法釋〔2024〕4號(hào) | 最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋

最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋

法釋〔2024〕4號(hào)

《最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》已于2024年1月8日由最高人民法院審判委員會(huì)第1911次會(huì)議、2024年2月22日由最高人民檢察院第十四屆檢察委員會(huì)第二十五次會(huì)議通過，現(xiàn)予公布，自2024年3月20日起施行。

最高人民法院 最高人民檢察院

2024年3月15日

法釋〔2024〕4號(hào)

最高人民法院最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋

（2024年1月8日最高人民法院審判委員會(huì)第1911次會(huì)議、2024年2月22日最高人民檢察院第十四屆檢察委員會(huì)第二十五次會(huì)議通過，自2024年3月20日起施行）

為依法懲治危害稅收征管犯罪，根據(jù)《中華人民共和國(guó)刑法》《中華人民共和國(guó)刑事訴訟法》的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)就辦理此類刑事案件適用法律的若干問題解釋如下：

第一條 納稅人進(jìn)行虛假納稅申報(bào)，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“欺騙、隱瞞手段”：

（一）偽造、變?cè)臁⑥D(zhuǎn)移、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證或者其他涉稅資料的；

（二）以簽訂“陰陽合同”等形式隱匿或者以他人名義分解收入、財(cái)產(chǎn)的；

（三）虛列支出、虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額或者虛報(bào)專項(xiàng)附加扣除的；

（四）提供虛假材料，騙取稅收優(yōu)惠的；

（五）編造虛假計(jì)稅依據(jù)的；

（六）為不繳、少繳稅款而采取的其他欺騙、隱瞞手段。

具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“不申報(bào)”：

（一）依法在登記機(jī)關(guān)辦理設(shè)立登記的納稅人，發(fā)生應(yīng)稅行為而不申報(bào)納稅的；

（二）依法不需要在登記機(jī)關(guān)辦理設(shè)立登記或者未依法辦理設(shè)立登記的納稅人，發(fā)生應(yīng)稅行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法通知其申報(bào)而不申報(bào)納稅的；

（三）其他明知應(yīng)當(dāng)依法申報(bào)納稅而不申報(bào)納稅的。

扣繳義務(wù)人采取第一、二款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照刑法第二百零一條第一款的規(guī)定定罪處罰?？劾U義務(wù)人承諾為納稅人代付稅款，在其向納稅人支付稅后所得時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定扣繳義務(wù)人“已扣、已收稅款”。

第二條 納稅人逃避繳納稅款十萬元以上、五十萬元以上的，應(yīng)當(dāng)分別認(rèn)定為刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“數(shù)額較大”、“數(shù)額巨大”。

扣繳義務(wù)人不繳或者少繳已扣、已收稅款“數(shù)額較大”、“數(shù)額巨大”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，依照前款規(guī)定。

第三條 納稅人有刑法第二百零一條第一款規(guī)定的逃避繳納稅款行為，在公安機(jī)關(guān)立案前，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，在規(guī)定的期限或者批準(zhǔn)延緩、分期繳納的期限內(nèi)足額補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，并全部履行稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的行政處罰決定的，不予追究刑事責(zé)任。但是，五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外。

納稅人有逃避繳納稅款行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有依法下達(dá)追繳通知的，依法不予追究刑事責(zé)任。

第四條 刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“逃避繳納稅款數(shù)額”，是指在確定的納稅期間，不繳或者少繳稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收的各稅種稅款的總額。

刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“應(yīng)納稅額”，是指應(yīng)稅行為發(fā)生年度內(nèi)依照稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納的稅額，不包括海關(guān)代征的增值稅、關(guān)稅等及納稅人依法預(yù)繳的稅額。

刑法第二百零一條第一款規(guī)定的“逃避繳納稅款數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比”，是指行為人在一個(gè)納稅年度中的各稅種逃稅總額與該納稅年度應(yīng)納稅總額的比例；不按納稅年度確定納稅期的，按照最后一次逃稅行為發(fā)生之日前一年中各稅種逃稅總額與該年應(yīng)納稅總額的比例確定。納稅義務(wù)存續(xù)期間不足一個(gè)納稅年度的，按照各稅種逃稅總額與實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)期間應(yīng)納稅總額的比例確定。

逃稅行為跨越若干個(gè)納稅年度，只要其中一個(gè)納稅年度的逃稅數(shù)額及百分比達(dá)到刑法第二百零一條第一款規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，即構(gòu)成逃稅罪。各納稅年度的逃稅數(shù)額應(yīng)當(dāng)累計(jì)計(jì)算，逃稅額占應(yīng)納稅額百分比應(yīng)當(dāng)按照各逃稅年度百分比的最高值確定。

刑法第二百零一條第三款規(guī)定的“未經(jīng)處理”，包括未經(jīng)行政處理和刑事處理。

第五條 以暴力、威脅方法拒不繳納稅款，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零二條規(guī)定的“情節(jié)嚴(yán)重”：

（一）聚眾抗稅的首要分子；

（二）故意傷害致人輕傷的；

（三）其他情節(jié)嚴(yán)重的情形。

實(shí)施抗稅行為致人重傷、死亡，符合刑法第二百三十四條或者第二百三十二條規(guī)定的，以故意傷害罪或者故意殺人罪定罪處罰。

第六條 納稅人欠繳應(yīng)納稅款，為逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零三條規(guī)定的“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段”：

（一）放棄到期債權(quán)的；

（二）無償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的；

（三）以明顯不合理的價(jià)格進(jìn)行交易的；

（四）隱匿財(cái)產(chǎn)的；

（五）不履行稅收義務(wù)并脫離稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管的；

（六）以其他手段轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的。

第七條 具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零四條第一款規(guī)定的“假報(bào)出口或者其他欺騙手段”：

（一）使用虛開、非法購(gòu)買或者以其他非法手段取得的增值稅專用發(fā)票或者其他可以用于出口退稅的發(fā)票申報(bào)出口退稅的；

（二）將未負(fù)稅或者免稅的出口業(yè)務(wù)申報(bào)為已稅的出口業(yè)務(wù)的；

（三）冒用他人出口業(yè)務(wù)申報(bào)出口退稅的；

（四）雖有出口，但虛構(gòu)應(yīng)退稅出口業(yè)務(wù)的品名、數(shù)量、單價(jià)等要素，以虛增出口退稅額申報(bào)出口退稅的；

（五）偽造、簽訂虛假的銷售合同，或者以偽造、變?cè)斓确欠ㄊ侄稳〉贸隹趫?bào)關(guān)單、運(yùn)輸單據(jù)等出口業(yè)務(wù)相關(guān)單據(jù)、憑證，虛構(gòu)出口事實(shí)申報(bào)出口退稅的；

（六）在貨物出口后，又轉(zhuǎn)入境內(nèi)或者將境外同種貨物轉(zhuǎn)入境內(nèi)循環(huán)進(jìn)出口并申報(bào)出口退稅的；

（七）虛報(bào)出口產(chǎn)品的功能、用途等，將不享受退稅政策的產(chǎn)品申報(bào)為退稅產(chǎn)品的；

（八）以其他欺騙手段騙取出口退稅款的。

第八條 騙取國(guó)家出口退稅款數(shù)額十萬元以上、五十萬元以上、五百萬元以上的，應(yīng)當(dāng)分別認(rèn)定為刑法第二百零四條第一款規(guī)定的“數(shù)額較大”、“數(shù)額巨大”、“數(shù)額特別巨大”。

具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零四條第一款規(guī)定的“其他嚴(yán)重情節(jié)”：

（一）兩年內(nèi)實(shí)施虛假申報(bào)出口退稅行為三次以上，且騙取國(guó)家稅款三十萬元以上的；

（二）五年內(nèi)因騙取國(guó)家出口退稅受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實(shí)施騙取國(guó)家出口退稅行為，數(shù)額在三十萬元以上的；

（三）致使國(guó)家稅款被騙取三十萬元以上并且在提起公訴前無法追回的；

（四）其他情節(jié)嚴(yán)重的情形。

具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零四條第一款規(guī)定的“其他特別嚴(yán)重情節(jié)”：

（一）兩年內(nèi)實(shí)施虛假申報(bào)出口退稅行為五次以上，或者以騙取出口退稅為主要業(yè)務(wù)，且騙取國(guó)家稅款三百萬元以上的；

（二）五年內(nèi)因騙取國(guó)家出口退稅受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實(shí)施騙取國(guó)家出口退稅行為，數(shù)額在三百萬元以上的；

（三）致使國(guó)家稅款被騙取三百萬元以上并且在提起公訴前無法追回的；

（四）其他情節(jié)特別嚴(yán)重的情形。

第九條 實(shí)施騙取國(guó)家出口退稅行為，沒有實(shí)際取得出口退稅款的，可以比照既遂犯從輕或者減輕處罰。

從事貨物運(yùn)輸代理、報(bào)關(guān)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)、外貿(mào)綜合服務(wù)等中介組織及其人員違反國(guó)家有關(guān)進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)規(guī)定，為他人提供虛假證明文件，致使他人騙取國(guó)家出口退稅款，情節(jié)嚴(yán)重的，依照刑法第二百二十九條的規(guī)定追究刑事責(zé)任。

第十條 具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零五條第一款規(guī)定的“虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票”：

（一）沒有實(shí)際業(yè)務(wù)，開具增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的；

（二）有實(shí)際應(yīng)抵扣業(yè)務(wù)，但開具超過實(shí)際應(yīng)抵扣業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)稅款的增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的；

（三）對(duì)依法不能抵扣稅款的業(yè)務(wù)，通過虛構(gòu)交易主體開具增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的；

（四）非法篡改增值稅專用發(fā)票或者用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票相關(guān)電子信息的；

（五）違反規(guī)定以其他手段虛開的。

為虛增業(yè)績(jī)、融資、貸款等不以騙抵稅款為目的，沒有因抵扣造成稅款被騙損失的，不以本罪論處，構(gòu)成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事責(zé)任。

第十一條 虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，稅款數(shù)額在十萬元以上的，應(yīng)當(dāng)依照刑法第二百零五條的規(guī)定定罪處罰；虛開稅款數(shù)額在五十萬元以上、五百萬元以上的，應(yīng)當(dāng)分別認(rèn)定為刑法第二百零五條第一款規(guī)定的“數(shù)額較大”、“數(shù)額巨大”。

具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零五條第一款規(guī)定的“其他嚴(yán)重情節(jié)”：

（一）在提起公訴前，無法追回的稅款數(shù)額達(dá)到三十萬元以上的；

（二）五年內(nèi)因虛開發(fā)票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，虛開稅款數(shù)額在三十萬元以上的；

（三）其他情節(jié)嚴(yán)重的情形。

具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零五條第一款規(guī)定的“其他特別嚴(yán)重情節(jié)”：

（一）在提起公訴前，無法追回的稅款數(shù)額達(dá)到三百萬元以上的；

（二）五年內(nèi)因虛開發(fā)票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，虛開稅款數(shù)額在三百萬元以上的；

（三）其他情節(jié)特別嚴(yán)重的情形。

以同一購(gòu)銷業(yè)務(wù)名義，既虛開進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，又虛開銷項(xiàng)的，以其中較大的數(shù)額計(jì)算。

以偽造的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行虛開，達(dá)到本條規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪追究刑事責(zé)任。

第十二條 具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零五條之一第一款規(guī)定的“虛開刑法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票”：

（一）沒有實(shí)際業(yè)務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具發(fā)票的；

（二）有實(shí)際業(yè)務(wù)，但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具與實(shí)際業(yè)務(wù)的貨物品名、服務(wù)名稱、貨物數(shù)量、金額等不符的發(fā)票的；

（三）非法篡改發(fā)票相關(guān)電子信息的；

（四）違反規(guī)定以其他手段虛開的。

第十三條 具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零五條之一第一款規(guī)定的“情節(jié)嚴(yán)重”：

（一）虛開發(fā)票票面金額五十萬元以上的；

（二）虛開發(fā)票一百份以上且票面金額三十萬元以上的；

（三）五年內(nèi)因虛開發(fā)票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又虛開發(fā)票，票面金額達(dá)到第一、二項(xiàng)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)60%以上的。

具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零五條之一第一款規(guī)定的“情節(jié)特別嚴(yán)重”：

（一）虛開發(fā)票票面金額二百五十萬元以上的；

（二）虛開發(fā)票五百份以上且票面金額一百五十萬元以上的；

（三）五年內(nèi)因虛開發(fā)票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又虛開發(fā)票，票面金額達(dá)到第一、二項(xiàng)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)60%以上的。

以偽造的發(fā)票進(jìn)行虛開，達(dá)到本條第一款規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)以虛開發(fā)票罪追究刑事責(zé)任。

第十四條 偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)依照刑法第二百零六條的規(guī)定定罪處罰：

（一）票面稅額十萬元以上的；

（二）偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票十份以上且票面稅額六萬元以上的；

（三）違法所得一萬元以上的。

偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票票面稅額五十萬元以上的，或者五十份以上且票面稅額三十萬元以上的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零六條第一款規(guī)定的“數(shù)量較大”。

五年內(nèi)因偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實(shí)施偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票行為，票面稅額達(dá)到本條第二款規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)60%以上的，或者違法所得五萬元以上的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零六條第一款規(guī)定的“其他嚴(yán)重情節(jié)”。

偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票票面稅額五百萬元以上的，或者五百份以上且票面稅額三百萬元以上的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零六條第一款規(guī)定的“數(shù)量巨大”。

五年內(nèi)因偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票受過刑事處罰或者二次以上行政處罰，又實(shí)施偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票行為，票面稅額達(dá)到本條第四款規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)60%以上的，或者違法所得五十萬元以上的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零六條第一款規(guī)定的“其他特別嚴(yán)重情節(jié)”。

偽造并出售同一增值稅專用發(fā)票的，以偽造、出售偽造的增值稅專用發(fā)票罪論處，數(shù)量不重復(fù)計(jì)算。

變?cè)煸鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票的，按照偽造增值稅專用發(fā)票論處。

第十五條 非法出售增值稅專用發(fā)票的，依照本解釋第十四條的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)定罪處罰。

第十六條 非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票或者購(gòu)買偽造的增值稅專用發(fā)票票面稅額二十萬元以上的，或者二十份以上且票面稅額十萬元以上的，應(yīng)當(dāng)依照刑法第二百零八條第一款的規(guī)定定罪處罰。

非法購(gòu)買真、偽兩種增值稅專用發(fā)票的，數(shù)額累計(jì)計(jì)算，不實(shí)行數(shù)罪并罰。

購(gòu)買偽造的增值稅專用發(fā)票又出售的，以出售偽造的增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰；非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票用于騙取抵扣稅款或者騙取出口退稅款，同時(shí)構(gòu)成非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪與虛開增值稅專用發(fā)票罪、騙取出口退稅罪的，依照處罰較重的規(guī)定定罪處罰。

第十七條 偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)依照刑法第二百零九條第一款的規(guī)定定罪處罰：

（一）票面可以退稅、抵扣稅額十萬元以上的；

（二）偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的發(fā)票十份以上且票面可以退稅、抵扣稅額六萬元以上的；

（三）違法所得一萬元以上的。

偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票票面可以退稅、抵扣稅額五十萬元以上的，或者五十份以上且票面可以退稅、抵扣稅額三十萬元以上的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零九條第一款規(guī)定的“數(shù)量巨大”；偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票票面可以退稅、抵扣稅額五百萬元以上的，或者五百份以上且票面可以退稅、抵扣稅額三百萬元以上的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零九條第一款規(guī)定的“數(shù)量特別巨大”。

偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造刑法第二百零九條第二款規(guī)定的發(fā)票，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)依照該款的規(guī)定定罪處罰：

（一）票面金額五十萬元以上的；

（二）偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造發(fā)票一百份以上且票面金額三十萬元以上的；

（三）違法所得一萬元以上的。

偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造刑法第二百零九條第二款規(guī)定的發(fā)票，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為“情節(jié)嚴(yán)重”：

（一）票面金額二百五十萬元以上的；

（二）偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造發(fā)票五百份以上且票面金額一百五十萬元以上的；

（三）違法所得五萬元以上的。

非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的，定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)依照本條第一、二款的規(guī)定執(zhí)行。

非法出售增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票以外的發(fā)票的，定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)依照本條第三、四款的規(guī)定執(zhí)行。

第十八條 具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百一十條之一第一款規(guī)定的“數(shù)量較大”：

（一）持有偽造的增值稅專用發(fā)票或者可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票票面稅額五十萬元以上的；或者五十份以上且票面稅額二十五萬元以上的；

（二）持有偽造的前項(xiàng)規(guī)定以外的其他發(fā)票票面金額一百萬元以上的，或者一百份以上且票面金額五十萬元以上的。

持有的偽造發(fā)票數(shù)量、票面稅額或者票面金額達(dá)到前款規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)五倍以上的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百一十條之一第一款規(guī)定的“數(shù)量巨大”。

第十九條 明知他人實(shí)施危害稅收征管犯罪而仍為其提供賬號(hào)、資信證明或者其他幫助的，以相應(yīng)犯罪的共犯論處。

第二十條 單位實(shí)施危害稅收征管犯罪的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)，依照本解釋規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。

第二十一條 實(shí)施危害稅收征管犯罪，造成國(guó)家稅款損失，行為人補(bǔ)繳稅款、挽回稅收損失，有效合規(guī)整改的，可以從寬處罰；犯罪情節(jié)輕微不需要判處刑罰的，可以不起訴或者免予刑事處罰；情節(jié)顯著輕微危害不大的，不作為犯罪處理。

對(duì)于實(shí)施本解釋規(guī)定的相關(guān)行為被不起訴或者免予刑事處罰，需要給予行政處罰、政務(wù)處分或者其他處分的，依法移送有關(guān)主管機(jī)關(guān)處理。有關(guān)主管機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將處理結(jié)果及時(shí)通知人民檢察院、人民法院。

第二十二條 本解釋自2024年3月20日起施行?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于適用〈全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》（法發(fā)〔1996〕30號(hào)）、《最高人民法院關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（法釋〔2002〕30號(hào)）、《最高人民法院關(guān)于審理偷稅、抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（法釋〔2002〕33號(hào)）同時(shí)廢止；最高人民法院、最高人民檢察院以前發(fā)布的司法解釋與本解釋不一致的，以本解釋為準(zhǔn)。

“兩高”《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》的理解與適用

時(shí)間：2024年6月13日
原文鏈接：https://www.sinan.gov.cn/zwgk/zd ... 40613_84869168.html

最高人民法院、最高人民檢察院聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》（法釋〔2024〕4號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《解釋》）已于2024年3月20日起施行。為方便大家理解與適用，更好地服務(wù)公安經(jīng)偵部門偵查實(shí)踐，擇其要點(diǎn)如下。

關(guān)于逃稅罪的規(guī)定
（一）關(guān)于逃稅罪行為方式的解讀
刑法第201條第1款規(guī)定逃稅罪的行為有兩種方式，一是采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)，二是不申報(bào)。《解釋》關(guān)于“欺騙、隱瞞手段”中的“虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額”易引起不同認(rèn)識(shí)。作為逃稅手段的“虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額”，以不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪為前提。虛開增值稅專用發(fā)票罪與逃稅罪最關(guān)鍵的區(qū)別在于主觀上是基于騙取國(guó)家稅款的故意，還是基于逃避納稅義務(wù)的目的。納稅人在應(yīng)納稅義務(wù)范圍內(nèi)，通過虛增進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行抵扣以少繳納稅款的，即便采取了虛開抵扣的手段，但主觀上還是為不繳少繳稅款，根據(jù)主客觀相統(tǒng)一原則，應(yīng)以逃稅罪論處。納稅人超過應(yīng)納稅義務(wù)范圍，通過虛開抵扣稅款，不僅逃避了納稅義務(wù)，同時(shí)還騙取國(guó)家稅款的，則在應(yīng)納稅義務(wù)范圍內(nèi)的部分成立逃稅罪，超過部分成立虛開增值稅專用發(fā)票罪，屬于一行為同時(shí)觸犯兩罪名的競(jìng)合犯，按照從一重處原則處理。關(guān)于“不申報(bào)”，由于逃稅罪是故意犯罪，故以“不申報(bào)”方式逃稅的，應(yīng)以行為人主觀上明知應(yīng)申報(bào)納稅而故意不申報(bào)為前提?！督忉尅芬?guī)定了3種可認(rèn)定為納稅人明知應(yīng)當(dāng)申報(bào)而不申報(bào)的情形：（一）依法在登記機(jī)關(guān)辦理設(shè)立登記的納稅人，發(fā)生應(yīng)稅行為而不申報(bào)納稅的；（二）依法不需要在登記機(jī)關(guān)辦理設(shè)立登記或者未依法辦理設(shè)立登記的納稅人，發(fā)生應(yīng)稅行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法通知其申報(bào)而不申報(bào)納稅的；（三）其他明知應(yīng)當(dāng)依法申報(bào)納稅而不申報(bào)納稅的。前兩種情形，都能證明納稅人在發(fā)生應(yīng)稅行為后，主觀上明知負(fù)有納稅義務(wù)。
（二）關(guān)于逃稅行為不予追究刑事責(zé)任相關(guān)規(guī)定的解讀
《解釋》第3條第1款規(guī)定了對(duì)逃稅罪不予追究刑事責(zé)任的三個(gè)條件，這三個(gè)條件必須同時(shí)具備，缺一不可。一是必須在公安機(jī)關(guān)立案前。二是必須在稅務(wù)機(jī)關(guān)下達(dá)追繳通知后規(guī)定期限內(nèi)足額補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金。三是納稅人全部履行稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的行政處罰義務(wù)。
（三）關(guān)于逃稅罪的認(rèn)定數(shù)額和比例規(guī)定的解讀
一是將逃避繳納稅款限定為稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收的“稅”，不包括稅務(wù)機(jī)關(guān)代征的“費(fèi)”。主要考慮社保費(fèi)等部分費(fèi)雖由稅務(wù)機(jī)關(guān)代征，但“費(fèi)”與“稅”在功能、穩(wěn)定性等方面均不同，逃費(fèi)與逃稅有本質(zhì)區(qū)別。二是將逃避繳納稅款明確為完全不繳和部分不繳稅款兩種情形。三是明確對(duì)同時(shí)逃避多個(gè)稅種稅款的數(shù)額，按照所逃各稅種的總額計(jì)算。

關(guān)于抗稅罪的規(guī)定
《解釋》刪除了抗稅數(shù)額十萬元以上的標(biāo)準(zhǔn)，主要考慮是：抗稅罪是以暴力、威脅方法危害國(guó)家稅收征管秩序，稅款數(shù)額大小對(duì)抗稅行為危害的影響價(jià)值不大，可作為量刑參考因素。此外，《解釋》還明確抗稅罪的“暴力”不應(yīng)包括致人重傷、死亡的嚴(yán)重暴力。

關(guān)于逃避追繳欠稅罪的規(guī)定
《解釋》采用列舉方式規(guī)定了逃避追繳欠稅的表現(xiàn)形式。列舉的逃避追繳欠稅的手段，是認(rèn)定納稅人是否具有逃避追繳欠稅依據(jù)的重要標(biāo)準(zhǔn)，而不是唯一標(biāo)準(zhǔn)，如果有證據(jù)證明納稅人雖然實(shí)施了上述行為，但系基于其他合理原因而不是基于逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款、不履行欠稅義務(wù)，則不能認(rèn)定系逃避追繳欠稅行為。因此，理解《解釋》規(guī)定的手段表現(xiàn)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)主客觀相統(tǒng)一原則，限定為主觀上是“為逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳”。

關(guān)于騙取出口退稅罪的規(guī)定
騙取出口退稅行為，本質(zhì)上是非法占有國(guó)家財(cái)產(chǎn)的詐騙型犯罪，就危害性來說，是性質(zhì)最嚴(yán)重、危害最大的危害稅收征管犯罪，應(yīng)依法從嚴(yán)懲處。
《解釋》吸收了近年來司法實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)的新型騙稅手段，如將他人的出口業(yè)務(wù)冒用為自己的出口業(yè)務(wù)申報(bào)退稅的；將同一批次的貨物循環(huán)“報(bào)關(guān)出口”申報(bào)退稅的；虛報(bào)出口產(chǎn)品的功能、用途，將不享受退稅政策的產(chǎn)品申報(bào)為退稅產(chǎn)品的。同時(shí)刪除2項(xiàng)入罪情形，即“騙取出口貨物退稅資格的”和以偽造的增值稅專用發(fā)票或者其他可以用于出口退稅的發(fā)票騙稅的規(guī)定。
《解釋》還明確對(duì)從事貨物運(yùn)輸代理、報(bào)關(guān)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)、外貿(mào)綜合服務(wù)等中介組織及其人員故意提供虛假證明文件，致他人騙取出口退稅的行為，應(yīng)當(dāng)依法予以懲處。要根據(jù)是否有共同犯罪故意，分別處理：為他人提供虛假證明文件，但沒有與他人騙取出口退稅的共同故意的，按照提供虛假證明文件罪處理；因嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)，造成嚴(yán)重后果的，按照出具證明文件重大失實(shí)罪處理；與他人共謀或明知他人為騙取出口退稅仍為其提供虛假證明文件的，按照《解釋》第19條的規(guī)定，以騙取出口退稅罪共犯論處?！督忉尅返?條第2款的規(guī)定，僅是針對(duì)中介組織及其人員與騙取出口退稅行為人之間沒有共同故意的情況。

關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪的規(guī)定
《解釋》對(duì)虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪做了實(shí)質(zhì)性限縮解釋。只有利用增值稅專用發(fā)票抵扣稅款這個(gè)核心功能進(jìn)行虛開抵扣，即騙抵稅款的，才能認(rèn)定為虛開增值稅專用發(fā)票罪。這種行為，本質(zhì)上是以非法占有為目的、騙取國(guó)家財(cái)產(chǎn)行為，對(duì)其處以重刑，符合罪責(zé)刑相適應(yīng)原則。反之，即便虛假開票，但沒有利用增值稅專用發(fā)票核心功能的，則不應(yīng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪論處。也就是說，構(gòu)成本罪應(yīng)“以騙抵稅款為目的”或者“因抵扣造成稅款被騙損失”，而“因抵扣造成稅款損失”則在一般情況下當(dāng)然可以認(rèn)定行為人主觀上具有“騙抵稅款目的”，除非有相反證據(jù)證明該損失超出其預(yù)料，否則只要發(fā)生抵扣造成稅款損失的結(jié)果，就可以推定行為人主觀上具有騙抵稅款的目的。
《解釋》還明確為虛增業(yè)績(jī)、融資、貸款等不以騙抵稅款為目的，沒有因抵扣造成稅款被騙損失的，不應(yīng)對(duì)虛開增值稅專用發(fā)票罪論處。
關(guān)于如何區(qū)分虛開增值稅專用發(fā)票罪與非法出售增值稅專用發(fā)票罪、非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪。虛開增值稅專用發(fā)票，受票方往往以支付“開票費(fèi)”“稅點(diǎn)”等名義，從他人處獲得進(jìn)項(xiàng)票后進(jìn)行抵扣，由此開票方與受票方之間又同時(shí)形成非法出售與非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票的關(guān)系。對(duì)受票方來說，如果其取得虛開的發(fā)票后繼而騙抵稅款，則其系以非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票的犯罪手段，達(dá)到虛開增值稅專用發(fā)票的犯罪目的，系目的行為與手段行為的牽連犯，按照從一重處原則定罪處罰。如受票方非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票后，不是用以騙抵稅款，而是用于其他目的，如其他目的不構(gòu)成犯罪的，則系構(gòu)成非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪；如其他目的構(gòu)成其他犯罪的，則系構(gòu)成非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪與其他目的罪的牽連犯。對(duì)于開票方來說，如不能證明其與受票方存在共同故意，其收取“開票費(fèi)”、“稅點(diǎn)”后為他人開票的行為，本質(zhì)上是把增值稅專用發(fā)票當(dāng)作商品出售，是非法出售增值稅專用發(fā)票行為，與受票方不能認(rèn)定為共同犯罪，對(duì)其行為定性亦不應(yīng)受制于受票方的行為性質(zhì)，應(yīng)按照非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。
關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票罪表現(xiàn)形式，刑法第205條第3款規(guī)定為四種形式，即為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開。刑法這一規(guī)定是提示性規(guī)定，沒有該規(guī)定，根據(jù)刑法共同犯罪的原理，也可以得出這一結(jié)論?！督忉尅钒凑账痉▽?shí)踐中常見的虛開類型，將虛開的類型歸納為“無貨虛開”、“有貨虛開”、“虛構(gòu)交易主體型虛開”和通過篡改發(fā)票電子信息虛開等類型。其中“有貨虛開”，是指雖有真實(shí)交易，但發(fā)票上的可抵扣稅額超過實(shí)際應(yīng)抵扣的稅額，包括以不含稅價(jià)購(gòu)買商品而從第三方取得發(fā)票以抵扣成本的虛開。

關(guān)于虛開發(fā)票罪的規(guī)定
虛開發(fā)票罪是《刑法修正案（八）》新增罪名，屬于破壞發(fā)票管理秩序犯罪，不以造成稅款損失等為構(gòu)成要件，只需要虛開行為達(dá)到情節(jié)嚴(yán)重標(biāo)準(zhǔn)即可構(gòu)成。為防止打擊面過大，《解釋》在設(shè)置虛開發(fā)票罪的入罪標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，以虛開的金額或者發(fā)票份數(shù)加金額為標(biāo)準(zhǔn)。
《解釋》還明確虛開發(fā)票罪中的發(fā)票包括偽造的發(fā)票。??
另，對(duì)于明知他人實(shí)施危害稅收征管犯罪而仍為其提供賬號(hào)、資信證明或者其他幫助的，《解釋》明確以相應(yīng)犯罪的共犯論處。
此外，《解釋》對(duì)犯罪后補(bǔ)繳稅款、挽回稅收損失明確可以從寬處罰。行為人補(bǔ)繳稅款、挽回?fù)p失的行為，反映其改過態(tài)度，對(duì)其從寬有利于其回歸社會(huì)，也有利于對(duì)國(guó)家財(cái)產(chǎn)的保護(hù)。同時(shí)，為體現(xiàn)涉案企業(yè)合規(guī)改革中對(duì)有效合規(guī)整改從寬處罰的要求，《解釋》還明確將有效合規(guī)整改與補(bǔ)繳稅款、挽回稅收損失共同作為酌定從寬處罰的情節(jié)。對(duì)于犯罪情節(jié)輕微不需要判處刑罰的，檢察機(jī)關(guān)可以視情況作出不起訴，人民法院也可以免予刑事處罰；情節(jié)顯著輕微危害不大的，不作為犯罪處理。