)性，同時(shí)為證明業(yè)務(wù)真實(shí)性留存資料。

（三）準(zhǔn)確區(qū)分虛開的“資金回流”和假象的“資金回流”，不能片段式、割裂地看問題
在廢舊物資購銷業(yè)務(wù)的實(shí)際操作中，部分業(yè)務(wù)可能出現(xiàn)所謂的“資金回流”的現(xiàn)象，資金流轉(zhuǎn)方式可能引致司法機(jī)關(guān)作出虛開認(rèn)定，對此應(yīng)當(dāng)結(jié)合散戶、廢舊物資回收經(jīng)營企業(yè)及用廢企業(yè)之間的貨物購銷關(guān)系及完整的資金往來鏈條進(jìn)行分析。在認(rèn)定虛開時(shí)，不能過度強(qiáng)調(diào)資金回流的作用，尤其不能在未形成完整交易鏈條、未對貨物真實(shí)來源調(diào)查清楚的情況下，斷然以“資金回流”定性“無真實(shí)貨物交易”，進(jìn)而認(rèn)定“虛開”。

（四）掛靠發(fā)票行為不同于虛開犯罪，不應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為虛開犯罪
實(shí)務(wù)中，“掛靠”開票的做法在許多行業(yè)普遍存在，關(guān)于被掛靠方對外開具發(fā)票的行為如何定性的問題，《關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第39號）、《關(guān)于<國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告>的解讀》、《最高人民法院研究室<關(guān)于如何認(rèn)定以“掛靠”有關(guān)公司名義實(shí)施經(jīng)營活動(dòng)并讓有關(guān)公司為自己虛開增值稅專用發(fā)票行為的性質(zhì)>征求意見的復(fù)函》（法研[2015]58號）均已明確：掛靠方以掛靠形式向受票方實(shí)際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發(fā)票的，不屬于刑法第二百零五條規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票。

因此，在廢舊物資回收業(yè)務(wù)中，散戶通過掛靠從事經(jīng)營活動(dòng)、并以被掛靠方的名義對外銷售貨物的，被掛靠方是法定的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)向購貨方開具增值稅專用發(fā)票，被掛靠方的開票行為符合稅法規(guī)定，不應(yīng)認(rèn)定為虛開。但是在實(shí)務(wù)中，由于地方執(zhí)法環(huán)境及執(zhí)法口徑的差異，部分地區(qū)對于上述代開行為亦認(rèn)定為虛開發(fā)票并進(jìn)行處理，因此，企業(yè)在從事經(jīng)營過程中，對于稅收政策、稅收執(zhí)法環(huán)境等應(yīng)當(dāng)充分熟悉和掌握，同時(shí)，對于符合法律規(guī)定的經(jīng)營行為，應(yīng)當(dāng)及時(shí)的通過法律途徑進(jìn)行救濟(jì)。

處理廢舊物資行業(yè)虛開刑事案件的律師建議

2019年初，國家稅務(wù)總局新聞發(fā)布會(huì)介紹，2019年作為國家稅務(wù)總局、公安部、海關(guān)總署和人民銀行四部委聯(lián)合打虛打騙兩年專項(xiàng)行動(dòng)收官之年，一方面將加大對廢舊物資、醫(yī)藥、石化、外貿(mào)行業(yè)等重點(diǎn)行業(yè)涉稅違法行為稽查力度，另一方面將重點(diǎn)打擊虛開類涉稅犯罪活動(dòng)，稽查定性為虛開的案件將轉(zhuǎn)入刑事階段。

由于行業(yè)交易慣例的影響，廢舊物資回收行業(yè)等大宗商品貿(mào)易行業(yè)中的票貨分離的現(xiàn)象比較普遍，司法機(jī)關(guān)對于票貨分離的交易行為多以虛開認(rèn)定。對于回收企業(yè)及生產(chǎn)企業(yè)而言，在開展廢舊物資購銷業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)通過改進(jìn)交易模式、優(yōu)化交易鏈條、完備交易材料等內(nèi)容，規(guī)范業(yè)務(wù)操作，保證交易的真實(shí)性，避免虛開發(fā)票的產(chǎn)生。

同時(shí)，根據(jù)兩高最新發(fā)布的虛開發(fā)票指導(dǎo)案例的意見和精神，針對目前已經(jīng)進(jìn)入司法程序的虛開案件，不具有騙取國家稅款的目的、未造成國家稅款損失的，不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。兩高的處理意見與華稅在虛開案件中的辯護(hù)立場一致，該意見對于企業(yè)掛靠、代開等不以騙取稅款為目的的虛開行為不應(yīng)當(dāng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪論處提供了權(quán)威支撐，為虛開類刑事案件的司法審判實(shí)踐指明了方向。許多司法機(jī)關(guān)也開始認(rèn)識到廢舊物資回收經(jīng)營企業(yè)虛開案件不應(yīng)定性為虛開犯罪，因此開始調(diào)整偵查方向和指控邏輯，甚至有些地方的司法機(jī)關(guān)直接將該類案件化為行政案件交由稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)處理，以確保刑法的正確適用及罪責(zé)刑的統(tǒng)一。

但是需要看到的是，在一些地方尤其是江蘇、浙江、湖北等地，由于此類案件所涉稅法具體問題的專業(yè)性極高及有效辯護(hù)不足等原因，司法機(jī)關(guān)仍然無法轉(zhuǎn)變錯(cuò)誤觀念，存在只查行為不看目的、只查局部交易不看整體、行政違法與刑事犯罪界限不清等錯(cuò)誤認(rèn)識，有些還作為大案要案進(jìn)行處理，在案件偵查過程中過度適用強(qiáng)制措施，這不僅對涉案企業(yè)的持續(xù)健康生產(chǎn)經(jīng)營是災(zāi)難性打擊，所衍生出來的社會(huì)問題更是難以預(yù)計(jì)，而且還突破了司法公正的底線。因此，華稅律師認(rèn)為，這些案件中的當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)通過專業(yè)稅務(wù)律師與司法機(jī)關(guān)積極溝通，推動(dòng)司法機(jī)關(guān)積極借鑒其他地區(qū)已有的正確處理和做法，尤其是本文披露的案件。在案件偵辦時(shí)回歸交易的本來面目，更加重視查實(shí)交易鏈條中是否有真實(shí)貨物交易，而不能恣意割斷鏈條導(dǎo)致無法查實(shí)貨物來源，應(yīng)從征稅原理角度把握廢舊物資購銷交易中增值稅稅款的損失與否問題，對已啟動(dòng)司法程序的案件在定性上從刑事犯罪向行政違法或者無罪轉(zhuǎn)變，糾正過去對該類案件的一系列錯(cuò)誤認(rèn)識，以準(zhǔn)確的對國家稅款作出刑法保護(hù)，并同時(shí)讓涉案人員承擔(dān)公平合法的相應(yīng)責(zé)任。