財政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號 | 財政部 稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告

財政部 稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告

財政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號

為支持企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制，進一步激發(fā)各類經(jīng)營主體內(nèi)生動力和創(chuàng)新活力，促進經(jīng)濟社會高質(zhì)量發(fā)展，現(xiàn)就有關(guān)印花稅政策公告如下：

　　一、關(guān)于營業(yè)賬簿的印花稅

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制過程中成立的新企業(yè)，其新啟用營業(yè)賬簿記載的實收資本（股本）、資本公積合計金額，原已繳納印花稅的部分不再繳納印花稅，未繳納印花稅的部分和以后新增加的部分應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。

　　（二）企業(yè)債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)新增加的實收資本（股本）、資本公積合計金額，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。對經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)實施的重組項目中發(fā)生的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)，債務(wù)人因債務(wù)轉(zhuǎn)為資本而增加的實收資本（股本）、資本公積合計金額，免征印花稅。

　?。ㄈ┢髽I(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制過程中，經(jīng)評估增加的實收資本（股本）、資本公積合計金額，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。

　?。ㄋ模┢髽I(yè)其他會計科目記載的資金轉(zhuǎn)為實收資本（股本）或者資本公積的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。

　　二、關(guān)于各類應(yīng)稅合同的印花稅

　　企業(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制前書立但尚未履行完畢的各類應(yīng)稅合同，由改制重組后的主體承繼原合同權(quán)利和義務(wù)且未變更原合同計稅依據(jù)的，改制重組前已繳納印花稅的，不再繳納印花稅。

　　三、關(guān)于產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的印花稅

　　對企業(yè)改制、合并、分立、破產(chǎn)清算以及事業(yè)單位改制書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。

　　對縣級以上人民政府或者其所屬具有國有資產(chǎn)管理職責(zé)的部門按規(guī)定對土地使用權(quán)、房屋等建筑物和構(gòu)筑物所有權(quán)、股權(quán)進行行政性調(diào)整書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。

　　對同一投資主體內(nèi)部劃轉(zhuǎn)土地使用權(quán)、房屋等建筑物和構(gòu)筑物所有權(quán)、股權(quán)書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。

　　四、關(guān)于政策適用的范圍

　?。ㄒ唬┍竟嫠Q企業(yè)改制，具體包括非公司制企業(yè)改制為有限責(zé)任公司或者股份有限公司，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司，股份有限公司變更為有限責(zé)任公司。同時，原企業(yè)投資主體存續(xù)并在改制（變更）后的公司中所持股權(quán)（股份）比例超過75%，且改制（變更）后公司承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)。

　?。ǘ┍竟嫠Q企業(yè)重組，包括合并、分立、其他資產(chǎn)或股權(quán)出資和劃轉(zhuǎn)、債務(wù)重組等。

　　合并，是指兩個或兩個以上的公司，依照法律規(guī)定、合同約定，合并為一個公司，且原投資主體存續(xù)。母公司與其全資子公司相互吸收合并的，適用該款規(guī)定。

　　分立，是指公司依照法律規(guī)定、合同約定分立為兩個或兩個以上與原公司投資主體相同的公司。

　　（三）本公告所稱投資主體存續(xù)，是指原改制、重組企業(yè)出資人必須存在于改制、重組后的企業(yè)，出資人的出資比例可以發(fā)生變動。

　　本公告所稱投資主體相同，是指公司分立前后出資人不發(fā)生變動，出資人的出資比例可以發(fā)生變動。

　?。ㄋ模┍竟嫠Q事業(yè)單位改制，是指事業(yè)單位按照國家有關(guān)規(guī)定改制為企業(yè)，原出資人（包括履行國有資產(chǎn)出資人職責(zé)的單位）存續(xù)并在改制后的企業(yè)中出資（股權(quán)、股份）比例超過50%。

　?。ㄎ澹┍竟嫠Q同一投資主體內(nèi)部，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司、個體工商戶之間。

　?。┍竟嫠Q企業(yè)、公司，是指依照我國有關(guān)法律法規(guī)設(shè)立并在中國境內(nèi)注冊的企業(yè)、公司。

　　本公告自2024年10月1日起執(zhí)行至2027年12月31日?！敦斦?國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅〔2003〕183號）同時廢止。

　　特此公告。

財政部 稅務(wù)總局

2024年8月27日

相關(guān)鏈接：財稅〔2003〕183號 財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知

財政部稅政司 稅務(wù)總局財產(chǎn)和行為稅司有關(guān)負責(zé)人就企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制印花稅政策有關(guān)問題答記者問

原文鏈接：https://fgk.chinatax.gov.cn/zcfgk/c100015/c5234302/content.html

一、問：企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制印花稅政策出臺的背景是什么？
　　答：改制重組是各類經(jīng)營主體提高資源配置效率、提升市場競爭力的重要方式。近年來，為支持企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制，我國在契稅、土地增值稅、印花稅等方面先后出臺了相關(guān)支持政策。但其中，印花稅的支持范圍偏窄，僅對企業(yè)改制、合并和分立等少數(shù)情形給予了支持。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的不斷完善，企業(yè)改制重組方式日益多樣化、復(fù)雜化。為進一步激發(fā)各類經(jīng)營主體內(nèi)生動力和創(chuàng)新活力，促進全國統(tǒng)一大市場建設(shè)，財政部、稅務(wù)總局制發(fā)了《關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》（以下簡稱《公告》），進一步完善了企業(yè)改制、重組、破產(chǎn)清算和事業(yè)單位改制等相關(guān)印花稅政策，以更好支持企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

　　二、問：這次完善企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制印花稅政策主要考慮有哪些？
　　答：一是擴大稅收政策適用范圍。將原來支持企業(yè)改制的印花稅政策的適用范圍，適當(dāng)擴大至企業(yè)改制、重組、破產(chǎn)清算以及事業(yè)單位改制，與其他稅收形成合力，加大對改制重組的政策支持力度。
　　二是統(tǒng)一稅收政策適用對象。凡符合條件的企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制，均可按規(guī)定享受印花稅支持政策，體現(xiàn)政策公平和統(tǒng)一，激發(fā)各類經(jīng)營主體活力。同時，取消不必要限制條件，促進全國統(tǒng)一大市場建設(shè)。
　　三是細化稅收政策適用情形。區(qū)分企業(yè)改制，企業(yè)合并、分立、其他資產(chǎn)或股權(quán)出資和劃轉(zhuǎn)、債務(wù)重組，事業(yè)單位改制等具體情形，明確了營業(yè)賬簿、應(yīng)稅合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)等印花稅稅目政策和適用條件，提高稅收政策的精準(zhǔn)性和有效性。

　　三、問：企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制印花稅支持政策的主要內(nèi)容是什么？
　　答：一是在營業(yè)賬簿印花稅政策方面，《公告》明確，對企業(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制過程中成立的新企業(yè)，其新啟用營業(yè)賬簿記載的實收資本（股本）、資本公積合計金額，原已繳納印花稅的部分不再繳納印花稅。對經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)實施的重組項目中發(fā)生的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)，債務(wù)人因債務(wù)轉(zhuǎn)為資本而增加的實收資本（股本）、資本公積合計金額，免征印花稅。
　　二是在應(yīng)稅合同印花稅政策方面，《公告》明確，企業(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制前書立但尚未履行完畢的各類應(yīng)稅合同，由改制重組后的主體承繼原合同權(quán)利和義務(wù)且未變更原合同計稅依據(jù)的，改制重組前已繳納印花稅的不再繳納印花稅。
　　三是在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)印花稅政策方面，《公告》明確，對因企業(yè)改制、合并、分立、破產(chǎn)清算以及事業(yè)單位改制書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。對縣級以上人民政府或者其所屬具有國有資產(chǎn)管理職責(zé)的部門按規(guī)定對土地、房屋等權(quán)屬進行行政性調(diào)整，以及對同一投資主體內(nèi)部劃轉(zhuǎn)土地、房屋等權(quán)屬書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。
　　四是在改制重組印花稅政策適用條件方面，《公告》明確，企業(yè)改制后其原企業(yè)投資主體存續(xù)并在改制（變更）后的公司中所持股權(quán)（股份）比例超過75%，且改制（變更）后公司承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)；事業(yè)單位改制后其原出資人（包括履行國有資產(chǎn)出資人職責(zé)的單位）存續(xù)并在改制后的企業(yè)中出資（股權(quán)、股份）比例超過50%。企業(yè)合并、分立需滿足投資主體存續(xù)或投資主體相同的條件。

　　四、問：采取哪些措施方便納稅人享受印花稅支持政策？
答：按照印花稅有關(guān)征管規(guī)定，納稅人享受相關(guān)印花稅優(yōu)惠政策，實行“自行判別、申報享受、有關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。為便于納稅人享受印花稅支持政策，各地稅務(wù)機關(guān)將結(jié)合本地實際，在對納稅人開展有針對性的政策培訓(xùn)輔導(dǎo)的同時，還將創(chuàng)新運用宣傳方式方法，編制政策解讀和適用指南，通過網(wǎng)站、微信公眾號、視頻號等多種方式開展宣傳，切實提高政策知曉度和落實的精準(zhǔn)性。

改制重組延續(xù)的應(yīng)稅合同免繳印花稅

2024年09月20日 來源：中國稅務(wù)報 版次：06        作者：孔令文 王淑媛
作者單位：中瑞稅務(wù)師事務(wù)所集團有限公司

財政部、稅務(wù)總局前不久發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號，以下簡稱14號公告）第二條明確，企業(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制前書立但尚未履行完畢的各類應(yīng)稅合同，由改制重組后的主體承繼原合同權(quán)利和義務(wù)且未變更原合同計稅依據(jù)的，改制重組前已繳納印花稅的，不再繳納印花稅。為準(zhǔn)確適用這項規(guī)定，納稅人需要厘清規(guī)定中的納稅主體、具體適用情形等。

14號公告第二條規(guī)定的納稅主體，是指企業(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制中產(chǎn)生的新主體。這些新主體一般包括：事業(yè)單位改制后形成的企業(yè)，企業(yè)變更經(jīng)濟形式形成的新企業(yè)，企業(yè)存續(xù)分立、新設(shè)分立過程中設(shè)立的新企業(yè)等。具體來說，改制重組中產(chǎn)生的新企業(yè)不再繳納印花稅，須同時滿足“事前書立”“未履行完畢”“新主體繼承”以及“權(quán)責(zé)范圍未變更”等要求。例如，2022年12月，甲事業(yè)單位與乙信息技術(shù)有限公司簽署了一份為期3年的信息技術(shù)服務(wù)合同，合同價款為100萬元。該合同性質(zhì)為技術(shù)合同，屬于印花稅的應(yīng)稅范圍，應(yīng)按價款、報酬或者使用費的萬分之三，計算繳納印花稅。2022年，甲單位與乙公司已分別繳納1000000×0.3‰=300（元）。

2023年初，甲單位按照上級要求，啟動了事業(yè)單位改制為企業(yè)的工作，相關(guān)工作于2024年2月底完成。依據(jù)舉辦單位出具的批準(zhǔn)轉(zhuǎn)企改制文件規(guī)定，改制后的企業(yè)主體——丙公司承繼甲單位的全部已簽署但尚未履行完畢的合同。假設(shè)丙公司繼續(xù)聘請乙公司，履行此前甲單位與乙公司簽署的信息技術(shù)合同，且乙公司提供的服務(wù)實質(zhì)不變，則根據(jù)14號公告，丙公司無須重新繳納印花稅。

假設(shè)在完成改制后，丙公司管理層發(fā)現(xiàn)，公司對信息技術(shù)服務(wù)的服務(wù)需求發(fā)生了較大變化，需要在原事業(yè)單位與乙公司簽訂的合同基礎(chǔ)上，增加技術(shù)服務(wù)金額即變更原合同的計稅依據(jù)，這種情形，雖然符合14號公告關(guān)于“由改制重組后的主體承繼原合同權(quán)利和義務(wù)”的要求，但是不符合“未變更原合同計稅依據(jù)”的規(guī)定，因此，不符合14號公告的優(yōu)惠政策適用條件。

值得注意的是，前段時間，財政部稅政司、稅務(wù)總局財產(chǎn)和行為稅司有關(guān)負責(zé)人就企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制印花稅政策有關(guān)問題答記者問時指出，按照印花稅有關(guān)征管規(guī)定，納稅人享受相關(guān)印花稅優(yōu)惠政策，實行“自行判別、申報享受、有關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。

實務(wù)中，企業(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制，往往伴隨著原主體的稅務(wù)登記注銷、原主體的稅務(wù)數(shù)據(jù)信息變更等情形，新主體可以享受“不再繳納印花稅”的前提，是“改制重組前已繳納印花稅”。因此，對于享受政策的主體，原則上應(yīng)留存已繳納印花稅的相關(guān)證明資料。考慮到原主體可能辦理稅務(wù)登記注銷，筆者建議相關(guān)納稅人在改制重組過程中，稅務(wù)登記信息注銷或變更前，留存好相關(guān)歷史納稅申報資料，以備檢查。

繳納營業(yè)賬簿印花稅：注意分清四種常見情形

2024年09月20日 版次：06        作者：張士偉 高立潤 趙巖
作者單位：國家稅務(wù)總局灤州市稅務(wù)局、國家稅務(wù)總局河北省稅務(wù)局、國家稅務(wù)總局河北唐山海港經(jīng)濟開發(fā)區(qū)稅務(wù)局

前段時間，財政部、稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號，以下簡稱14號公告），明確了支持企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制的相關(guān)印花稅政策，第一條就是有關(guān)營業(yè)賬簿的規(guī)定。

營業(yè)賬簿是單位記載生產(chǎn)經(jīng)營活動的財務(wù)會計核算賬簿，分為記載資金的賬簿和其他賬簿。對營業(yè)賬簿征收印花稅，不僅能夠證明營業(yè)賬簿的合法性和有效性，而且能夠保證交易雙方的權(quán)益，有助于促進經(jīng)濟活動的規(guī)范化。印花稅法實施以后，營業(yè)賬簿印花稅的征稅對象只保留了營業(yè)賬簿中記載資金的賬簿，其他營業(yè)賬簿不再征收印花稅。也就是說，營業(yè)賬簿印花稅的計稅依據(jù)為實收資本（股本）、資本公積的合計金額，法定稅率為萬分之二點五。

情形一：改制重組后成立新企業(yè)
寧波港2024年8月24日發(fā)布的公告顯示，其全資子公司寧波北侖第三集裝箱碼頭有限公司實施存續(xù)分立。截至2024年8月23日，寧波北侖第三集裝箱碼頭有限公司和寧波越海碼頭經(jīng)營有限公司的工商變更手續(xù)已完成，并取得了寧波市市場監(jiān)督管理局頒發(fā)的《營業(yè)執(zhí)照》，存續(xù)分立已經(jīng)完成。這個案例就是典型的分立重組，寧波越海碼頭經(jīng)營有限公司是重組過程中新成立的企業(yè)，新成立的企業(yè)必然會啟用新的營業(yè)賬簿。

對于上述企業(yè)重組中成立的新企業(yè)，以及事業(yè)單位改制過程中成立的新企業(yè)，14號公告第一條第（一）款明確，其新啟用營業(yè)賬簿記載的實收資本（股本）、資本公積合計金額，原已繳納印花稅的部分不再繳納印花稅，未繳納印花稅的部分和以后新增加的部分，按規(guī)定繳納印花稅。

舉例來說，假設(shè)2020年自然人甲和有限責(zé)任公司乙共同出資設(shè)立A公司，出資比例分別為51%和49%，A公司的實收資本為1億元，成立當(dāng)年已繳納印花稅2.5萬元。隨著業(yè)務(wù)不斷拓展、規(guī)模不斷擴大，A公司需要將深加工業(yè)務(wù)單元分立出去，并對該業(yè)務(wù)單元的資產(chǎn)進行了評估，2024年10月分立新設(shè)B公司。B公司實收資本為3000萬元，資本公積為5000萬元，全部為股東為保證公司運營而按照出資比例新增的投資，自然人甲和乙公司對B公司的持股比例仍為51%和49%。分立后，A公司的實收資本為7000萬元。

那么，B公司屬于企業(yè)重組過程中成立的新企業(yè)，其營業(yè)賬簿印花稅的計稅依據(jù)中，實收資本3000萬元已經(jīng)繳納過印花稅，因此只需要就未繳納過印花稅的部分5000萬元繳納營業(yè)賬簿印花稅，稅率為萬分之二點五，應(yīng)繳納印花稅50000000×0.25‰=12500（元）。假設(shè)兩年后B公司引入其他股東，增加注冊資本2000萬元，協(xié)議約定新股東實際出資6000萬元，其中2000萬元計入實收資本，4000萬元計入資本公積。那么，B公司因引入新的股東，實收資本和資本公積新增6000萬元，需要再繳納印花稅60000000×0.25‰=15000（元）。

情形二：破產(chǎn)重整中實行債轉(zhuǎn)股
企業(yè)在改制重組過程中，特別是破產(chǎn)重整過程中，可能涉及債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的業(yè)務(wù)。

例如，M公司在2024年10月發(fā)布公告，該公司所屬N公司的債務(wù)人L公司2022年進入重整程序，2024年10月完成，N公司申報并被管理人確認債權(quán)66885536.69元。根據(jù)重整計劃，L公司重整采用“現(xiàn)金+債轉(zhuǎn)股+引入重整投資人”模式，其中現(xiàn)金償還532927.68元，其余債權(quán)按照21.48%的清償比率轉(zhuǎn)股，預(yù)計金額為14231060.41元。也就是說，N公司獲得L公司14231060.41元的股東份額。

針對債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)，14號公告第一條第（二）款明確，企業(yè)債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)新增加的實收資本（股本）、資本公積合計金額，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。對經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)實施的重組項目中發(fā)生的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)，債務(wù)人因債務(wù)轉(zhuǎn)為資本而增加的實收資本（股本）、資本公積合計金額，免征印花稅。

上例中，L公司因債轉(zhuǎn)股而增加實收資本（股本）14231060.41元，應(yīng)按照14號公告等規(guī)定繳納營業(yè)賬簿印花稅，適用稅率為萬分之二點五。也就是說，L公司應(yīng)繳納印花稅14231060.41×0.25‰=3557.77（元）。

除上述印花稅事項外，上市公司的債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)，可能會出現(xiàn)債轉(zhuǎn)股的股票價格高于市場交易價格的情況。這種情況下，債務(wù)人會出現(xiàn)債務(wù)重組收益。根據(jù)企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定，此次重組收益應(yīng)確認為企業(yè)所得稅收入，納稅人應(yīng)準(zhǔn)確核算重組收益，并按照規(guī)定申報企業(yè)所得稅。

情形三：資產(chǎn)評估后出現(xiàn)增值
在企業(yè)改制重組、事業(yè)單位改制過程中，一般需要對資產(chǎn)進行評估。資產(chǎn)評估時，可能會出現(xiàn)相關(guān)主體持有土地使用權(quán)、房屋、商標(biāo)權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)評估增值的情況。根據(jù)會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，評估增值部分一般應(yīng)計入實收資本（股本）和資本公積當(dāng)中。

對此，14號公告第一條第（三）款明確，企業(yè)改制重組以及事業(yè)單位改制過程中，經(jīng)評估增加的實收資本（股本）、資本公積合計金額，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。

例如，P公司在2024年10月以同一控制下合并方式取得了T公司45.71%的股權(quán)。P公司和T公司雙方在合并日完成了土地評估，P公司根據(jù)評估報告調(diào)整股權(quán)對價，增加資本公積702.42萬元。也就是說，P公司因T公司土地評估增值，增加了長期股權(quán)投資702.42萬元，同時增加了資本公積702.42萬元。因資本公積增加，P公司需要繳納營業(yè)賬簿印花稅7024200×0.25‰=1756.05（元）。

筆者提醒，并不是所有的評估增值都需要繳納營業(yè)賬簿印花稅。只有增加值計入實收資本（股本）和資本公積的部分，才會繳納營業(yè)賬簿印花稅。例如，以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負債表日一般會有評估。按照會計準(zhǔn)則規(guī)定，評估增資應(yīng)計入公允價值變動損益的貸方，這種變動是不需要繳納營業(yè)賬簿印花稅的。

情形四：其他科目資金轉(zhuǎn)為實收資本
企業(yè)在改制重組過程中，還可能存在其他會計科目記載的資金轉(zhuǎn)為實收資本（股本）、資本公積的情況。例如，權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、權(quán)益結(jié)算的股份支付、股東對企業(yè)的捐贈、轉(zhuǎn)增資本等業(yè)務(wù)，均可能產(chǎn)生實收資本（股本）和資本公積的增加。

對此，14號公告第一條第（四）款明確，企業(yè)其他會計科目記載的資金轉(zhuǎn)為實收資本（股本）或者資本公積的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。舉例來說，H公司投資G公司，持股比例30%，H公司使用權(quán)益法核算對G公司的長期股權(quán)投資。2023年G公司當(dāng)年發(fā)生以權(quán)益結(jié)算的股份支付業(yè)務(wù)，增加資本公積——其他資本公積100萬元，H公司按照長期股權(quán)投資權(quán)益法核算的規(guī)定，2023年年底增加長期股權(quán)投資賬面價值30萬元，同時增加資本公積——其他資本公積30萬元，此時H公司因上述資本公積金額增加需要繳納營業(yè)賬簿印花稅，應(yīng)納稅額為300000×0.25‰=75（元）。

重要概念理解對，合規(guī)繳納印花稅

2024年09月20日 版次：06        作者：段文濤
作者單位：國家稅務(wù)總局長沙市稅務(wù)局稽查局

財政部、稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號，以下簡稱14號公告），提及多個重要概念，如“企業(yè)改制”“事業(yè)單位改制”“投資主體存續(xù)”“同一投資主體內(nèi)部”等。準(zhǔn)確理解14號公告，需要先準(zhǔn)確理解這幾個重要概念。

企業(yè)與事業(yè)單位改制
統(tǒng)一稅收政策適用對象，是14號公告完善企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制印花稅政策的一項重要內(nèi)容。以往，只有經(jīng)過相關(guān)部門批準(zhǔn)改制的企業(yè)，才能享受改制過程中涉及印花稅的稅收優(yōu)惠。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的不斷完善，企業(yè)改制重組方式日益多樣化、復(fù)雜化。為體現(xiàn)政策公平和統(tǒng)一，14號公告規(guī)定，凡符合條件的企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制，均可按規(guī)定享受印花稅支持政策。 也就是說，14號公告主要涉及兩類享受稅收優(yōu)惠的主體，即企業(yè)和事業(yè)單位。

14號公告第四條第（六）款明確，本公告所稱企業(yè)、公司，是指依照我國有關(guān)法律法規(guī)設(shè)立并在中國境內(nèi)注冊的企業(yè)、公司。公司法第二條明確，我國公司的組織形式主要有兩類：有限責(zé)任公司和股份有限公司。其中，有限責(zé)任公司的股東以其認繳的出資額為限對公司承擔(dān)責(zé)任；股份有限公司的股東以其認購的股份為限對公司承擔(dān)責(zé)任?；诖耍?4號公告第四條第（一）款明確，企業(yè)改制具體包括3種情形：非公司制企業(yè)改制為有限責(zé)任公司或者股份有限公司，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司，股份有限公司變更為有限責(zé)任公司。

同時，公司法第十二條規(guī)定，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司的，或者股份有限公司變更為有限責(zé)任公司的，公司變更前的債權(quán)、債務(wù)由變更后的公司承繼。有鑒于此，14號公告第四條第（一）款明確，享受優(yōu)惠的改制企業(yè)還應(yīng)符合原企業(yè)投資主體存續(xù)并在改制（變更）后的公司中所持股權(quán)（股份）比例超過75%，且改制（變更）后公司承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)這一必備條件。

事業(yè)單位，是指國家為了社會公益目的，由國家機關(guān)舉辦或者其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的具備法人條件的社會服務(wù)組織。按照社會功能，事業(yè)單位可以分為3類：承擔(dān)行政職能的事業(yè)單位、從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的事業(yè)單位和從事公益服務(wù)的事業(yè)單位。為了推動公益事業(yè)更好更快發(fā)展，按照有關(guān)分類推進事業(yè)單位改革的要求，從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的事業(yè)單位改制應(yīng)逐步轉(zhuǎn)為企業(yè)。

14號公告第四條第（四）款明確，事業(yè)單位按照國家有關(guān)規(guī)定改制為企業(yè)，原出資人（包括履行國有資產(chǎn)出資人職責(zé)的單位）須存續(xù)并在改制后的企業(yè)中出資（股權(quán)、股份）比例超過50%，才能適用本公告的印花稅政策。例如，事業(yè)單位改制過程中成立的新企業(yè)，其新啟用的營業(yè)賬簿應(yīng)繳印花稅中，原單位已繳納印花稅的計稅依據(jù)部分不再繳納印花稅；事業(yè)單位改制前書立但尚未履行完畢的各類應(yīng)稅合同，改制后僅變更執(zhí)行主體且承繼原合同權(quán)利和義務(wù)、未變更原合同計稅依據(jù)的，改制重組前已繳納印花稅的，不再繳納印花稅；事業(yè)單位改制書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。

企業(yè)重組
企業(yè)在加強資源整合、提高競爭力的過程中，除涉及改制外，還可能存在重組業(yè)務(wù)。14號公告第四條第（二）款明確，該公告所稱的企業(yè)重組，包括合并、分立、其他資產(chǎn)或股權(quán)出資和劃轉(zhuǎn)、債務(wù)重組等。具體來說，合并，是指兩個或兩個以上的公司，依照法律規(guī)定、合同約定，合并為一個公司，且原投資主體存續(xù)。母公司與其全資子公司相互吸收合并的，適用該款規(guī)定。

公司合并是最常見的企業(yè)重組形式之一，主要有兩種方式：一種是吸收合并，即公司吸收其他公司，被吸收的公司解散；另一種是新設(shè)合并，即兩個以上公司合并設(shè)立一個新的公司，合并各方解散。不論是吸收合并還是新設(shè)合并，至少有一個公司（或所有原公司）將不復(fù)存在，合并后存續(xù)的公司或者新設(shè)的公司將承繼合并各方的債權(quán)、債務(wù)。

分立，則是指公司依照法律規(guī)定、合同約定分立為兩個或兩個以上與原公司投資主體相同的公司。公司分立，其財產(chǎn)將作相應(yīng)的分割，且應(yīng)編制資產(chǎn)負債表及財產(chǎn)清單。公司分立前的債務(wù)由分立后的公司承擔(dān)連帶責(zé)任。

無論是合并還是分立，一般都會引起公司實收資本（股本）、資本公積金額的變化。筆者提醒，合并各方公司或擬分立公司，特別是以往賬簿記載的實收資本（股本）、資本公積金額有增減變動的，應(yīng)詳細核查原應(yīng)稅營業(yè)賬簿的計稅依據(jù)、已繳納印花稅等事項，最好形成相應(yīng)的書面材料，作為適用14號公告政策的佐證材料留存?zhèn)洳椤?br />
投資主體存續(xù)
根據(jù)14號公告的規(guī)定，企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制需要保證“原企業(yè)投資主體存續(xù)”“原出資人存續(xù)”?！巴顿Y主體存續(xù)”具體應(yīng)如何理解呢？14號公告第四條第（三）款明確，本公告所稱投資主體存續(xù)，是指原改制、重組企業(yè)出資人必須存在于改制、重組后的企業(yè)，出資人的出資比例可以發(fā)生變動。

舉例來說，甲公司的股東是A和B，乙公司的股東是C和D。甲公司以吸收合并乙公司的方式進行重組，合并后甲公司的法人資格繼續(xù)保留，乙公司注銷。如果原投資主體A、B、C、D在重組后的甲公司中仍然是出資人，則滿足“投資主體存續(xù)”的條件，甲公司可以適用14號公告政策；如果在合并時，原股東A、B、C、D中有一方退出，不再作為合并后甲公司的出資人，則甲公司因不符合“投資主體存續(xù)”的要求，不能適用14號公告政策。

同一投資主體內(nèi)部
14號公告第三條明確，對同一投資主體內(nèi)部劃轉(zhuǎn)土地使用權(quán)、房屋等建筑物和構(gòu)筑物所有權(quán)、股權(quán)書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。具體來說，同一投資主體內(nèi)部，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司、個體工商戶之間。

例如，丙公司下屬有3個子公司：M公司、N公司、P公司，其分別持有M公司和N公司100%的股權(quán)，持有P公司99%的股權(quán)（其余1%股權(quán)由自然人王某持有）。也就是說，M公司和N公司為丙公司的全資子公司，若是M公司與N公司、M公司與丙公司、N公司與丙公司之間劃轉(zhuǎn)房屋的所有權(quán)，所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，可免征印花稅。P公司雖是丙公司的子公司但非全資子公司，如果其與M公司、N公司或丙公司之間發(fā)生土地使用權(quán)、建筑物和構(gòu)筑物所有權(quán)、股權(quán)劃轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)，根據(jù)14號公告規(guī)定，所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)不能享受免征印花稅的優(yōu)惠，各方均需按規(guī)定繳納印花稅。

企業(yè)重組的印花稅政策“刷新”

2024年09月25日 來源：中國稅務(wù)報 版次：08        
作者：戴旭峰
作者單位：中匯江蘇稅務(wù)師事務(wù)所

近日，財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號，以下簡稱14號公告）公布，并于2024年10月1日執(zhí)行。新政對企業(yè)重組過程中的涉稅政策作出了進一步明確，為企業(yè)重組方案的制定提供了稅收政策保障。

企業(yè)重組過程中主要涉及企業(yè)所得稅、增值稅、土地增值稅、契稅、印花稅等稅種。隨著經(jīng)濟發(fā)展、企業(yè)重組形式的變化，企業(yè)重組涉及的企業(yè)所得稅、土地增值稅、契稅政策不斷完善。印花稅政策為2003年實行的財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅〔2003〕183號），該文件中所規(guī)范的重組形式和政策適用對象與現(xiàn)階段企業(yè)重組均已不匹配，印花稅新政的出臺讓企業(yè)重組稅收政策更加明確。

相較于財稅〔2003〕183號文件，14號公告對政策適用范圍、重組形式及適用對象進行了明確。

一是適用范圍。自2008年企業(yè)所得稅立法以來，相關(guān)稅收政策對企業(yè)重組的形式進行了不斷完善，主要包括企業(yè)改制、合并、分立、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、劃轉(zhuǎn)、劃撥、投資、債務(wù)重組等。財稅〔2003〕183號文件規(guī)定，企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征印花稅，但在其他稅種的政策規(guī)定中，企業(yè)改制僅為企業(yè)重組的形式之一，導(dǎo)致很多企業(yè)通過合并、分立形式進行重組時，稅企之間對于是否適用免稅政策存在不同看法，而14號公告借鑒土地增值稅和契稅對重組形式進行了正列舉，避免了爭議。

14號公告在適用免稅的重組形式中還增加了破產(chǎn)清算，這也是14號公告的亮點之一。破產(chǎn)清算如今已成為解決企業(yè)困境，保護債權(quán)人、債務(wù)人合法權(quán)益，甚至讓企業(yè)重新煥發(fā)生機的重要形式。近年來，破產(chǎn)清算過程中的稅收政策供給逐漸得到重視。例如，破產(chǎn)過程中房產(chǎn)稅、土地使用稅的減免，企業(yè)宣告破產(chǎn)后資產(chǎn)損失企業(yè)所得稅稅前扣除，承受破產(chǎn)企業(yè)抵償債務(wù)的土地、房屋權(quán)屬免征契稅政策等。本次印花稅新政考慮到破產(chǎn)清算過程中的稅收問題，延續(xù)了破產(chǎn)清算相關(guān)優(yōu)惠政策的供給趨勢。

二是適用對象。財稅〔2003〕183號文件中為“經(jīng)縣級以上人民政府及企業(yè)主管部門批準(zhǔn)改制的企業(yè)”，然而，現(xiàn)階段的民營企業(yè)重組均是企業(yè)自主行為，沒有主管部門批準(zhǔn)的流程，因此是否享受免稅政策的問題困擾了很多企業(yè)。14號公告取消了上述限制，并參照契稅相關(guān)政策的表述方式，將政策的適用主體明確為企業(yè)、事業(yè)單位以及自然人。

14號公告的實施進一步完善了企業(yè)重組稅收體系。筆者認為，應(yīng)進一步推動不同稅種之間關(guān)于企業(yè)重組的涉稅規(guī)定的銜接。

一是對于增資及投資。印花稅政策對投資或增資過程中涉及的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)正常征稅。契稅政策對母公司以土地、房屋權(quán)屬向其全資子公司增資，視同劃轉(zhuǎn)，免征契稅；單位、個人在改制重組時以房地產(chǎn)作價入股進行投資，對其將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到被投資的企業(yè)，暫不征收土地增值稅；企業(yè)所得稅中也有遞延納稅的優(yōu)惠政策。企業(yè)重組過程中若選擇以資產(chǎn)或股權(quán)投資或增資，會涉及營業(yè)賬簿印花稅和產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)印花稅，14號公告規(guī)定增資或投資涉及的營業(yè)賬簿需繳納印花稅，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)也需繳納，企業(yè)可能遇到同一行為重復(fù)納稅的情況。

二是破產(chǎn)過程中的涉稅問題。14號公告對破產(chǎn)清算書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征印花稅，與契稅重組政策相近，但表述方式不同。企業(yè)破產(chǎn)法中提到破產(chǎn)程序包括破產(chǎn)清算、和解、重整。因此，從字面理解，契稅政策適用的范圍更廣，而印花稅是否不適用和解或重整，或者已經(jīng)包含在“人民法院的生效法律文書，仲裁機構(gòu)的仲裁文書，監(jiān)察機關(guān)的監(jiān)察文書”中不屬于印花稅征稅范圍？這一問題尚待明確。

三是重組過程中的自然人涉稅問題。14號公告對同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司、個體工商戶之間劃轉(zhuǎn)土地使用權(quán)、房屋等建筑物和構(gòu)筑物所有權(quán)、股權(quán)書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。與契稅政策相比，增加了自然人與個體工商戶之間的劃轉(zhuǎn)可以免征，上述劃轉(zhuǎn)僅限于個人獨立經(jīng)營的經(jīng)營主體。實務(wù)中，自然人作為企業(yè)股東的情況普遍，因此在企業(yè)重組過程中涉及自然人稅收的問題也較多，但對于自然人在重組過程中的優(yōu)惠政策卻很少。尤其是在個人所得稅的政策中，由于重組，導(dǎo)致自然人在未取得資金的情況下需要繳納個人所得稅。

四是投資主體存續(xù)要求。相較于企業(yè)所得稅相關(guān)政策對重組前后股東持股比例的嚴格要求，土地增值稅、契稅和印花稅政策更為寬松，其中企業(yè)合并、分立過程中，僅要求投資主體保持不變，出資比例可以變化，企業(yè)及事業(yè)單位改制，改制前后的持股比例也可發(fā)生變化，分別規(guī)定為不低于75%和50%。

14號公告的出臺，使企業(yè)改制重組的稅收體系更加完善，但各稅種之間仍存在一些不一致的地方，企業(yè)在制訂重組方案時，應(yīng)統(tǒng)籌考慮各項政策的適用性，并選擇最優(yōu)方案。另外需要提醒的是，該公告的執(zhí)行時間是自2024年10月1日起至2027年12月31日，企業(yè)可結(jié)合自身情況，合理安排重組時間。同時期待國家能出臺更多促進企業(yè)重組的稅收政策。

三種情形下，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征印花稅

2024年10月16日 來源：中國稅務(wù)報
作者：諸列鳴 俞夏冰
作者單位：國家稅務(wù)總局寧波市稅務(wù)局、國家稅務(wù)總局寧波高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局

前段時間，財政部、稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號，以下簡稱14號公告），將原有企業(yè)改制印花稅免征優(yōu)惠，拓展到企業(yè)改制、重組、破產(chǎn)清算以及事業(yè)單位改制等情形，與其他相關(guān)稅費優(yōu)惠政策形成合力，進一步激發(fā)各類經(jīng)營主體內(nèi)生動力和創(chuàng)新活力。在實務(wù)中，相關(guān)納稅人應(yīng)該注意區(qū)分不同情形，有針對性地做好稅務(wù)處理。

企事業(yè)單位：關(guān)注投資主體及其持股比例變動
14號公告第三條第一項明確，對企業(yè)改制、合并、分立、破產(chǎn)清算以及事業(yè)單位改制書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。筆者提醒，企業(yè)、事業(yè)單位的投資主體及其持股比例的變動，可能影響其適用產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征印花稅的政策。
具體來說，對于企業(yè)改制、事業(yè)單位改制而言，企事業(yè)單位需要滿足原投資主體存續(xù)且其在改制后的企業(yè)中股權(quán)占比符合規(guī)定，即企業(yè)改制后存續(xù)的原企業(yè)投資主體，在改制后的公司中所持股權(quán)（股份）比例須超過75%；事業(yè)單位改制后存續(xù)的原出資人，在改制后的企業(yè)中出資（股權(quán)、股份）比例須超過50%，才能享受產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征印花稅政策。
對于企業(yè)的合并、分立而言，企業(yè)原投資主體存續(xù)的合并業(yè)務(wù)，原投資主體相同的分立業(yè)務(wù)，才能享受產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征印花稅政策。其中，投資主體存續(xù)，是指原改制、重組企業(yè)出資人必須存在于改制、重組后的企業(yè)，出資人的出資比例可以發(fā)生變動；投資主體相同，是指公司分立前后出資人不發(fā)生變動，出資人的出資比例可以發(fā)生變動。
舉例來說，A公司原為股份有限公司，根據(jù)發(fā)展規(guī)劃需要改制為有限責(zé)任公司。在改制過程中，A公司引入新股東。改制后的有限責(zé)任公司中，原股東合計持有60%的股權(quán)，新股東合計持有40%的股權(quán)。那么，根據(jù)14號公告，A公司的改制，不符合“原企業(yè)投資主體存續(xù)并在改制（變更）后的公司中所持股權(quán)（股份）比例超過75%”的要求。A公司改制過程中書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，無法享受免繳印花稅的優(yōu)惠。
另外，假設(shè)A公司進行了分立，并在分立時引入了新股東，新股東在分立后的兩個公司中均占有一定的股權(quán)。那么，這種情況下，A公司在分立時出資人發(fā)生變動，不符合14號公告的規(guī)定，無法享受相關(guān)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免繳印花稅的優(yōu)惠。如果A公司在分立過程中，未引入新股東，且原有股東在分立后的兩個公司中均占有股份。這種情況下，符合“投資主體相同”的要求，A公司在分立過程中書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，可以享受免繳印花稅的優(yōu)惠。

行政性調(diào)整：關(guān)注具體的部門層級
14號公告第三條第二項明確，對縣級以上人民政府或者其所屬具有國有資產(chǎn)管理職責(zé)的部門按規(guī)定對土地使用權(quán)、房屋等建筑物和構(gòu)筑物所有權(quán)、股權(quán)進行行政性調(diào)整書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。
需要提示的是，作出行政性調(diào)整決定的部門，須為縣級以上人民政府或者其所屬具有國有資產(chǎn)管理職責(zé)的部門，在此過程中書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，才能適用免征印花稅政策。
例如，B縣因機構(gòu)改革，將從原M部門中單獨分設(shè)出N部門負責(zé)安置房項目的建設(shè)與管理，同時，需將原M部門下所有的在建與在管的安置房項目轉(zhuǎn)移至N部門，B縣人民政府決定通過資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的形式將安置房項目權(quán)屬轉(zhuǎn)移至N部門。那么，這項調(diào)整是符合14號公告的行政性調(diào)整，過程中書立的相關(guān)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)可以免征印花稅政策。如果B縣人民政府未直接作出行政性調(diào)整決定，而是由安置房項目所在街道辦事處作出資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)決定，則這種處理不符合14號公告對作出行政性調(diào)整決定部門的層級要求，相關(guān)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)無法適用免征印花稅政策。

內(nèi)部劃轉(zhuǎn)：關(guān)注同一投資主體的要求
14號公告第三條第三項明確，對同一投資主體內(nèi)部劃轉(zhuǎn)土地使用權(quán)、房屋等建筑物和構(gòu)筑物所有權(quán)、股權(quán)書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。其中，同一投資主體內(nèi)部主要分為三種情況，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司、個體工商戶之間。因此，企業(yè)在開展內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)時，需要注意是否符合同一投資主體內(nèi)部概念。
例如，C公司有兩家全資子公司D公司、E公司，D公司旗下有一家全資子公司F公司。因轉(zhuǎn)型升級所需，C公司決定將F公司的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給E公司，由E公司負責(zé)F公司的生產(chǎn)經(jīng)營。根據(jù)14號公告，本次股權(quán)劃轉(zhuǎn)屬于“同一公司所屬全資子公司之間”的劃轉(zhuǎn)，滿足“同一投資主體內(nèi)部”的要求，相關(guān)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)可以免征印花稅。假設(shè)D公司不是C公司的全資子公司，而是由C公司持有99%股份的控股子公司，則不符合“同一投資主體內(nèi)部”要求，無法適用免征印花稅政策。