稅務行政裁量權(quán)的法治化規(guī)范進路

作者：
國家稅務總局南京市稅務局課題組


依法行政是現(xiàn)代法治政府建設的基本原則之一，以充分的事前立法，框定行政機關(guān)執(zhí)法的權(quán)力軌道。由于經(jīng)濟社會發(fā)展的多變性、社會關(guān)系的復雜性以及立法者主觀認知的局限性，既有法律規(guī)范往往不能完全契合行政執(zhí)法的現(xiàn)實需要。肇因于此，行政機關(guān)的行政裁量權(quán)應運而生，其能夠一定程度上彌補立法與行政實踐需要之間不能完全匹配的局限，提高行政運行效率并實現(xiàn)個案公平?？梢哉f，行政裁量權(quán)是現(xiàn)代行政權(quán)的重要組成部分，也是現(xiàn)代行政的必然要求。但是，行政裁量權(quán)在帶來上述便利的同時，也容易存在濫用風險。行政裁量權(quán)濫用將侵害公民、法人和其他組織的合法權(quán)益，侵蝕政府公信力。稅務行政裁量權(quán)同樣如此。稅務工作涉及經(jīng)濟社會生活的各個領(lǐng)域，其行政管理行為更是廣泛而復雜，需要賦予稅務機關(guān)在稅收征管中一定的行政裁量權(quán)。與此同時，在稅收法定原則的約束下，稅收征管又關(guān)乎納稅人的私人財產(chǎn)權(quán)益，有必要在法治化的軌道上對稅務行政裁量權(quán)進行規(guī)范控制。

一、稅務行政裁量權(quán)及其法治化規(guī)范的必要性
（一）稅務行政裁量權(quán)的理論概要
自二十世紀九十年代開始，行政法學界就展開了對國外自由裁量權(quán)學說的深入研究，并提出了中國語境下行政裁量權(quán)的定義。一般認為，行政裁量權(quán)是法律賦予行政機關(guān)在行政管理中依據(jù)立法目的和公正合理的原則，自行判斷行政行為的條件，自行選擇行政行為的方式和自由作出行政決定的權(quán)力。隨著我國經(jīng)濟社會的發(fā)展，行政自由裁量權(quán)的規(guī)范行使日漸成為社會各界關(guān)注的重要問題。二十一世紀初，全國各地行政機關(guān)就規(guī)范行政裁量權(quán)議題相繼出臺了諸多規(guī)范性文件。稅務部門也在2012年印發(fā)了《國家稅務總局關(guān)于規(guī)范稅務行政裁量權(quán)工作的指導意見》（國稅發(fā)〔2012〕65號），明確提出了行政裁量權(quán)的概念：“行政裁量權(quán)是行政機關(guān)依法行使行政處罰、行政許可、行政強制、行政征收、行政給付等職權(quán)時，根據(jù)法律、法規(guī)和規(guī)章的規(guī)定，依據(jù)立法目的和公平合理的原則，自主作出決定和選擇行為方式、種類和幅度的權(quán)力?！币罁?jù)上述規(guī)定，行政裁量權(quán)可概括出以下四方面特征。一是合法性。行政裁量權(quán)必須依據(jù)法律、法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定作出。二是合目的性。行政機關(guān)在行政管理中作出行政裁量，應符合立法目的和公平合理的原則。三是裁量性。行政機關(guān)有自行判斷行為的條件、自行選擇行為的方式和自由做出行政決定的權(quán)力。四是公開性。行政裁量權(quán)的行使方式須向社會公開。
稅務機關(guān)是行使國家征稅權(quán)的行政機關(guān)，面對大量的稅收征管行政事務，也獲得了稅法賦予的大量行政裁量權(quán)。據(jù)梳理，除稅務行政處罰外，在稅收管理環(huán)節(jié)，常見的其他稅務行政裁量權(quán)就多達19項。以行政裁量權(quán)的四個特征為基礎，結(jié)合稅務行政裁量的實踐特質(zhì)，稅務行政裁量可歸納出以下三方面特點。一是普遍性。稅務行政裁量廣泛存在于各稅種的征管和稅務執(zhí)法的各環(huán)節(jié)中，在事實認定、要件認定、程序選擇、行為選擇、時間選擇方面均可能存在裁量的空間。二是差異性。雖然目前稅務系統(tǒng)在行政處罰領(lǐng)域制定了較為系統(tǒng)的裁量基準，但在稅收管理環(huán)節(jié)尚未建立全國統(tǒng)一并向社會公布的行政裁量標準。不同地區(qū)、不同機關(guān)、不同執(zhí)法人員對同一執(zhí)法環(huán)節(jié)的裁量存在差異，不同稅種執(zhí)法事項的裁量方式和尺度也存在差異。三是非標準性。在行政檢查、行政獎勵、行政確認等其他類別的行政權(quán)力的行使上，由于尚未建立健全裁量基準，基層稅務機關(guān)仍存在執(zhí)法隨意性較大、執(zhí)法人員自由裁量幅度過寬的問題。
（二）稅務行政裁量權(quán)的類型化分析
根據(jù)實踐觀察，目前稅務機關(guān)依據(jù)稅法規(guī)定行使的行政裁量權(quán)大體上表現(xiàn)為九個方面：幅度的裁量、程度的裁量、額度的裁量、征收方式的裁量、執(zhí)法方式的裁量、期間的裁量、類型的裁量、資格的裁量、理由的裁量等。上述九個方面的裁量權(quán)，按照裁量權(quán)規(guī)范的對象及裁量權(quán)運行的特點，大抵可分為三大類：“度”的裁量、程序的裁量和事實認定的裁量。
1.關(guān)于“度”的裁量?！岸取钡牟昧渴侵笇Ψ取⒊潭?、額度等的裁量，此類裁量會影響稅務行政裁量的廣度和深度，主要包括以下幾種情況：稅務機關(guān)在法定區(qū)間內(nèi)對違法的相對人給予行政處罰的裁量；稅務機關(guān)依據(jù)稅法中對于某種數(shù)量“偏低”“偏高”或者對某種行為“嚴重”“輕微”的規(guī)定進行的裁量；稅務機關(guān)在核定應納稅額、確定銷售額的過程中，對稅款或計稅依據(jù)數(shù)額的裁量；等等。
2.關(guān)于程序的裁量。行政程序裁量是指在稅法規(guī)定的不明確情況下，稅務機關(guān)有權(quán)對行政行為的程序種類與形式作出自由選擇，并自主確定行政過程的內(nèi)容。例如，對納稅人采取何種征收方式征收稅款的裁量、對納稅人實施何種行政執(zhí)法管理方式的裁量、在多長期限內(nèi)完成稅務行政行為的裁量等。
3.關(guān)于事實認定的裁量。稅務機關(guān)在執(zhí)法過程中，需要對事實情節(jié)進行判斷，判斷的過程即為一種裁量過程。例如，判斷兩類或多類事實認定是否符合“同期”“同類”，判斷納稅人是否有資格從事或不從事某種活動，判斷納稅人提出的理由是否成立，等等。
（三）法治化規(guī)范的必要性論證
行政裁量權(quán)由于其自身具有靈活性、自由性等較大的彈性空間，難免被行政人員所濫用，使法律在執(zhí)行階段偏離立法本意。稅收征納法律關(guān)系中，稅務行政裁量權(quán)猶如一把雙刃劍：一方面，稅務機關(guān)合法、合理地行使稅務行政裁量權(quán)可以保障稅法的有效實施，激發(fā)稅法作為經(jīng)濟社會促進法的經(jīng)濟調(diào)控功效，從而實現(xiàn)法律效果和社會效果的高度統(tǒng)一；另一方面，稅務行政裁量權(quán)若沒有適度且有效的限制而被濫用，不僅會對納稅人的合法權(quán)益造成損害，更將掣肘稅法對經(jīng)濟社會促進功能的發(fā)揮，阻礙經(jīng)濟社會的穩(wěn)步發(fā)展。
近年來，稅收征管實踐中稅務行政裁量已經(jīng)成為引發(fā)稅務行政爭議的重點領(lǐng)域。據(jù)2022年稅務行政訴訟的相關(guān)數(shù)據(jù)分析顯示，省以下稅務機關(guān)最常發(fā)生的稅務行政訴訟案件是關(guān)于政府信息公開和舉報，其余案件分散在行政處罰（偷稅）、稅收強制執(zhí)行和保全、行政賠償、日常征稅、稅收優(yōu)惠等。上述執(zhí)法領(lǐng)域均普遍存在稅務行政裁量。以江蘇省南京市為例，2020—2022年，南京市稅務系統(tǒng)共發(fā)生行政相對人與稅務機關(guān)就執(zhí)法裁量發(fā)生爭議而引起的復議、訴訟案件50余件，占總復議、訴訟案件數(shù)的50%以上，主要集中在稅款核定征收、計稅依據(jù)確定、行政處罰金額等方面。從稅務行政裁量權(quán)的現(xiàn)狀與特點，以及近年來涉及稅收行政裁量權(quán)的爭議案件來看，進一步規(guī)范稅務行政裁量權(quán)有重要的理論和實踐意義，是推進依法治稅、建設現(xiàn)代稅收法治體系的內(nèi)在要求，是落實精確執(zhí)法的重要抓手，是維護納稅人合法權(quán)益、防范稅務機關(guān)執(zhí)法風險的有力保障。

二、稅務行政裁量權(quán)法治化規(guī)范的實踐反思

中央及地方行政機關(guān)主動規(guī)范行政裁量權(quán)的實踐探索，也伴隨行政法相關(guān)理論研究的深入逐漸展開，主要路徑有二。其一是制定出臺規(guī)范行政裁量權(quán)的指導意見，對行政裁量權(quán)行使的基本規(guī)則作出規(guī)定。全國部分?。▍^(qū)、市）相繼制定了規(guī)范行政裁量權(quán)的地方政府規(guī)章。其二是行政機關(guān)制定施行裁量權(quán)的基準，從內(nèi)容、要件、程序等方面對行政裁量權(quán)予以機械性細化。綜觀全國的實踐情況，行政裁量權(quán)的裁量基準首先從行政處罰的自由裁量開始。目前，各省（區(qū)、市）已經(jīng)普遍建立了關(guān)于行政處罰的自由裁量基準制度，行政處罰的自由裁量基準已從“星星之火”漸成“燎原之勢”，且裁量基準工程已經(jīng)逐漸開始向非處罰類裁量基準邁進。
稅務行政裁量權(quán)的實踐規(guī)范，大體上也按照上述兩條路徑推進。2012年國稅發(fā)〔2012〕65號文件的頒布，目的在于“規(guī)范稅收執(zhí)法行為，切實保障納稅人合法權(quán)益，加快推進稅務機關(guān)依法行政，構(gòu)建和諧稅收征納關(guān)系”，對規(guī)范稅務行政裁量權(quán)起到綱領(lǐng)性、指引性作用。此后，為進一步規(guī)范并細化稅務行政處罰裁量權(quán)的行使，國家稅務總局又于2016年印發(fā)了《稅務行政處罰裁量權(quán)行使規(guī)則》（國家稅務總局公告2016年第78號），對稅務行政處罰的基準制定、規(guī)則適用作出細致規(guī)定。在國家稅務總局的示范作用下，各地稅務機關(guān)也開始普遍制定稅務行政處罰的裁量基準，且有逐步從各?。▍^(qū)、市）分別制定轉(zhuǎn)向區(qū)域集中統(tǒng)一制定的趨勢。如2020年、2022年，上海、江蘇、浙江、安徽、寧波等長三角區(qū)域的稅務機關(guān)先后發(fā)布了《長江三角洲區(qū)域申報發(fā)票類稅務違法行為行政處罰裁量基準》《長江三角洲區(qū)域登記賬證征收檢查類稅務違法行為行政處罰裁量基準》；2023年7月，重慶、四川、貴州、云南、西藏等地的稅務機關(guān)發(fā)布了《西南區(qū)域稅務行政處罰裁量基準》；2023年10月，陜西、甘肅、青海、寧夏、新疆等地的稅務機關(guān)發(fā)布了《西北五?。▍^(qū)）稅務行政處罰裁量基準》?？梢哉f，全國稅務機關(guān)在采用“一把尺”統(tǒng)一稅務行政處罰裁量基準方面做到了“精、細、密”。但正如前文所闡述，稅務機關(guān)不僅在稅務行政處罰方面存在裁量權(quán)，在非稅務行政處罰的稅費管理環(huán)節(jié)也存在大量的裁量權(quán)，但目前尚未形成統(tǒng)一的裁量基準，導致實踐中問題頻發(fā)，亟須進一步法治化規(guī)范。
（一）關(guān)于“度”的裁量方面
關(guān)于“度”的稅務行政自由裁量可主要概括為以下三方面問題。
1.行政處罰裁量基準的幅度較大。如長三角區(qū)域稅務行政處罰裁量基準雖然涵蓋了稅務行政處罰的全領(lǐng)域，但對某些常見的稅收違法行為依然存在裁量級次和區(qū)間跨度較大、概念性描述較為抽象、基層稅務干部難以掌握的問題，亟待進一步明確。根據(jù)《長江三角洲區(qū)域登記賬證征收檢查類稅務違法行為行政處罰裁量基準》中第17條規(guī)定，針對“納稅人、扣繳義務人編造虛假計稅依據(jù)”的違法行為，“編造虛假計稅依據(jù)金額不滿二十萬元的，處五千元以下的罰款”。也就是說，上述違法行為涉案金額在二十萬以下的，均可在五千元以內(nèi)由執(zhí)法人員隨意選擇，裁量跨度較大，一定程度上削弱了裁量基準的確定性。
2.對作為核定征收前提條件的“價格明顯偏低”尚缺乏統(tǒng)一的裁量標準。對增值稅、消費稅、車輛購置稅銷售額的確定，二手房交易和房地產(chǎn)開發(fā)土地增值稅交易價格的確定，企業(yè)所得稅和個人所得稅中取得收入或轉(zhuǎn)讓價格的確定等，稅務機關(guān)均有權(quán)對納稅人申報的計稅價格或者收入明顯偏低采取核定征收方式征收稅款，但稅法未對“價格明顯偏低”的程度作出明確規(guī)定。實踐中，不同稅務機關(guān)對各稅種管理中“明顯偏低”的標準也不盡相同。
3.不同稅種確定應納稅額的方式確定性不足。流轉(zhuǎn)稅方面，《增值稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定了納稅人價格明顯偏低并無正當理由或者視同銷售貨物行為而無銷售額者確定銷售額的順序和方法，但實際操作中，確定銷售額的順序和方法對于基層執(zhí)法人員來說不夠明確。因不同納稅人的具體情況存在差異，稅務人員在納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格、其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格的具體把握上尺度不一，計算出來的結(jié)果也不盡相同，因而存在較大的裁量空間。此外，個人所得稅定期定額確定，環(huán)境保護稅污染物排放種類、數(shù)量和應納稅額的核定，車輛購置稅計稅價格的確定等方面，均存在不確定的裁量權(quán)，且各稅種之間的裁量方法并不一致，稅制設計過于復雜，標準不夠統(tǒng)一。
（二）關(guān)于程序的裁量
關(guān)于程序的稅務行政自由裁量主要可概括為三方面問題。
1.各稅種對同類交易行為的核定征收方法存在差異。例如，《稅收征管法實施細則》第四十七條規(guī)定了四種核定征收的方法，這就導致實踐中對同一納稅人的同一交易行為，在不同稅種的征管中可能采取不同核定征收方法的情況。又如，在土地增值稅征收中，根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第六條和《財政部 國家稅務總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）的相關(guān)規(guī)定，稅務機關(guān)確定扣除項目金額可以選擇以購房發(fā)票、舊房評估價格、契稅完稅憑證為依據(jù)確定，不同的方式可能導致土地增值稅稅額的不同，但對于何種情形下采取何種方式規(guī)定并不明確。
2.執(zhí)法程序的選擇存在較大的裁量空間。例如，中共中央辦公廳、國務院辦公廳2021年印發(fā)的《關(guān)于進一步深化稅收征管改革的意見》明確，2023年基本建成“無風險不打擾、有違法要追究、全過程強智控”的稅務執(zhí)法新體系，實現(xiàn)從經(jīng)驗式執(zhí)法向科學精準執(zhí)法轉(zhuǎn)變。風險應對案件中，為優(yōu)化執(zhí)法方式，稅務機關(guān)采取“無風險不檢查、無批準不進戶”的執(zhí)法方式，減少了對企業(yè)正常經(jīng)營的干擾。但稅務機關(guān)如果在風險應對過程中發(fā)現(xiàn)了納稅人的違法行為，在何種條件下可以入戶檢查，既有規(guī)定并不明確。
3.稅務機關(guān)依職權(quán)行使執(zhí)法權(quán)期限的裁量，尚缺具體規(guī)定。例如，2021年，國家稅務總局制定了《稅務稽查案件辦理程序規(guī)定》（國家稅務總局令第52號），對稽查辦案期限作出了限制性規(guī)定，同時規(guī)定對特殊情況或者發(fā)生不可抗力需要繼續(xù)延期的，經(jīng)上一級稅務局分管副局長批準，可以確定合理的延長期限，但是并未對延長期限的上限作出明確規(guī)定。這就導致實踐中可能引發(fā)因檢查期限過長，而對滯納金的加收產(chǎn)生爭議。又如，《稅收征管法實施細則》第七十三條規(guī)定，從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務人未按照規(guī)定的期限繳納或者解繳稅款的，由稅務機關(guān)發(fā)出限期繳納稅款通知書，責令繳納或者解繳稅款的最長期限不得超過15日。但實踐中基層稅務機關(guān)對繳納期限掌握不一致。再如，《稅收征管法》第六十二條規(guī)定了納稅人未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，稅務機關(guān)可以責令納稅人限期補充提供涉稅資料，但并未對期限作具體明確規(guī)定。
（三）關(guān)于事實認定的裁量
關(guān)于事實認定的稅務行政自由裁量暴露出的問題主要包括三方面。
其一，對稅法中關(guān)于“同期”“同類”等規(guī)定缺乏具體標準。在稅收核定等執(zhí)法過程中，可能有需要參照同一納稅人同期其他交易確定納稅數(shù)額，或者參照不同納稅人同類交易確定納稅數(shù)額的情況。既有稅法中并沒有進一步明確“同期”“同類”的具體標準，例如“同期”是以月、季度還是年度作為計量標準？何種交易、何種范圍的貨物算“同類”？因不同納稅人的具體情況存在差異，稅務人員在納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格、其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格的具體把握上尺度不一，計算出來的結(jié)果也會不盡相同。
其二，對認定納稅人是否具有某種資格以從事或不從事某種行為的條件判斷缺乏具體標準。稅務機關(guān)對納稅人實施行政許可或者核準納稅人從事某種行為，如增值稅最高開票限額的核準、延期申報和延期繳納稅款的核準等，需要判斷納稅人是否具備一定條件。對此類條件的具體判斷，存在規(guī)定尚不夠具體明確的問題：如延期申報核準中，何為“不可抗力”尚無具體標準；又如土地增值稅清算中，企業(yè)在規(guī)劃紅線外施工發(fā)生的支出是否可以在計稅時扣除，也無具體標準。
其三，對理由的判斷難以把握。實踐中，納稅人在從事交易時，由于某些原因出現(xiàn)交易價格明顯低于市場價格，按照當前稅法規(guī)定，稅務機關(guān)對此類情形有調(diào)整其應納稅額的裁量權(quán)，但同時又規(guī)定存在“正當理由”的，可以按照實際交易價格納稅。但對于何為“正當理由”，各稅種并沒有一致的規(guī)定，稅務機關(guān)在執(zhí)法中往往較難把握。如《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局公告2014年第67號）第十三條規(guī)定了股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低的四種情形，可視為有“正當理由”，但是對于同樣屬于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，稅法卻沒有對“正當理由”的情形進行正列舉，導致各地做法并不一致，不同稅務機關(guān)、不同稅務人員可能存在不同理解。
上述三種裁量類型在實踐運用中暴露出各自的具體問題，歸其原因主要包括以下三個方面。一是稅法規(guī)范中客觀上存在上位規(guī)定不明確、概念不確定等原因?，F(xiàn)行成文稅法體系未明確提及確立規(guī)則的原則或目的，立法價值導向不清晰，導致稅務機關(guān)在實施裁量時在價值判斷上具有一定的隨意性和波動性。二是實踐中相關(guān)裁量標準尚未建立，稅務機關(guān)行使裁量權(quán)的具體原則和導向不明確。目前，行政處罰已經(jīng)有了比較完善的裁量基準，基本上制止了隨意執(zhí)法的問題，但如上文所述，在其他的核定、確定、審核等非行政處罰領(lǐng)域裁量行為中，裁量基準尚不完善。對一些額度的確定方法，既有規(guī)定比較籠統(tǒng)，對“同類”“類似”“合理”等概念尚無準確界定。三是執(zhí)法人員的經(jīng)驗、水平參差不齊，缺乏對裁量理念和規(guī)則的基本認識，從而出現(xiàn)不同執(zhí)法人員對同一事實得出不同裁量結(jié)果的現(xiàn)象。如不同執(zhí)法人員對同一個執(zhí)法事實既可能認識為納稅人具有主觀故意造成，也可能認為是過失或不可抗力造成，其裁量選擇既可能以國庫保護主義為導向，也可能以納稅人保護主義為目的。

三、稅務行政裁量權(quán)法治化規(guī)范的具體建議
稅務行政裁量實質(zhì)上是稅務機關(guān)和稅務執(zhí)法人員在既有的稅法規(guī)范體系內(nèi)進行執(zhí)法選擇的過程。所謂的裁量就導致了面對同樣或近似的選擇情形，不同的執(zhí)法主體作出了不同甚至是截然相反的選擇，進而產(chǎn)生有利于稅務機關(guān)或者有利于納稅人等不同效果。加強稅務行政裁量權(quán)的法治化規(guī)范，正是為了全面推進依法行政、營造良好的稅收法治營商環(huán)境。行政裁量存在原因的多樣性、適用情況的復雜性都意味著針對行政裁量權(quán)之任何單一規(guī)則模式均無法完成對其實現(xiàn)良性規(guī)制的目標。稅務機關(guān)需順應行政裁量權(quán)的法治化規(guī)范已經(jīng)從行政處罰領(lǐng)域向行政征收、行政許可、行政強制、行政給付等非行政處罰類行為推進的執(zhí)法實踐，從原則、程序、制度、監(jiān)督等方面，構(gòu)建立體、綜合的非行政處罰領(lǐng)域裁量權(quán)的內(nèi)部法治化規(guī)范體系。
（一）確立法治化規(guī)范的指導性原則
為確保稅務行政裁量權(quán)始終在正確的軌道上，需要一些體現(xiàn)法律基本精神和立法價值取向的法律基本原則，在法律尚未就行政裁量權(quán)作出規(guī)定之時，發(fā)揮指導和規(guī)范作用，避免稅務行政裁量權(quán)失控。國稅發(fā)〔2012〕65號文件的出臺，明確了規(guī)范稅務行政裁量權(quán)的基本要求。歸言之，行政裁量權(quán)行使的五大原則，即合法裁量、合理裁量、公正裁量、程序正當、公開透明，應作為各級稅務機關(guān)規(guī)范控制行政裁量權(quán)的指導性原則。
（二）完善稅務行政裁量的基本程序
一是要針對稅務行政裁量建立完整、規(guī)范的程序，規(guī)范稅務機關(guān)執(zhí)法權(quán)力的行使、保護納稅人的合法權(quán)益，最大程度地實現(xiàn)稅務機關(guān)與納稅人之間的征納和諧。二是要在涉及稅務行政裁量的執(zhí)法環(huán)節(jié)和事項中，設置預先告知裁量的環(huán)節(jié)和依據(jù)、聽取相對人陳述申辯、依申請舉行聽證、開展合議、重大裁量決定的法制審核、告知裁量結(jié)果并說明理由等程序，并完善相應的執(zhí)法文書。三是要積極探索采取召開聽證會、采取聽證式審理等形式，在充分聽取納稅人陳述申辯意見的前提下，合理確定稅務執(zhí)法裁量結(jié)果。
（三）建立稅務行政裁量的基準制度
一是要在對涉及裁量的執(zhí)法事項進行充分調(diào)研的基礎上，制定科學、具體、完善的稅務執(zhí)法裁量基準并對外公開。二是要基于稅務機關(guān)內(nèi)部的機構(gòu)職權(quán)設置現(xiàn)狀，針對自由裁量涉及的稅務執(zhí)法事項存在的問題，跨部門和跨業(yè)務進行深入分析，在確定執(zhí)法裁量的指導性原則和基本程序的基礎上制定更加具體、操作性強的操作基準。例如，確定計算方法的先后順序，對兜底條款的適用范圍進行正列舉，對表示度量的概念如“偏低”“明顯偏低”等進行具體解釋。
（四）健全稅務機關(guān)內(nèi)部監(jiān)督糾錯機制
一是各級稅務機關(guān)要加強稅費政策確定性管理，統(tǒng)一稅費政策解讀和執(zhí)行口徑，從源頭上促進政策執(zhí)行的規(guī)范性，如在稅務機關(guān)內(nèi)部建立完善稅費政策確定性工作機制，從主動發(fā)布和請示答復兩個方向上，按照一定程序形成確定的政策解讀和執(zhí)行口徑意見，為執(zhí)法裁量提供有效的指導。二是要完善政策確定性意見的發(fā)布、匯編、修改，形成政策執(zhí)行意見庫，便于隨時查詢引用。三是要對執(zhí)法人員的主觀判斷進行制度約束，如通過建立稅務行政裁量的證據(jù)規(guī)范，使執(zhí)法人員自由裁量時有據(jù)可循，對發(fā)現(xiàn)問題進行糾錯時有據(jù)可依，如此，既能夠降低稅務執(zhí)法時裁量權(quán)的濫用風險，又可壓縮糾錯時裁量權(quán)的濫用空間。
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務研究》2024年第2期。）

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國家稅務總局南京市稅務局課題組.稅務行政裁量權(quán)的法治化規(guī)范進路[J].稅務研究，2024（2）：87-92.