[稅案觀察] 納稅333萬 補稅8170萬 罰款8755萬

銷售收入22447萬元，實現(xiàn)毛利近1000萬元，已申報繳納稅收333萬元（其中含增值稅277萬元）。少繳納消費稅、城建稅、印花稅合計稅款約8755萬元，處1倍的罰款約8755萬元。

小編亂彈

1、A公司是否消費稅納稅人？
2、A公司是否構(gòu)成偷稅？
3、A公司為什么不行政復(fù)議？
4、A公司會申請再審嗎？

案情簡單模擬
1.A能源公司成立于2018年9月。公司組成人員7人，工商登記經(jīng)營范圍有成品油“批發(fā)”。金稅三期稅收管理系統(tǒng)平臺顯示為原油加工及石油制品制造，征收方式為查賬征收。
PS：工商登記是貿(mào)易企業(yè)。稅務(wù)系統(tǒng)登記為生產(chǎn)企業(yè)。

2.2018年11月至12月，A公司實現(xiàn)銷售收入22447萬元，實現(xiàn)毛利近1000萬元，已申報繳納稅收333萬元（其中含增值稅277萬元）。12月3日，網(wǎng)上申報彈出需要繳納消費稅。A公司向稅局工作人員咨詢，工作人員認為不需要繳納消費稅，經(jīng)工作人員簽字后改為手工申報，11-12月，A公司于前臺手工申報。


3.A公司11-12月前臺申報時，填寫抵扣、減免消費稅約8170萬元。
A公司購進貨物，未通過增值稅發(fā)票管理新系統(tǒng)中成品油發(fā)票開具發(fā)票。


4.2019年1月-2月，稅局3次發(fā)出《稅務(wù)事項通知書》，通知 A公司更正申報、補繳消費稅。后作出《稅務(wù)處理決定書》，決定A公司應(yīng)當補繳消費稅約8170萬元。A公司拒收，未提出復(fù)議。

5.2019年6月，稽查局作出《稅務(wù)行政處罰決定書》。認定A公司對不符合消費稅抵免資格條件的采取抵扣和減免行為，通過虛假申報，非法抵免消費稅約8170萬元，經(jīng)稅局多次催繳，仍拒絕繳納，少繳納消費、城建稅、印花稅合計稅款約8755萬元，處1倍的罰款，即約8755萬元。
《處罰決定書》認定“你（單位）通過在稅務(wù)‘金三系統(tǒng)’變更企業(yè)經(jīng)營性質(zhì)，將商貿(mào)企業(yè)變更為工業(yè)企業(yè)的手段，利用工業(yè)企業(yè)消費稅的申報方式”。

6.A公司對《處罰決定書》提出行政訴訟。一審二審均敗訴。

稅局的觀點及處罰依據(jù)
《國家稅務(wù)總局關(guān)于石腦油、燃料油退（免）消費稅管理操作規(guī)程（試行）》

生產(chǎn)、使用企業(yè)就應(yīng)稅消費品成品油需要抵免稅款的，應(yīng)當將相關(guān)材料向稅務(wù)機關(guān)備案，通過審核后方可抵免。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于成品油消費稅征收管理有關(guān)問題的公告》（2018年第1號）

第三項規(guī)定，享受成品油消費稅減免稅優(yōu)惠政策的納稅人，在納稅申報時應(yīng)同時填寫《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整消費稅納稅申報有關(guān)事項的公告（2015年第32號）》公布的《本期減（免）稅額明細表》。

《稅收征管法》

第六十三條“經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報” “虛假申報” 是偷稅。

《消費稅暫行條例》

第一條在中華人民共和國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進口本條例規(guī)定的消費品的單位和個人，以及國務(wù)院確定的銷售本條例規(guī)定的消費品的其他單位和個人，為消費稅的納稅人，應(yīng)當依照本條例繳納消費稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于消費稅有關(guān)政策問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第47號）

三、工業(yè)企業(yè)以外的單位和個人的下列行為視為應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)行為，按規(guī)定征收消費稅：

（一）將外購的消費稅非應(yīng)稅產(chǎn)品以消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品對外銷售的； 　　
（二）將外購的消費稅低稅率應(yīng)稅產(chǎn)品以高稅率應(yīng)稅產(chǎn)品對外銷售的。

A公司明知其銷售成品油產(chǎn)生了消費稅，未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核消費稅抵免，采取欺騙隱瞞手段，擅自將未繳的稅款填入已繳稅款或減免稅額欄抵免消費稅，構(gòu)成“虛假申報”。存在“虛假申報”“通知申報拒不申報”的行為，其主張無主觀故意證據(jù)不足。

A公司雖是商貿(mào)企業(yè)，但其銷售成品油，應(yīng)依法申報繳納消費稅。根據(jù)《消費稅暫行條例》第一條及實施細則，《47號公告》，A公司應(yīng)當繳納成品油消費稅。

一審二審法院觀點摘要
1、A公司原登記性質(zhì)為商貿(mào)企業(yè)，不具備連續(xù)生產(chǎn)成品油的資格和能力，其在稅務(wù)金三系統(tǒng)中，利用將企業(yè)性質(zhì)從商貿(mào)企業(yè)變更為工業(yè)企業(yè)，隱瞞其尚不具備連續(xù)生產(chǎn)成品油能力事實的手段，并通過前往稅務(wù)機關(guān)大廳由稅管員陳某某簽字的方式，雖在客觀上達到了涉案2018年11月、12月所屬2期消費稅抵免備案申報的目的，但因稅管員的簽字行為并非稅務(wù)機關(guān)備案審核，并不產(chǎn)生其作為納稅義務(wù)人可抵免本應(yīng)繳納所屬2期消費稅的法律后果。

2、稅務(wù)局《稅務(wù)處理決定書》已經(jīng)發(fā)生法律效力，A公司應(yīng)當繳納涉案消費稅，可作為處罰依據(jù)。

3、稅局多次催促A公司補稅，A公司并未按期履行“更正申報”“如實申報”的法定義務(wù)，認定A公司存在虛假申報、經(jīng)稅務(wù)主管機關(guān)通知后仍不履行如實申報的法定義務(wù)、不繳應(yīng)納稅款的違法行為，并適用《稅收征管法》第六十三條第一款偷稅的規(guī)定。

A公司主要觀點概括
1、稅局作出的《稅務(wù)處理決定書》只決定補繳消費稅，沒有城建稅、印花稅，而《處罰決定書》除消費稅外，增加了城建稅、印花稅。所以法院以《稅務(wù)處理決定書》作為《處罰決定書》的依據(jù)是錯誤的。

2、A公司賬冊完整，按期申報，數(shù)據(jù)真實，不存在征管法第63條的偷稅行為。

3、A公司不存在偷稅的主觀故意。銷售成品油是否需繳納消費稅，A公司咨詢過稅局，得到不需要繳納的答復(fù)，并經(jīng)稅管員同意進行前臺申報。即使政策理解錯誤，也不應(yīng)認定為偷稅。

4、案中，稅局送達《處理決定書》，A公司拒收，稅局在沒有見證人簽名，直接寫明“拒絕接收”，程序不全，實際沒有送達成功。

小編亂彈

1、A公司是否消費稅納稅人？
A公司到底是商貿(mào)企業(yè)，還是生產(chǎn)企業(yè)？

雖然一審二審中，稅局先認為A公司是生產(chǎn)企業(yè)，后來又說A公司是商貿(mào)企業(yè)。A公司先以生產(chǎn)企業(yè)辯護，后來又以商貿(mào)企業(yè)辯護。但從整體情況分析，A公司實為商貿(mào)企業(yè)，其從事的成品油銷售批發(fā)業(yè)務(wù)，非生產(chǎn)加工。因此，問題變成：

A公司為什么要在金三系統(tǒng)中登記為生產(chǎn)企業(yè)？

按分析，A公司登記為生產(chǎn)企業(yè)，是為了在購進成品油后，證明其是經(jīng)過加工調(diào)配再銷售的，以工業(yè)企業(yè)申報消費稅，可以抵免購成油品環(huán)節(jié)的消費稅。

但是，抵免消費稅需要備案，還需要取得成品油專用發(fā)票。

所以，即使是生產(chǎn)企業(yè)，A公司也不具備抵免消費稅的條件。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于消費稅有關(guān)政策問題補充規(guī)定的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第50號）

八、下列產(chǎn)品準予按規(guī)定從消費稅應(yīng)納稅額中扣除其原料已納的消費稅稅款，但可享受原料所含消費稅退稅政策的產(chǎn)品除外：　
　
（一）按國家稅務(wù)總局公告2012年第47號和本公告規(guī)定視同石腦油、燃料油繳納消費稅的產(chǎn)品；　　
（二）以外購或委托加工收回本條第（一）項規(guī)定的產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品；　　
（三）按國家稅務(wù)總局公告2012年第47號第三條第（二）項規(guī)定繳納消費稅的產(chǎn)品。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于成品油消費稅征收管理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第1號）

二、外購、進口和委托加工收回的汽油、柴油、石腦油、燃料油、潤滑油用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅成品油的，應(yīng)憑通過增值稅發(fā)票選擇確認平臺確認的成品油專用發(fā)票、海關(guān)進口消費稅專用繳款書，以及稅收繳款書（代扣代收專用），按規(guī)定計算扣除已納消費稅稅款，其他憑證不得作為消費稅扣除憑證。

A公司實為商貿(mào)企業(yè)，是否需要繳納消費稅？

《消費稅暫行條例》將生產(chǎn)加工企業(yè)作為消費稅的納稅義務(wù)人，內(nèi)銷的貿(mào)易企業(yè)并不屬于《條例》規(guī)定的納稅人。

再來看47號文，拓展了消費稅納稅人的范圍，增加了對“視為應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)行為”征消費稅。

稅局認為，即使A公司是商貿(mào)企業(yè)，也可以按47號文征稅。

那到底A公司是不是47號文規(guī)定的消費稅納稅人呢？

47號文規(guī)定的是“（一）將外購的消費稅非應(yīng)稅產(chǎn)品以消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品對外銷售的；（二）將外購的消費稅低稅率應(yīng)稅產(chǎn)品以高稅率應(yīng)稅產(chǎn)品對外銷售的。 ”A公司購進的成品油，是否“消費稅非應(yīng)稅產(chǎn)品”？顯然不是。

A公司是否“購進了低稅率的油品再以高稅率的油品”對外銷售？應(yīng)該也不是。因為A公司全額抵免了消費稅，根本沒有繳納，因為購成的油跟賣出的油品是一樣的。

因此，商貿(mào)企業(yè)購進成品油直接銷售，應(yīng)該不屬于消費稅的納稅人。但是為什么A公司以商貿(mào)企業(yè)作辯護也不成功呢？稅局仍然堅持要A公司繳消費稅呢？是否因為A公司購進成品油的上一手賣家，就沒有繳納消費稅，總得有人交？

《消費稅暫行條例》

第一條在中華人民共和國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進口本條例規(guī)定的消費品的單位和個人，以及國務(wù)院確定的銷售本條例規(guī)定的消費品的其他單位和個人，為消費稅的納稅人，應(yīng)當依照本條例繳納消費稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于消費稅有關(guān)政策問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第47號）

三、工業(yè)企業(yè)以外的單位和個人的下列行為視為應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)行為，按規(guī)定征收消費稅：

（一）將外購的消費稅非應(yīng)稅產(chǎn)品以消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品對外銷售的；
（二）將外購的消費稅低稅率應(yīng)稅產(chǎn)品以高稅率應(yīng)稅產(chǎn)品對外銷售的。

2、A公司是否構(gòu)成偷稅？
稅局認為A公司偷稅，理由是虛假申報+經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報仍拒不申報“，并且有主觀故意。

A公司認為有按期如實申報，沒有虛假做賬，要不要交消費稅也是咨詢過稅局的，所以不算虛假申報，而且沒有主觀故意。就算少繳了消費稅了，也是對政策理解不準確所致，不能認定為偷稅。

但是A公司就算能解釋之前申報抵免了消費稅非主觀故意。也無法解釋后來再三通知申報仍拒不申報，所以“經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報仍拒不申報”的事實，就已經(jīng)讓法院認定A公司偷稅。那為什么A公司拒不申報呢？

3、A公司為什么不行政復(fù)議？
A公司為什么拒不申報，又不行政復(fù)議呢？估計是力所不能。補繳8170萬的稅款，如果計上城建及印花稅，還要更多。A公司做的是貿(mào)易生意，賺取差價，自述毛利才1000萬，哪可能承擔的了這么高的稅款，所以補繳是繳不起吧？

這也是行政復(fù)議須先繳稅為業(yè)內(nèi)吐槽剝奪了納稅人救濟權(quán)的原因吧。

4、A公司會申請再審嗎？
估計會吧。否則補繳稅款+罰款，估計只能申請破產(chǎn)了，補稅和補罰款的可能性不大。破產(chǎn)清算后，不能清償?shù)亩惪詈土P款也消滅了。

A公司還有什么救濟的理由呢？

小編認為，如前所述，關(guān)鍵在于A公司到底是不是消費稅的納稅人？這點在二審中，A公司也是有提出的，但是法院沒有回應(yīng)，而是以《稅務(wù)處理決定書》已經(jīng)生效作為處罰依據(jù)。但是，假如A公司不是納稅人，偷稅自然無從說起，無從罰起。
假如堅持認定A公司是消費稅納稅人，那到A公司到底能不能抵免消費稅呢？稅局說沒有備案，所以不能抵免，那么能補充備案嗎？補開回發(fā)票呢？然后再補申報呢？

估計主要因為上游供應(yīng)商沒有申報消費稅吧？

大膽猜想一下，后續(xù)可能性：

可能一：交稅交罰款。其實算一下，A公司兩個月毛利1000萬，看著收入可觀，但是如果把消費稅一交，實際是巨虧。如果消費稅的發(fā)票解決不了，這個生意是沒辦法繼續(xù)。A公司也沒有存在價值。

可能二：走逃，失聯(lián)。如果這樣做，下游企業(yè)就可能就倒霉了，說不定A公司開出去的發(fā)票，有可能被認定為虛開。

可能三：破產(chǎn)。破產(chǎn)清算，公司不要了，如果不牽連股東或者實際控制人，公司破產(chǎn)清算完畢，稅款和罰款也消滅了。但是這樣的話，有可能作為“逃稅罪”移送司法機關(guān)了。因為偷稅的首次不究刑事責任是以補繳稅款和罰款為前提的。