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陳國聽訴余姚市中梁宏置業(yè)有限公司商品房銷售合同糾紛案

——計(jì)價(jià)稅率調(diào)整對固定總價(jià)合同的影響

裁判要旨

開發(fā)商因銷售商品房而產(chǎn)生的增值稅稅款系開發(fā)商的經(jīng)營、銷售成本之一，開發(fā)商在計(jì)算商品房的成本時(shí)將其考慮在內(nèi)無可厚非，原、被告已經(jīng)通過合同作出固定房屋總價(jià)款的意思表示，且補(bǔ)充協(xié)議的約定并不具有降稅降價(jià)或退稅的意思表示，故在沒有降稅降價(jià)或退稅明確約定的情形下，被告是否繳稅、繳稅的具體金額、種類對于房屋總價(jià)款不產(chǎn)生任何影響。

相關(guān)法條

《中華人民共和國合同法》第60條

案件索引

一審：浙江省余姚市人民法院（2018）浙0281民初13045號（2019年2月25日）

基本案情

陳國聽訴稱：2016年10月12日，陳國聽與余姚市中梁宏置業(yè)有限公司簽訂商品房買賣合同一份，購買首府2幢303商品房（預(yù)售）。2017年2月20日，陳國聽按合同約定將927929元房款全部支付完畢（其中包括11%增值稅91956.93元）。2018年5月1日起，國家稅收政策的相關(guān)法律規(guī)定發(fā)生變化，將原11%的增值稅稅率調(diào)整為10%（減去面積減少退房款632元，實(shí)際應(yīng)該繳納增值稅83534元），造成開發(fā)商多代收增值稅8422.93元。2018年9月23日交房當(dāng)日，原、被告雙方對費(fèi)用金額產(chǎn)生爭議。原告認(rèn)為：1.應(yīng)當(dāng)退回多收增值稅稅款。補(bǔ)充協(xié)議二第一條第四款明確約定本期商品房項(xiàng)目根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年第18號公告，適用[一般]征收方式，適用稅率為[11%]。第五款明確約定本合同約定的商品房銷售價(jià)款已經(jīng)包含相應(yīng)的稅金。原、被告雙方皆認(rèn)可在此房屋買賣價(jià)款中，房款（含稅購房價(jià)格）由單純房價(jià)（不含稅購房價(jià)格）和增值稅稅金（稅率11%）構(gòu)成，單純房價(jià)（不含稅購房價(jià)格）和增值稅稅金可以依據(jù)雙方合同和國家稅費(fèi)政策明確區(qū)分且確定。按照當(dāng)時(shí)時(shí)間節(jié)點(diǎn)的稅率11%計(jì)算，單純房價(jià)為835972元，增值稅稅金為91956.93元，被告方據(jù)此收取了總價(jià)款927929元。2018年9月23日交房為被告方實(shí)際產(chǎn)生納稅義務(wù)的時(shí)間點(diǎn)，此時(shí)增值稅相關(guān)稅率已有11%下降至10%，同時(shí)減去因面積減少的退款632元，則對應(yīng)單純房價(jià)（不含稅購房價(jià)格）應(yīng)當(dāng)產(chǎn)生的增值稅稅額為83534元，相比按11%稅率計(jì)算的增值稅稅金減少8422.93元，因稅收政策變化，被告收取的該部分金額缺少合法依據(jù)，為不當(dāng)?shù)美?，?yīng)當(dāng)予以返還。2.稅費(fèi)政策變化后果應(yīng)當(dāng)由原告方承擔(dān)。根據(jù)補(bǔ)充協(xié)議二第十條買受人聲明第四款約定：“……政府相關(guān)稅費(fèi)的變化，均由本人自行承擔(dān)……”合同明確約定對于稅費(fèi)變化由買受人承擔(dān)相應(yīng)的變化結(jié)果，故新的稅收政策帶來的紅利，也應(yīng)當(dāng)由原告方享有。

被告余姚市中梁宏置業(yè)有限公司答辯稱：原告陳國聽的訴訟請求無事實(shí)和法律依據(jù)，一是無合同依據(jù)，合同未曾就稅率調(diào)整、總房價(jià)可以變動(dòng)等進(jìn)行明確約定過，約定的是價(jià)稅合一的總房價(jià)格，是按單價(jià)乘以建筑面積的計(jì)價(jià)方式計(jì)算總價(jià)的，補(bǔ)充協(xié)議二關(guān)于征收方式和適用稅率11%的條款僅具有告知作用；二是無法律依據(jù)，增值稅的納稅義務(wù)人是被告，與原告無關(guān)，稅率調(diào)整的目的在于減輕企業(yè)稅負(fù)，并非減少消費(fèi)環(huán)節(jié)的稅收，反之，如稅率調(diào)高，被告也不可能調(diào)高總房價(jià)款；三是稅率下調(diào)1%，并不能直接得出總房價(jià)款下調(diào)1%，原告的理解有誤。綜上，請求駁回原告的全部訴訟請求。

余姚市人民法院經(jīng)審理查明：2016年10月12日，原告與被告簽訂《商品房買賣合同》一份，約定原告購買首府2幢303商品房（預(yù)售），建筑面積88.05平方米，房屋的計(jì)價(jià)方式以建筑面積作為計(jì)價(jià)方式，單價(jià)10538.66元/平方米，總價(jià)927929元，補(bǔ)充協(xié)議二第一條第四款約定本期商品房項(xiàng)目根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年第18號公告，適用[一般]征收方式，適用稅率為[11%]，第五款約定本合同約定的商品房銷售價(jià)款已經(jīng)包含相應(yīng)的稅金。合同另對其他事宜進(jìn)行了約定。2017年2月20日，原告按合同約定支付房款927929元。2018年9月23日，原、被告簽訂房屋交接書一份，雙方確認(rèn)該房屋的預(yù)測建筑面積為88.05平方米，實(shí)測面積為87.99平方米，總價(jià)款為927297元（退房款差額632元）。

另查明，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號）規(guī)定，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，其中銷售不動(dòng)產(chǎn)增值稅稅率為11%。2018年4月4日，財(cái)政部、稅務(wù)總局作出《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅[2018]32號），通知稱：納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%；通知自2018年5月1日起執(zhí)行。涉案房屋的增值稅發(fā)票開票日期為2018年9月5日，金額為842997.27元，稅率10%，稅額84299.73元，價(jià)稅合計(jì)927297元。

裁判結(jié)果

余姚市人民法院于2019年2月25日作出（2018）浙0281民初13045號民事判決：駁回原告陳國聽的訴訟請求。宣判后，雙方未提出上訴，判決已發(fā)生法律效力。

裁判理由

法院生效裁判認(rèn)為：原、被告之間簽訂的《商品房買賣合同》系各方當(dāng)事人之間的真實(shí)意思表示，且沒有違反法律法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，應(yīng)為合法有效，對各方當(dāng)事人均有約束力。本案的爭議焦點(diǎn)為因涉案商品房銷售而產(chǎn)生的應(yīng)稅銷售行為適用的增值稅稅率由11%降為10%后，對房屋總價(jià)款的影響。針對上述爭議焦點(diǎn)，本院認(rèn)為，首先，原、被告在合同第五條約定，房屋的計(jì)價(jià)方式以建筑面積作為計(jì)價(jià)方式，單價(jià)10538.66元/平方米，總價(jià)927929元，上述約定系原被告雙方就涉案房屋約定了固定房屋總價(jià)款的計(jì)價(jià)方法，且不動(dòng)產(chǎn)屬于家庭大額財(cái)產(chǎn)，不動(dòng)產(chǎn)買賣事宜關(guān)系重大，故原、被告通過合同作出固定房屋總價(jià)款的約定維護(hù)商品房交易秩序的穩(wěn)定；其次，補(bǔ)充協(xié)議二第一條第四款約定本期商品房項(xiàng)目根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年第18號公告，適用[一般]征收方式，適用稅率為[11%]，第五款約定本合同約定的商品房銷售價(jià)款已經(jīng)包含相應(yīng)的稅金。被告辯稱上述約定僅具有告知作用，原告主張上述約定系原、被告雙方約定將增值稅稅率作為房屋總價(jià)款的計(jì)價(jià)因素，故稅率下調(diào)后增值稅稅金減少，被告收取的該部分金額應(yīng)當(dāng)予以返還。本院認(rèn)為，開發(fā)商因銷售商品房而產(chǎn)生的增值稅稅款系開發(fā)商的經(jīng)營、銷售成本之一，開發(fā)商在計(jì)算商品房的成本時(shí)將其考慮在內(nèi)無可厚非，原、被告已經(jīng)通過合同作出固定房屋總價(jià)款的意思表示，且補(bǔ)充協(xié)議的約定并不具有降稅降價(jià)或退稅的意思表示，故在沒有降稅降價(jià)或退稅明確約定的情形下，被告是否繳稅、繳稅的具體金額、種類對于房屋總價(jià)款不產(chǎn)生任何影響，換句話說，如果增值稅稅率并非下降而是上調(diào)，對房屋總價(jià)款亦無影響；再次，原告主張新的稅收政策帶來的紅利應(yīng)當(dāng)由原告方享有。本院認(rèn)為，增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，從計(jì)稅原理上說，增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。本案被告作為開發(fā)商銷售涉案商品房后，發(fā)生了增值稅應(yīng)稅銷售行為，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，故增值稅的納稅義務(wù)人為被告，并非原告。現(xiàn)國家降低了增值稅的稅率，直接目的是給企業(yè)減輕稅負(fù)，激發(fā)企業(yè)活力，但降稅后必將會(huì)產(chǎn)生一系列的積極效應(yīng)和連鎖反應(yīng)，從長遠(yuǎn)來看也必將作用于消費(fèi)領(lǐng)域，從而惠及廣大消費(fèi)者。綜上，本院認(rèn)為，因涉案商品房銷售而產(chǎn)生的應(yīng)稅銷售行為適用的增值稅稅率由11%降為10%后，不影響涉案房屋的總價(jià)款，被告根據(jù)927297元的房屋總價(jià)款開具增值稅發(fā)票的行為并無不妥，故原告的訴訟請求，本院不予支持。被告的抗辯意見，本院予以采納。

案例注解

本案的法律適用爭議在于：因涉案商品房銷售而產(chǎn)生的應(yīng)稅銷售行為適用的增值稅稅率由11%降為10%后，對房屋總價(jià)款的影響。

部分購房者主張銷售方應(yīng)當(dāng)退還稅差費(fèi)用的理由主要有以下幾點(diǎn)：第一，增值稅新政策實(shí)施后，銷售方所開具的增值稅發(fā)票適用新政策，按照下調(diào)后的稅率繳納相應(yīng)稅費(fèi)。而增值稅稅費(fèi)是商品房銷售的總價(jià)款的組成部分，在此基礎(chǔ)上應(yīng)當(dāng)退還稅差費(fèi)用。第二，根據(jù)涉案合同補(bǔ)充協(xié)議二第十條買受人聲明第四款約定：“……政府相關(guān)稅費(fèi)的變化，均由本人自行承擔(dān)……”合同明確約定對于稅費(fèi)變化由買受人承擔(dān)相應(yīng)的變化結(jié)果，故新的稅收政策帶來的紅利，也應(yīng)當(dāng)由買受人享有。第三，增值稅是價(jià)外稅，具有稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和成本抵扣的功能。雖由銷售方繳納，但其實(shí)質(zhì)的負(fù)擔(dān)稅款的是最終的消費(fèi)者，根據(jù)增值稅的稅費(fèi)性質(zhì)，實(shí)際稅款的承擔(dān)方是購房者，該優(yōu)惠應(yīng)該最終惠及購房者。

但筆者認(rèn)為前述觀點(diǎn)尚存瑕疵，商品房銷售具有其特殊性，不應(yīng)簡單地以數(shù)學(xué)中的“加減”運(yùn)算來理解稅率調(diào)整，應(yīng)該從合同條款本身、價(jià)格組成、稅收原理、政策導(dǎo)向四個(gè)方面具體說理如下：

一、合同條款層面

本案中原被告雙方簽訂的商品房購房合同第三條（買受人所購商品房的基本情況）中明確約定了商品房的建筑面積，合同第五條（計(jì)價(jià)方式和價(jià)款）明確約定了商品房總售價(jià)的確定方式為單價(jià)乘以對應(yīng)面積的方式，雙方達(dá)成了商品房總售價(jià)直接由單價(jià)及對應(yīng)面積兩個(gè)計(jì)價(jià)因素影響的合意，但是合同中并無任何關(guān)于稅率調(diào)整而相應(yīng)調(diào)整商品房總價(jià)款的約定。

此外補(bǔ)充協(xié)議條款并未達(dá)成有關(guān)退還稅金的合意。買受人認(rèn)為根據(jù)涉案合同補(bǔ)充協(xié)議二第十條買受人聲明第四款約定：“……因房地產(chǎn)政策變化、市場波動(dòng)引起的價(jià)格波動(dòng)、銀行信貸政策變化，以及政府相關(guān)稅費(fèi)的變化，均由本人自行承擔(dān)……”，從而稅率降低時(shí)應(yīng)退還稅費(fèi)。但是通過與主合同關(guān)于商品房總售價(jià)計(jì)價(jià)條款相聯(lián)系進(jìn)行解釋，該條款意在強(qiáng)調(diào)總售價(jià)不應(yīng)上述因素變化而產(chǎn)生變動(dòng)，是有利于商品房市場穩(wěn)定交易的。合同補(bǔ)充條款中“買受人適用的稅率為11%”等表述僅是開發(fā)商在營改增背景下為稅務(wù)處理的便捷對稅種、稅率等進(jìn)行的告知性表述，并未明確達(dá)成稅率降低就必然退還稅金的合意。因此在既無法定依據(jù)，又無約定內(nèi)容的情形下，開發(fā)商是否繳稅、繳稅的具體金額、種類對于房屋總價(jià)款不會(huì)產(chǎn)生影響。

二、價(jià)格組成層面

商品房銷售合同通常都會(huì)約定商品房總價(jià)款的具體金額，同時(shí)在補(bǔ)充協(xié)議中明確該商品房總價(jià)款為已包含稅金的合計(jì)金額。但是商品房最終的總價(jià)款這并不是稅金、施工費(fèi)、裝修材料價(jià)、預(yù)測利潤等數(shù)額的簡單相加，而是結(jié)合以上各種因素后，制定固定單價(jià)，再乘以對應(yīng)面積，最終確定的總額。所以在邏輯上，并非先確定稅金再和其他成本相加，推算出商品房總價(jià)，此時(shí)增值稅稅金僅僅作為制定固定單價(jià)的一個(gè)參考因素，其具體金額只是一個(gè)數(shù)值，并未直接和總售價(jià)產(chǎn)生關(guān)聯(lián)。因此在價(jià)格組成層面，稅費(fèi)僅僅是開發(fā)商在確定商品房單價(jià)和總價(jià)時(shí)綜合考慮的因素之一，并未明確單列出來核算成本，商品房單價(jià)及總價(jià)都不會(huì)因此而受稅率這一計(jì)價(jià)因素的調(diào)整而進(jìn)行同比例變化。

若買賣雙方就涉案房屋約定了固定房屋總價(jià)款的計(jì)價(jià)方法，在沒有降稅降價(jià)或退稅明確約定的情形下，對房屋總價(jià)款不產(chǎn)生任何影響。

開發(fā)商因銷售商品房而產(chǎn)生的增值稅稅款系開發(fā)商的經(jīng)營、銷售成本之一，開發(fā)商在計(jì)算商品房的成本時(shí)將其考慮在內(nèi)無可厚非，而不動(dòng)產(chǎn)屬于家庭大額財(cái)產(chǎn)，不動(dòng)產(chǎn)買賣事宜關(guān)系重大，故買賣雙方通過合同作出固定房屋總價(jià)款的約定系維護(hù)商品房交易秩序的穩(wěn)定，在沒有降稅降價(jià)或退稅明確約定的情形下，開發(fā)商是否繳稅、繳稅的具體金額、種類對于房屋總價(jià)款不產(chǎn)生任何影響，換句話說，如果增值稅稅率并非下降而是上調(diào)，對房屋總價(jià)款亦無影響。

三、增值稅稅收原理層面

（1）根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第691號）第一條的規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)（以下簡稱勞務(wù)），銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅”。增值稅的納稅義務(wù)人是法定的，不屬于雙方意思自治的范疇，由此可見增值稅納稅義務(wù)人不是購房者，根據(jù)權(quán)利義務(wù)對等的原則，稅率上升或者下降所帶來的后果都應(yīng)由納稅義務(wù)人承擔(dān)，即開發(fā)商承擔(dān)，與購房者并無關(guān)聯(lián)。本案被告作為開發(fā)商銷售涉案商品房后，發(fā)生了增值稅應(yīng)稅銷售行為，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，故增值稅的納稅義務(wù)人為被告。每一種稅都存在納稅義務(wù)人，國家降低某一稅種，其直接目的在于使該稅種納稅義務(wù)人的成本降低。其效果可以理解為政府減少了參與企業(yè)在經(jīng)濟(jì)利益分配中的比例。從而稅負(fù)降低并不必然引發(fā)售價(jià)降低。商品經(jīng)濟(jì)中為獲得更多收益，增值稅作為企業(yè)的成本有所降低，并不直接意味著商品房售價(jià)的降低，其價(jià)格的制定取決于供需關(guān)系、成本等多種市場競爭因素。

（2）從計(jì)稅原理上說，增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅?，F(xiàn)國家降低了增值稅的稅率，直接目的是給企業(yè)減輕稅負(fù)，激發(fā)企業(yè)活力，但降稅后必將會(huì)產(chǎn)生一系列的積極效應(yīng)和連鎖反應(yīng)，從長遠(yuǎn)來看也必將作用于消費(fèi)領(lǐng)域，從而惠及廣大消費(fèi)者。

四、政策導(dǎo)向與司法秩序?qū)用?/p>

通過對國務(wù)院常務(wù)會(huì)議關(guān)于確定深化增值稅改革措施的會(huì)議精神及國家稅務(wù)總局的相關(guān)政策的學(xué)習(xí)理解，此次增值稅稅率下調(diào)的目的是為了減輕企業(yè)稅負(fù)，增加企業(yè)市場活力。

在增值稅稅率調(diào)整后，企業(yè)的銷項(xiàng)稅額會(huì)下降，但進(jìn)項(xiàng)稅額卻不能保證實(shí)現(xiàn)同比例下調(diào)。這將對不同議價(jià)能力的企業(yè)造成三類影響：第一類，在上下游均具備較強(qiáng)議價(jià)能力，可能取得含稅采購價(jià)格下調(diào)，但含稅售價(jià)不變，利潤可能小幅增加；第二類，上游議價(jià)能力強(qiáng)，下游議價(jià)能力較弱，導(dǎo)致含稅采購價(jià)格下調(diào)，含稅售價(jià)也下調(diào)，利潤率保持平衡；第三類則是上下游議價(jià)能力均較弱，導(dǎo)致含稅采購價(jià)格不變，含稅售價(jià)下調(diào)，利潤率將大幅下降。

現(xiàn)實(shí)中第二類、第三類的企業(yè)占據(jù)著大多數(shù)，若增值稅稅率下降的同時(shí)自動(dòng)導(dǎo)致了固定總價(jià)合同的變化，退還稅差費(fèi)用，則使得企業(yè)本身的收益并未因稅收政策的激勵(lì)而增加，導(dǎo)致企業(yè)作為納稅義務(wù)人直接享有國家稅收改革政策的權(quán)利被架空。因此需要司法裁判來引領(lǐng)國家政策的積極落實(shí)，實(shí)現(xiàn)法治就是最好的營商環(huán)境。

同時(shí)從維護(hù)司法秩序?qū)用孢M(jìn)行考量，該案例裁判結(jié)果 的背后會(huì)引發(fā)全國范圍內(nèi)房地產(chǎn)項(xiàng)目和無數(shù)購房者的價(jià)值導(dǎo)向，潛藏著巨大的群體性訴訟風(fēng)險(xiǎn)。

因此通過司法裁判角度詳盡地進(jìn)行法律說理，支持增值稅這一計(jì)價(jià)因素的調(diào)整不影響固定總價(jià)合同這一觀點(diǎn)，可以避免國家稅收改革政策目的落空，減少不必要的訴源，維護(hù)良好的訴訟秩序，同時(shí)穩(wěn)定市場交易秩序。

從該案例衍生開去，增值稅稅率的調(diào)整不僅僅針對房地產(chǎn)行業(yè)，其他行業(yè)的買賣合同糾紛也受到了影響。在符合特定的情況下，法院在審理時(shí)遠(yuǎn)鵬電氣（北京）有限公司與廣東迪控電子科技有限公司買賣合同糾紛一案中，支持了購貨方提出的在后續(xù)應(yīng)付貨款中扣除稅差費(fèi)用的主張。該案相對于本院所判案例的特殊之處在于該案所涉貨款屬于未開具增值稅發(fā)票、款項(xiàng)處于未支付狀態(tài)、合同中也未明確約定稅率的調(diào)整不影響貨款總額等。由此應(yīng)當(dāng)注意計(jì)價(jià)因素變化時(shí)是否影響固定總價(jià)合同，在法律適用的過程中應(yīng)當(dāng)仔細(xì)審查合同條款所達(dá)成的明確合意。

綜上，筆者認(rèn)為，若買賣雙方簽訂的是固定價(jià)款的總價(jià)合同，則增值稅稅率的調(diào)整對買賣雙方?jīng)]有影響，即買受人無權(quán)要求減少相應(yīng)稅率變化導(dǎo)致的價(jià)格差額；反之，若買賣雙方簽訂的合同對總價(jià)款明確約定了增值稅稅率下降或上調(diào)等相關(guān)因素，則增值稅稅率的調(diào)整將對買賣雙方產(chǎn)生影響。