【司法稅案】變票虛開(kāi)，省高院改判為逃稅罪！

安徽省高級(jí)人民法院刑事判決書(shū)
（2022）皖刑終204號(hào)
原公訴機(jī)關(guān)安徽省阜陽(yáng)市人民檢察院。
上訴人（原審被告人）魏杰，男，現(xiàn)羈押于阜陽(yáng)市看守所。
上訴人（原審被告人）褚孝美，男，現(xiàn)羈押于阜陽(yáng)市看守所。
上訴人（原審被告人）楊舒，女，現(xiàn)羈押于阜陽(yáng)市看守所。
上訴人（原審被告人）韓彥會(huì)，女，于2022年2月8日被監(jiān)視居住。
安徽省阜陽(yáng)市中級(jí)人民法院審理阜陽(yáng)市人民檢察院指控被告人魏杰、褚孝美、楊舒、韓彥會(huì)犯虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪一案，于2020年8月3日作出（2019）皖12刑初4號(hào)刑事判決，被告人魏杰、褚孝美、楊舒、韓彥會(huì)均不服，提出上訴。安徽省高級(jí)人民法院于2020年12月25日作出（2020）皖終178號(hào)刑事裁定，以部分事實(shí)不清，證據(jù)不足為由，裁定撤銷(xiāo)原判，發(fā)回重新審判。阜陽(yáng)市中級(jí)人民法院重審后，于2022年8月15日作出（2021）皖12刑初10號(hào)判決，四被告人仍然不服，上訴至本院。本院受理后，依法報(bào)請(qǐng)最高人民法院延期審理三個(gè)月。2023年5月25日，本院依法組成合議庭，公開(kāi)開(kāi)庭審理了本案。安徽省人民檢察院指派檢察員劉俊、徐善林、楊慶文出庭履行職務(wù)，上訴人魏杰、褚孝美、楊舒、韓彥會(huì)及辯護(hù)人到庭參加訴訟，本案現(xiàn)已審理終結(jié)。
阜陽(yáng)市中級(jí)人民法院一審認(rèn)定：2016年3月31日、4月7日、4月15日，被告人魏杰以自己及他人之名在阜陽(yáng)分別注冊(cè)成立了安徽長(zhǎng)三角石油化工貿(mào)易有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)長(zhǎng)三角公司）、安徽尚海石油化工貿(mào)易有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)尚海公司）、安徽瑞晟石油化工貿(mào)易有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)瑞晟公司，上述三公司統(tǒng)稱(chēng)阜陽(yáng)三公司），三公司成立后均取得增值稅一般納稅人資格。2017年3月14日，被告人魏杰與被告人褚孝美計(jì)議，將長(zhǎng)三角公司法定代表人魏杰變更為褚孝美的女婿裴某1，將尚海公司的法定代表人夏某變更為褚孝美的侄媳臧某，將瑞晟公司法定代表人陸某變更為褚孝美的兒女親家裴某2，但魏杰、褚孝美仍是上述三公司的實(shí)際控制人。
2017年3月至同年10月，被告人魏杰、褚孝美在無(wú)真實(shí)貨物交易的情況下，以長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司的名義，取得北京偉氏宏泰石油化工產(chǎn)品有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)偉氏宏泰公司）、（略）、山東益大新材料有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)益大公司）等公司開(kāi)具的品名為混合二甲苯、工業(yè)用輕質(zhì)碳五等化工原料及92#車(chē)用汽油的進(jìn)項(xiàng)增值稅專(zhuān)用發(fā)票6,979份，稅額1,135,604,494.29元，價(jià)稅合計(jì)7,815,630,916.33元；在無(wú)真實(shí)貨物交易的情況下，以長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司的名義，向華泰興公司（略）、海越公司、珠海中寰石油有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)中寰公司）等公司開(kāi)具品名為92#車(chē)用汽油、95#車(chē)用汽油及零號(hào)柴油的銷(xiāo)項(xiàng)增值稅專(zhuān)用發(fā)票6,812份，稅額1,137,262,557.50元，價(jià)稅合計(jì)7,827,042,326.76元，其中長(zhǎng)三角公司在無(wú)真實(shí)貨物交易的情況下取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，經(jīng)變更商品名稱(chēng)，并通過(guò)仲裕盛公司等中間公司將增值稅專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)回海鹽公司、中能公司造成國(guó)家消費(fèi)稅稅款損失533,717,274.42元，經(jīng)過(guò)仲裕盛公司等中間公司開(kāi)到山東中海精細(xì)化工有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)中海公司）、大連銘源石油化工有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)銘源公司）、中國(guó)石油銷(xiāo)售股份有限公司上海分公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)中石油上海分公司），上述三公司申報(bào)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，造成國(guó)家增值稅稅款損失15,521,351.86元。魏杰、褚孝美獲取非法利潤(rùn)7,827,042元。
被告人楊舒作為長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，受褚孝美、魏杰的指使，為該三公司做虛假賬目，領(lǐng)取、接收和開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票等具體事項(xiàng)。
被告人楊舒作為長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，受褚孝美、魏杰的指使，為該三公司做虛假賬目，領(lǐng)取、接收和開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票等具體事項(xiàng)。
被告人韓彥會(huì)作為仲裕盛公司、戈騰公司、仲鉅誠(chéng)公司、德鳴公司、昶旭公司等五公司的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，受其丈夫魏杰指使，實(shí)施上述五公司與長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司之間增值稅專(zhuān)用發(fā)票的領(lǐng)取、接收和開(kāi)具等財(cái)務(wù)事項(xiàng)。其中，韓彥會(huì)為長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票730份，稅額102,283,337.73元，含稅金額703,950,028.12元;韓彥會(huì)接收長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票1,988份，稅額331,662,227.35元，含稅金額2,282,616,521.83元。
具體事實(shí)如下：
1.以長(zhǎng)三角公司之名取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的事實(shí)：（略）
2.以尚海公司之名取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的事實(shí)：（略）
3.以瑞晟公司之名取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的事實(shí)：（略）
4.以長(zhǎng)三角公司之名對(duì)外開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的事實(shí)：（略）
5.以尚海公司之名對(duì)外開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的事實(shí)：（略）
6.以瑞晟公司之名對(duì)外開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的事實(shí)：（略）
另查明：長(zhǎng)三角公司、尚海公司、瑞晟公司向華泰興公司、蘇北油庫(kù)、德鳴公司、青業(yè)公司、昶旭公司、幸怡公司、仲裕盛公司、萬(wàn)聯(lián)公司、攜鵬公司、利騰公司、海越公司、中寰公司開(kāi)具的汽柴油的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，經(jīng)國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，其中華泰興公司已認(rèn)證抵扣稅款523,519,751元；德鳴公司已認(rèn)證稅款1,203,848元；海越公司已認(rèn)證稅款36,178,768元；中寰公司已認(rèn)證稅款29,070,056元。
阜陽(yáng)市中級(jí)人民法院一審認(rèn)為：被告人魏杰、褚孝美、楊舒、韓彥會(huì)為獲取非法利益，在長(zhǎng)三角公司、瑞晟公司、尚海公司無(wú)真實(shí)貨物交易的情況下，既讓他人為自己虛開(kāi)品名為化工原料的進(jìn)項(xiàng)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，又虛開(kāi)品名為汽柴油的銷(xiāo)項(xiàng)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，給國(guó)家稅收造成重大損失，其中魏杰、褚孝美、楊舒虛開(kāi)稅款數(shù)額計(jì)人民幣1,137,262,557.50元，韓彥會(huì)虛開(kāi)稅款數(shù)額計(jì)人民幣331,662,227.35元，四被告人的行為均已構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪，且系共同犯罪，虛開(kāi)數(shù)額及造成國(guó)家稅款損失數(shù)額巨大，應(yīng)依法處罰。在共同犯罪中，被告人魏杰、褚孝美起主要作用，系主犯，應(yīng)當(dāng)按照其所參與的全部犯罪處罰；被告人楊舒、韓彥會(huì)起次要或輔助作用，是從犯，依法可對(duì)二人減輕處罰。對(duì)于韓彥會(huì)、楊舒的辯護(hù)人關(guān)于韓彥會(huì)、楊舒系從犯，建議從輕處罰的辯護(hù)意見(jiàn)，應(yīng)予以采納。依照《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零五條第一款、第三款、第二十五條第一款、第二十六條第一款、第四款、第二十七條、第五十二條、第六十四條的規(guī)定，判決：
一、被告人魏杰犯虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪，判處有期徒刑十五年，并處罰金人民幣五十萬(wàn)元。
二、被告人褚孝美犯虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪，判處有期徒刑十五年，并處罰金人民幣五十萬(wàn)元。
三、被告人楊舒犯虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪，判處有期徒刑六年，并處罰金人民幣三十萬(wàn)元。
四、被告人韓彥會(huì)犯虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪，判處有期徒刑三年二個(gè)月零九天，并處罰金人民幣二十萬(wàn)元。
五、扣押在案的涉案物品（詳見(jiàn)扣押清單），予以沒(méi)收。
六、對(duì)被告人褚孝美、魏杰、楊舒、韓彥會(huì)的違法所得人民幣七百八十二萬(wàn)七千零四十二元依法予以沒(méi)收。
魏杰上訴辯稱(chēng)：阜陽(yáng)三家公司與上下游企業(yè)之間雖并無(wú)真實(shí)交易，但上下游企業(yè)變票完整鏈條有真實(shí)交易存在，變票環(huán)節(jié)只是將貨物名稱(chēng)變更為實(shí)際銷(xiāo)售的成品油，不能片面分割評(píng)價(jià)；阜陽(yáng)三公司不是消費(fèi)稅納稅義務(wù)主體，加工企業(yè)利用變票獲得的成品油發(fā)票逃避消費(fèi)稅與變票環(huán)節(jié)相互獨(dú)立，無(wú)直接因果關(guān)系；稅務(wù)審查報(bào)告關(guān)于增值稅損失的計(jì)算不科學(xué)，不能作為證據(jù)使用。計(jì)算非法獲利數(shù)額沒(méi)有事實(shí)及證據(jù)支持。原判認(rèn)定事實(shí)不清，定罪錯(cuò)誤，請(qǐng)求改判逃稅罪。魏杰的辯護(hù)人除與魏杰的辯解意見(jiàn)相同部分外，另提出一審法院對(duì)魏杰在共同犯罪中的作用認(rèn)定有誤，魏杰只應(yīng)對(duì)部分虛開(kāi)金額承擔(dān)責(zé)任，建議根據(jù)魏杰在逃稅罪中所起的作用減輕刑罰。
褚孝美上訴辯稱(chēng)：其不構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪，僅構(gòu)成逃稅罪，是從犯，非法獲利數(shù)額認(rèn)定缺乏證據(jù)，原判量刑畸重。褚孝美辯護(hù)人的意見(jiàn)與其相同，建議以逃稅罪定罪，并減輕處罰。
楊舒上訴辯稱(chēng)：其僅是一名普通打工人員，按照公司領(lǐng)導(dǎo)安排完成會(huì)計(jì)工作，領(lǐng)取固定報(bào)酬，沒(méi)有非法牟利的想法，也沒(méi)有參與購(gòu)銷(xiāo)合同等單據(jù)的偽造，在不明知的情況下參與了有關(guān)犯罪，應(yīng)當(dāng)改判其無(wú)罪；即使其構(gòu)成犯罪，到案后能夠如實(shí)供述，系從犯，原判也量刑過(guò)重。楊舒的辯護(hù)人同意其本人的辯解，另提出即使楊舒構(gòu)成犯罪，在本案中系從犯，且具有坦白、初犯、偶犯等從輕情節(jié)，原判量刑過(guò)重。
韓彥會(huì)上訴辯稱(chēng)：其涉案的五家公司與阜陽(yáng)三公司之間存在真實(shí)交易；她從事財(cái)務(wù)工作，對(duì)是否有真實(shí)的貨物購(gòu)銷(xiāo)，并不知情。即使構(gòu)成犯罪，也應(yīng)以逃稅罪進(jìn)行處罰。韓彥會(huì)辯護(hù)人的意見(jiàn)與其辯解相同。
檢察員認(rèn)為：一審判決認(rèn)定的案件事實(shí)基本清楚。具體意見(jiàn)為：（1）終端企業(yè)抵扣稅款依據(jù)的是其直接上游公司開(kāi)出的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，與長(zhǎng)三角等公司并無(wú)直接、必然的關(guān)系。如果上游企業(yè)實(shí)際繳納了增值稅款，終端企業(yè)予以抵扣，并不會(huì)造成國(guó)家增值稅款損失，認(rèn)定造成國(guó)家增值稅款損失15，521，351.86元的依據(jù)不足；（2）褚孝美負(fù)責(zé)公司內(nèi)部的人員管理、辦公室業(yè)務(wù)、接待等工作，認(rèn)定褚孝美是本案主犯的依據(jù)不充分；（3）本案被告人的行為主要表現(xiàn)為在沒(méi)有真實(shí)貨物交易的情況下，虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票并違規(guī)改變?cè)鲋刀悓?zhuān)用發(fā)票的進(jìn)銷(xiāo)項(xiàng)貨物品名，變票虛開(kāi)行為最終導(dǎo)致了國(guó)家消費(fèi)稅的重大損失，符合逃稅罪的犯罪構(gòu)成；（4）四名被告人當(dāng)庭表示認(rèn)罪認(rèn)罰。綜上，建議綜合全案事實(shí)證據(jù)和刑事司法政策依法判處。
針對(duì)檢辯雙方意見(jiàn)，本院重點(diǎn)查明的相關(guān)事實(shí)如下：
1、關(guān)于變票虛開(kāi)問(wèn)題
經(jīng)查：根據(jù)我國(guó)稅法的相關(guān)規(guī)定，從事汽油、柴油等成品油生產(chǎn)加工的單位和個(gè)人是消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)在產(chǎn)品銷(xiāo)售時(shí)繳納消費(fèi)稅。為偷逃消費(fèi)稅，部分成品油加工者，將化工原料增值稅專(zhuān)用發(fā)票直接或者通過(guò)中間環(huán)節(jié)開(kāi)給從事變票不法活動(dòng)的企業(yè)，變票企業(yè)收到化工原料增值稅專(zhuān)用發(fā)票后，根據(jù)要求直接或者通過(guò)中間環(huán)節(jié)將成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)回給加工企業(yè)或者成品油購(gòu)買(mǎi)者，從而掩蓋真正的成品油生產(chǎn)加工環(huán)節(jié)，生產(chǎn)加工者偷逃了消費(fèi)稅。變票企業(yè)成為表面的生產(chǎn)加工者，由于無(wú)力繳納消費(fèi)稅，從而導(dǎo)致國(guó)家消費(fèi)稅損失。變票行為表面上看是讓他人為自己虛開(kāi)，和自己為他人虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票兩個(gè)虛開(kāi)行為，但由于兩個(gè)行為之間有關(guān)聯(lián)性，且發(fā)票記載的商品名稱(chēng)從化工原料變?yōu)槌善酚?，?shí)際上屬于一個(gè)變票虛開(kāi)行為。魏杰等人利用阜陽(yáng)三公司，接受他人提供的上游企業(yè)化工原料增值稅專(zhuān)用發(fā)票，將貨物名稱(chēng)改變?yōu)槠突蛘卟裼停_(kāi)給指定的下游企業(yè)。同時(shí)，魏杰還利用阜陽(yáng)三公司，為其實(shí)際經(jīng)營(yíng)控制的上海仲裕盛等關(guān)聯(lián)公司變票。主要流程為：下游接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)向阜陽(yáng)三公司匯款，阜陽(yáng)三公司直接或者分多筆將資金匯入上游開(kāi)具化工原料增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)，上游企業(yè)再將資金匯回接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)。業(yè)務(wù)人員制作購(gòu)銷(xiāo)合同、貨權(quán)轉(zhuǎn)移憑證等單據(jù)，財(cái)務(wù)人員根據(jù)要求開(kāi)具相應(yīng)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
上述被告人到案后關(guān)于在阜陽(yáng)三公司變票環(huán)節(jié)沒(méi)有真實(shí)交易，目的是通過(guò)變票幫助偷逃消費(fèi)稅，及變票的具體流程的供述一致，與購(gòu)銷(xiāo)合同、倉(cāng)儲(chǔ)單位的證明材料及基于銀行資金交易記錄、增值稅專(zhuān)用發(fā)票等材料進(jìn)行的稅務(wù)審查報(bào)告結(jié)論能夠相互印證，部分上下游企業(yè)相關(guān)人員也予以證明，足以認(rèn)定。魏杰等人以偷逃汽柴油加工環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅為目的，與其變票虛開(kāi)的行為具有一致性，也與阜陽(yáng)三公司對(duì)虛開(kāi)的成品油銷(xiāo)售數(shù)額全部進(jìn)行了納稅申報(bào)的事實(shí)相符。控（檢）辯雙方對(duì)變票虛開(kāi)的事實(shí)均無(wú)異議，且有在案證據(jù)支持，本院予以確認(rèn)。
2、關(guān)于虛開(kāi)數(shù)額認(rèn)定及造成稅收損失、獲利計(jì)算問(wèn)題
關(guān)于虛開(kāi)數(shù)額問(wèn)題。經(jīng)查，2017年3月至10月間，阜陽(yáng)三公司共計(jì)虛開(kāi)成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票6,812份，1,466,938.10噸，其中柴油118,120.2017噸，車(chē)用汽油1,348,817.8958噸。上述數(shù)額系阜陽(yáng)中興稅務(wù)師事務(wù)所稅務(wù)審查報(bào)告的結(jié)論，依據(jù)阜陽(yáng)三公司開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票統(tǒng)計(jì)得出，來(lái)源客觀，統(tǒng)計(jì)正確，檢辯雙方均無(wú)異議，予以認(rèn)定。
關(guān)于消費(fèi)稅損失問(wèn)題。起訴書(shū)指控共計(jì)偷逃消費(fèi)稅2,281,729,200元；阜陽(yáng)中興稅務(wù)師事務(wù)所出具的稅務(wù)審查報(bào)告的結(jié)論為，根據(jù)阜陽(yáng)三公司變票開(kāi)出的成品油數(shù)量計(jì)算，消費(fèi)稅損失為3,012,373,681.20元（計(jì)算公式為：118，120.2×1176×1.2+1348817.89×1388×1.52）。該報(bào)告依據(jù)的事實(shí)客觀，計(jì)算方法合法科學(xué)，檢（控）辯雙均認(rèn)可，依法予以采信。安徽正德首信稅務(wù)師事務(wù)所出具的補(bǔ)充審查報(bào)告，認(rèn)定的消費(fèi)稅損失533,717,274.42元，僅僅為長(zhǎng)三角公司變票后，通過(guò)仲裕盛公司、蘇北油庫(kù)等開(kāi)具給海鹽公司、中能公司造成的消費(fèi)稅損失，一審法院予以采信，而對(duì)全部消費(fèi)稅損失沒(méi)有認(rèn)定明顯不當(dāng)，本院予以糾正。魏杰辯解阜陽(yáng)三公司不是消費(fèi)稅納稅主體，逃避消費(fèi)稅與變票無(wú)直接因果關(guān)系的意見(jiàn)，與變票行為必然掩蓋成品油加工環(huán)節(jié)，成為加工企業(yè)不如實(shí)納稅申報(bào)的關(guān)鍵條件，具備刑法上的因果關(guān)系的客觀事實(shí)不符，不能成立。
關(guān)于增值稅損失問(wèn)題。一審法院采信安徽正德首信稅務(wù)師事務(wù)所出具的補(bǔ)充審查報(bào)告，以長(zhǎng)三角公司變票后，成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票經(jīng)過(guò)多次流轉(zhuǎn)，由終端企業(yè)中海公司、銘源公司、中石油上海分公司申報(bào)抵扣增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，扣除長(zhǎng)三角公司與尚海公司實(shí)際繳納的增值稅額，得出結(jié)論，造成國(guó)家增值稅稅款損失為15,521,351.86元。經(jīng)查，根據(jù)增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅的特征，在無(wú)真實(shí)交易的情況下，僅僅變票虛開(kāi)并不需要繳納增值稅；且終端企業(yè)抵扣稅款依據(jù)的是其直接上游公司開(kāi)出的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，與阜陽(yáng)三公司之間并無(wú)直接、必然的關(guān)系。如果上游企業(yè)實(shí)際繳納了增值稅款，終端企業(yè)予以抵扣，并不會(huì)造成國(guó)家增值稅款損失。阜陽(yáng)市國(guó)家稅務(wù)局稽查局提供在案的增值稅納稅申報(bào)表記載，阜陽(yáng)三公司對(duì)其虛開(kāi)的成品油銷(xiāo)售數(shù)額全部進(jìn)行了納稅申報(bào)，并實(shí)際繳納了稅款；上游企業(yè)虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票記載的增值稅額是否依法繳納，無(wú)證據(jù)在案予以證明。因此，補(bǔ)充審查報(bào)告計(jì)算的增值稅損失不科學(xué)，本院不予采信，對(duì)增值稅損失部分不予認(rèn)定。檢辯雙方認(rèn)為不能認(rèn)定造成增值稅損失的意見(jiàn)能夠成立，予以采納。
關(guān)于違法所得計(jì)算問(wèn)題。上訴人魏杰、韓彥會(huì)等到案后對(duì)違法所得的供述不一，魏杰曾經(jīng)供述每噸汽、柴油獲利為100元至200元，給海鹽公司變票非法獲利為每噸20元，后又否認(rèn)；韓彥會(huì)供述收取費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)為開(kāi)票金額的千分之一。原判按照有利被告人的原則，以韓彥會(huì)供述的開(kāi)票金額千分之一為違法所得計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，即被告人褚孝美、魏杰的違法所得為人民幣7,827,042元，并無(wú)不當(dāng)。魏杰、褚孝美辯解計(jì)算非法獲利沒(méi)有事實(shí)及證據(jù)支持不能成立。
3、關(guān)于楊舒、韓彥會(huì)明知問(wèn)題
經(jīng)查，楊舒、韓彥會(huì)作為公司會(huì)計(jì)人員，應(yīng)當(dāng)審核會(huì)計(jì)原始憑證的真實(shí)性，楊舒在偵查階段亦明確供述阜陽(yáng)三家公司存在走票、虛開(kāi)行為；開(kāi)票時(shí)發(fā)現(xiàn)相關(guān)憑證有問(wèn)題，楊舒還聯(lián)系重新制作收貨確認(rèn)函，要求修改合同，顯然對(duì)于沒(méi)有真實(shí)交易而開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票具有明確認(rèn)識(shí)。韓彥會(huì)系魏杰之妻，熟知石油行業(yè)的變票規(guī)則，借用他人之名注冊(cè)多家公司，在丈夫魏杰的指使下，明知阜陽(yáng)三家公司進(jìn)項(xiàng)和銷(xiāo)項(xiàng)貨物品名異常，仍然實(shí)施增值稅專(zhuān)用發(fā)票的開(kāi)具、接收事項(xiàng)，因此，二人及其辯護(hù)人對(duì)相關(guān)開(kāi)票無(wú)真實(shí)交易不明知的意見(jiàn)與事實(shí)不符，不能成立。
4、關(guān)于魏杰、褚孝美、楊舒在共同犯罪中的地位作用問(wèn)題
經(jīng)查，魏杰設(shè)立阜陽(yáng)三公司專(zhuān)門(mén)用于虛開(kāi)發(fā)票，且主要財(cái)務(wù)人員及操作均由其負(fù)責(zé)安排，其中部分業(yè)務(wù)通過(guò)其控制經(jīng)營(yíng)的上海仲裕盛公司等五家公司運(yùn)作,魏杰是主犯；褚孝美聯(lián)系了部分虛開(kāi)發(fā)票業(yè)務(wù)，有魏杰與楊舒的一致供述可以證明，定高公司的黃某、海越公司的陳某、華泰興公司的李某1、高卡公司的李某2、榮成公司的華某等證人也證明相關(guān)業(yè)務(wù)系是與褚孝美聯(lián)系的，褚孝美當(dāng)庭對(duì)此無(wú)法做出合理解釋?zhuān)滢q解僅僅從事工作日常管理、沒(méi)有聯(lián)系具體開(kāi)票業(yè)務(wù)不能成立。但綜合全部事實(shí)、情節(jié)，其作用略小于魏杰。楊舒根據(jù)魏杰、褚孝美安排，負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)工作，直接負(fù)責(zé)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的接受及開(kāi)具，并就相關(guān)事宜與上下游的業(yè)務(wù)員聯(lián)系，有魏杰、褚孝美內(nèi)容一致的供述證明，且有提取在案的微信聊天記錄印證，足以證明，其本人也供認(rèn)不諱，在共同犯罪中具有輔助地位，是從犯，但作用較為直接。魏杰的辯護(hù)人認(rèn)為魏杰僅對(duì)部分犯罪承擔(dān)責(zé)任的意見(jiàn)；褚孝美及其辯護(hù)人認(rèn)為褚孝美不是主犯的意見(jiàn)，與事實(shí)不符，不能成立。
綜上，本院二審補(bǔ)充查明的事實(shí)為：上訴人魏杰等人利用設(shè)立、經(jīng)營(yíng)的阜陽(yáng)三公司，接受他人提供的上游企業(yè)化工原料增值稅專(zhuān)用發(fā)票，將貨物名稱(chēng)改變?yōu)槠突蛘卟裼停_(kāi)具給指定的下游企業(yè)。魏杰還利用阜陽(yáng)三公司，為其實(shí)際經(jīng)營(yíng)控制的上海仲裕盛等關(guān)聯(lián)公司變票。主要流程為：下游接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)向阜陽(yáng)三公司匯款，阜陽(yáng)三公司直接或者分多筆將資金匯入上游化工原料增值稅開(kāi)票企業(yè)。業(yè)務(wù)人員制作購(gòu)銷(xiāo)合同、貨權(quán)轉(zhuǎn)移憑證等單據(jù)，財(cái)務(wù)人員根據(jù)要求開(kāi)具相應(yīng)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。共計(jì)虛開(kāi)成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票6,812份，1,466,938.10噸（其中：柴油118,120.2017噸，車(chē)用汽油1,348,817.8958噸），造成消費(fèi)稅損失3,012,373,681.20元。原判認(rèn)定的其他事實(shí)，有經(jīng)庭審舉證、質(zhì)證，查證屬實(shí)，來(lái)源合法的書(shū)證、證人證言及被告人供述等證據(jù)予以證明，本院予以確認(rèn)。
本院認(rèn)為：上訴人魏杰伙同褚孝美為謀取非法利益，指使楊舒通過(guò)變票虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，為他人不如實(shí)納稅申報(bào)、逃避繳納汽柴油等成品油消費(fèi)稅提供條件，造成3,012,373,681.20元消費(fèi)稅損失。韓彥會(huì)根據(jù)魏杰安排，參與了魏杰實(shí)際經(jīng)營(yíng)的上海仲裕盛等五家公司與阜陽(yáng)三家公司之間的變票虛開(kāi)犯罪。魏杰、褚孝美及楊舒的行為構(gòu)成逃稅罪，系共同犯罪；韓彥會(huì)就其參與的部分與魏杰構(gòu)成逃稅罪共同犯罪，四上訴人犯罪數(shù)額巨大并且明顯占應(yīng)納稅額百分之三十以上，應(yīng)當(dāng)依法懲處。
關(guān)于本案定罪量刑問(wèn)題，針對(duì)檢辯雙方意見(jiàn)，綜合評(píng)判如下：
關(guān)于本案的定罪。起訴書(shū)指控及一審判決均認(rèn)為各上訴人構(gòu)成虛開(kāi)增值稅發(fā)票罪，各上訴人及其辯護(hù)人認(rèn)為構(gòu)成逃稅罪，檢察員認(rèn)為符合逃稅罪構(gòu)成要件，建議依法判處。
經(jīng)審查認(rèn)為：（1）構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪需要以利用抵扣稅款功能騙取稅款為目的。從稅收犯罪體系看，刑法分別從發(fā)票管理和稅款管理兩個(gè)方面規(guī)定危害稅收征管犯罪。由于發(fā)票是計(jì)稅的重要憑證，因此，發(fā)票犯罪與稅款犯罪之間不可避免地存在重合關(guān)系。同時(shí)，發(fā)票具有兩種功能，一是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的證明，二是會(huì)計(jì)結(jié)算包括稅務(wù)結(jié)算依據(jù)；發(fā)票分為可以用于抵扣稅款或者退稅的專(zhuān)用發(fā)票和不具有抵稅、退稅功能的其他發(fā)票?？傮w而言，應(yīng)當(dāng)根據(jù)主客觀相一致、罪責(zé)刑相適應(yīng)的原則，合理區(qū)分并準(zhǔn)確適用相關(guān)法律規(guī)定。虛開(kāi)發(fā)票是進(jìn)行虛假納稅申報(bào)逃避繳納稅款的手段之一；虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪與虛開(kāi)發(fā)票罪的差別在于，增值稅專(zhuān)用發(fā)票可以抵扣增值稅款，虛開(kāi)發(fā)票罪中的發(fā)票則沒(méi)有此種功能，這是立法為虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪配置較虛開(kāi)發(fā)票罪更為嚴(yán)厲刑罰的重要原因。因此，如果利用虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣稅款功能實(shí)現(xiàn)逃稅目的，同時(shí)構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪及逃稅罪的，按照牽連犯從一重處罰的原則，一般定虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪；如果未利用增值稅專(zhuān)用發(fā)票的抵扣功能，而是利用了增值稅專(zhuān)用發(fā)票所具有的一般發(fā)票也具有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)證明功能，則虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票與虛開(kāi)普通發(fā)票無(wú)實(shí)質(zhì)區(qū)別，從罪責(zé)刑相一致原則考慮，同時(shí)構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪與逃稅罪的，按照牽連犯從一重處罰原則，一般定逃稅罪。本案中，上下游企業(yè)虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票之間具有關(guān)聯(lián)性，目的是通過(guò)變票虛開(kāi)掩蓋真實(shí)的生產(chǎn)加工環(huán)節(jié)，為成品油加工企業(yè)不依法進(jìn)行消費(fèi)稅納稅申報(bào)，從而逃避繳納消費(fèi)稅提供條件，因此，所利用的不是增值稅專(zhuān)用發(fā)票的稅款抵扣功能而是普通發(fā)票也具有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)證明功能，應(yīng)當(dāng)構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪，同時(shí)構(gòu)成逃稅罪的共犯，按照從一重處罰的原則，應(yīng)當(dāng)定性為逃稅罪。
（2）變票虛開(kāi)行為本身不會(huì)造成增值稅損失。增值稅是流轉(zhuǎn)稅，對(duì)流通環(huán)節(jié)增值的部分進(jìn)行征收。在沒(méi)有真實(shí)交易本來(lái)不需要繳納增值稅的情況下，下游企業(yè)取得虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票所抵扣的稅款是前面環(huán)節(jié)實(shí)際所繳納的增值稅款，源頭為加工企業(yè)采購(gòu)原料時(shí)獲得的化工原料增值稅專(zhuān)用發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)可以抵扣的增值稅款，或者銷(xiāo)售成品油時(shí)本應(yīng)開(kāi)具成品油而實(shí)際開(kāi)具的化工原料增值稅專(zhuān)用發(fā)票，作為銷(xiāo)項(xiàng)實(shí)際繳納的增值稅款。變票企業(yè)對(duì)于本環(huán)節(jié)增值部分如實(shí)繳納了增值稅的，則其變票虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票整個(gè)流程不存在增值稅款被騙的結(jié)果。對(duì)于變票虛開(kāi)行為之外，與上下游企業(yè)勾結(jié)，同時(shí)為騙抵增值稅款而虛開(kāi)的，按照主客觀相一致原則，應(yīng)當(dāng)構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪。本案中，阜陽(yáng)三公司依法進(jìn)行了全部納稅申報(bào)并繳納了增值稅，在案證據(jù)不能證明上游企業(yè)提供的增值稅專(zhuān)用發(fā)票對(duì)應(yīng)的稅款沒(méi)有繳納，各上訴人對(duì)此明知且與上下游企業(yè)人員之間形成通過(guò)變票虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票騙抵國(guó)家增值稅款的共同犯罪故意，因此，各上訴人的行為不構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪。
（3）變票虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票從而掩蓋真實(shí)的加工環(huán)節(jié)，是加工企業(yè)不如實(shí)申報(bào)繳納消費(fèi)稅的關(guān)鍵條件，對(duì)造成消費(fèi)稅損失具有必然性。本案中，盡管逃避消費(fèi)稅的加工企業(yè)沒(méi)有查獲在案，但上訴人魏杰等變票虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的行為，在通過(guò)變票虛開(kāi)增值稅發(fā)票方式逃避消費(fèi)稅共同犯罪中的作用、地位是明確的，因此，不影響按照逃稅罪追究四上訴人的刑事責(zé)任。檢辯雙方關(guān)于上訴人魏杰、褚孝美、楊舒、韓彥會(huì)的犯罪行為符合逃稅罪構(gòu)成要件，應(yīng)當(dāng)依法判處的意見(jiàn)成立，本院予以采納。
關(guān)于各上訴人的量刑。上訴人魏杰專(zhuān)門(mén)設(shè)立阜陽(yáng)三公司從事違法犯罪活動(dòng)，犯罪情節(jié)嚴(yán)重，在共同犯罪中系主犯；褚孝美對(duì)公司進(jìn)行日常管理，并聯(lián)系部分變票虛開(kāi)業(yè)務(wù)，也是主犯，但作用略小于魏杰。楊舒、韓彥會(huì)起輔助作用，是從犯，本院決定從輕處罰。但楊舒具體從事接受發(fā)票入賬與對(duì)外開(kāi)具發(fā)票，有直接作用；到案后雖如實(shí)供述主要犯罪事實(shí)，但辯解主觀上不明知與事實(shí)不符，結(jié)合其他犯罪前后的表現(xiàn)等，在量刑時(shí)一并綜合考慮。本院二審期間，四上訴人均當(dāng)庭表示認(rèn)罪認(rèn)罰，檢察員建議結(jié)合全案定罪依法判處的意見(jiàn)及各上訴人、辯護(hù)人相關(guān)量刑意見(jiàn)與前述相符的部分，本院予以采納。
綜上，原判認(rèn)定主要犯罪事實(shí)正確，但適用法律有錯(cuò)誤，本院予以糾正。根據(jù)各上訴人的犯罪事實(shí)、性質(zhì)、情節(jié)和對(duì)于社會(huì)的危害程度，案經(jīng)本院審判委員會(huì)討論決定，依照《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零一條、第二十五條、第二十六條、第二十七條、第五十二條、第六十四條，《中華人民共和國(guó)刑事訴訟法》第二百三十六條第一款第（二）項(xiàng)的規(guī)定，判決如下：
一、撤銷(xiāo)安徽省阜陽(yáng)市中級(jí)人民法院（2021）皖12刑初10號(hào)刑事判決；
二、上訴人（原審被告人）魏杰犯逃稅罪，判處有期徒刑七年，并處罰金人民幣四十萬(wàn)元。
（刑期從判決執(zhí)行之日起計(jì)算。判決執(zhí)行之前先行羈押的，羈押一日折抵刑期一日,即自2017年12月1日起至2024年11月30日止）
三、上訴人（原審被告人）褚孝美犯逃稅罪，判處有期徒刑六年八個(gè)月，并處罰金人民幣四十萬(wàn)元。
（刑期從判決執(zhí)行之日起計(jì)算。判決執(zhí)行之前先行羈押的，羈押一日折抵刑期一日,即自2017年12月1日起至2024年7月31日止）
四、上訴人（原審被告人）楊舒犯逃稅罪，判處有期徒刑五年八個(gè)月，并處罰金人民幣十萬(wàn)元。
（刑期從判決執(zhí)行之日起計(jì)算。判決執(zhí)行之前先行羈押的，羈押一日折抵刑期一日,即自2017年11月30日起至2023年7月29日止）
五、上訴人（原審被告人）韓彥會(huì)犯逃稅罪，判處有期徒刑三年二個(gè)月，并處罰金人民幣十萬(wàn)元。
（刑期從判決執(zhí)行之日起計(jì)算。判決執(zhí)行之前先行羈押的，羈押一日折抵刑期一日，即自2017年12月1日起至2021年1月31日止）
六、上訴人（原審被告人）魏杰、褚孝美違法所得人民幣七百八十二萬(wàn)七千零四十二元，依法予以追繳。
七、扣押在案的犯罪所用物品，予以沒(méi)收。
本判決為終審判決。
審 判 長(zhǎng) 陳吉雙
審 判 員 常 青
審 判 員 吳春濤
二〇二三年七月三日
法官助理 劉 華
書(shū) 記 員 石 潤(rùn)
【晶晶亮讀后感】
該判決書(shū)對(duì)變票虛開(kāi)中的幾個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題闡述得都非常清晰，值得反復(fù)學(xué)習(xí)。
在定性中，有一段很關(guān)鍵的表述：
如果利用虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣稅款功能實(shí)現(xiàn)逃稅目的，同時(shí)構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪及逃稅罪的，按照牽連犯從一重處罰的原則，一般定虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪；
如果未利用增值稅專(zhuān)用發(fā)票的抵扣功能，而是利用了增值稅專(zhuān)用發(fā)票所具有的一般發(fā)票也具有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)證明功能，則虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票與虛開(kāi)普通發(fā)票無(wú)實(shí)質(zhì)區(qū)別，從罪責(zé)刑相一致原則考慮，同時(shí)構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪與逃稅罪的，按照牽連犯從一重處罰原則，一般定逃稅罪。
在稅務(wù)稽查中，對(duì)于變票虛開(kāi)行為，對(duì)定性問(wèn)題也一直存在爭(zhēng)議，焦點(diǎn)也是到底定性虛開(kāi)發(fā)票還是偷稅，該案例可供參考。
對(duì)于上訴人來(lái)說(shuō)，法院該觀點(diǎn)切實(shí)減輕了他們的刑期，他們應(yīng)該是歡欣鼓舞的，但不可忽視的兩個(gè)數(shù)字是，上訴人取得的違法所得是782萬(wàn)元，但確認(rèn)少繳的消費(fèi)稅是30.12億元，這些少繳的消費(fèi)稅款是需要向變票虛開(kāi)的公司追繳的，估計(jì)是一輩子也繳不清了。為了蠅頭小利，賭上全部身家，不明白這樣不劃算的事情為什么一直有人會(huì)去做？

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來(lái)源：胡曉鋒律師；晶晶亮的稅月簡(jiǎn)評(píng)
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