【話你知】雙支柱全球稅收協(xié)議最新進(jìn)展

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來源：美國稅收基金會
編譯：思邁特財(cái)稅國際稅收服務(wù)團(tuán)隊(duì)
概述
近年來，各轄區(qū)就影響跨國企業(yè)（MNE）國際稅收規(guī)則的重大改革展開了激烈的討論。2021年10月8日， OECD/G20稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）包容性框架136個成員就《關(guān)于應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來的稅收挑戰(zhàn)的雙支柱解決方案的聲明》（以下簡稱“該協(xié)議”）達(dá)成了共識。
根據(jù)該協(xié)議，大型MNE將向其有客戶的市場轄區(qū)繳納更多的稅收，而在有總部、員工和運(yùn)營的轄區(qū)繳納的稅收將更少。此外，該協(xié)議規(guī)定了15%的全球最低稅，這將增加對低稅轄區(qū)所得MNE的征稅。
OECD該協(xié)議遵循了自2019年以來一直在討論的框架。該協(xié)議包括兩個“支柱”：支柱一改革了大型MME納稅的方式（影響約2,000億美元的利潤）；支柱二引入了全球最低稅（全球稅收收入估計(jì)增長2,200億美元）。由于談判中存在的分歧和實(shí)施延遲，支柱一金額A多邊公約(MLC)文本草案直到2023年10月11日才對外發(fā)布，而支柱二全球最低稅規(guī)則最快將于2024年實(shí)施。
該協(xié)議的主要規(guī)則
該協(xié)議的支柱一包含金額A和金額B。金額A適用于收入超過200億歐元、利潤率超過10%的MNE。對于這些MNE，其部分利潤將在其有客戶的市場轄區(qū)征稅；超過10%利潤的25%可能會被征稅。經(jīng)過7年的審查期，200億歐元的門檻可能會降至100億歐元。
擬議的支柱一金額A多邊公約概述了公司根據(jù)金額A納稅的地點(diǎn)。這些規(guī)則包括確定最終消費(fèi)者的方法，即使一家MNE向長供應(yīng)鏈中的另一家MNE銷售產(chǎn)品也是如此。這些規(guī)則還允許MNE在無法確定最終客戶所在地時(shí)，使用國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)的宏觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)來分配其應(yīng)稅利潤。
支柱一金額B簡化了針對所有納稅人的現(xiàn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則,其重點(diǎn)是轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則在所謂的基礎(chǔ)營銷和分銷活動中的適用，這可能是MNE在其開展業(yè)務(wù)轄區(qū)最常遇到的事實(shí)模式。當(dāng)最終版本達(dá)成一致時(shí)，預(yù)計(jì)金額B將納入OECD《轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》（2022年版）。
OECD支柱二是全球最低稅規(guī)則，其包括三項(xiàng)主要規(guī)則和一項(xiàng)基于稅收協(xié)定的規(guī)則。這些規(guī)則適用于收入超過7.5億歐元的MNE。支柱二全球最低稅立法模板于2021年12月20日發(fā)布。
支柱二第一項(xiàng)規(guī)則是國內(nèi)最低稅（DMT），各轄區(qū)可以利用DMT來主張對目前稅率低于15%最低有效稅率（ETR）的利潤征稅的優(yōu)先權(quán)。
支柱二第二項(xiàng)規(guī)則是收入納入規(guī)則(IIR)，IIR確定公司外國所得何時(shí)應(yīng)計(jì)入在母公司的應(yīng)稅所得中。該協(xié)議將ETR確定為15%，否則MNE將在其原居住轄區(qū)繳納補(bǔ)足稅。
IIR規(guī)定了基于實(shí)質(zhì)的所得排除（SBIE），其將適用于扣除有形資產(chǎn)（如設(shè)備和設(shè)施）價(jià)值的8%和工資成本的10%后的外國所得。在10年的過渡期內(nèi)，SBIE的兩項(xiàng)扣除都將降至5%。
值得注意的是，支柱二規(guī)則主要依賴于財(cái)務(wù)會計(jì)（即“賬面”）數(shù)據(jù)，而不是稅務(wù)會計(jì)數(shù)據(jù)。這些賬面/稅收差異意味著支柱二規(guī)則通過關(guān)注遞延所得稅資產(chǎn)（包括凈運(yùn)營虧損和資本備抵）來對時(shí)間性差異進(jìn)行會計(jì)處理。然而，這些遞延所得稅資產(chǎn)必須按照15%的最低稅率進(jìn)行計(jì)算。與其他對外國所得征稅的規(guī)則一樣，IIR將增加跨境投資的稅收成本，并影響全球招聘和投資的商業(yè)決策，包括國內(nèi)業(yè)務(wù)。
支柱二第三項(xiàng)規(guī)則是低稅利潤規(guī)則(UTPR），如果一個轄區(qū)對不同轄區(qū)的另一個相關(guān)實(shí)體征稅的稅率低于15%的有效稅率，則允許該轄區(qū)增加對該公司的征稅。如果有多個轄區(qū)實(shí)施UTPR，則應(yīng)稅利潤將根據(jù)該實(shí)體所在地有形資產(chǎn)和員工數(shù)量進(jìn)行分配。
DMT、IIR和UTPR共同為MNE制定了全球最低稅規(guī)則，這三項(xiàng)規(guī)則都與至少15%的最低有效稅率相關(guān)，并適用于MNE運(yùn)營的每個轄區(qū)。
支柱二第四項(xiàng)規(guī)則是應(yīng)稅規(guī)則(STTR)，旨在用于稅收協(xié)定框架，使各轄區(qū)能夠?qū)赡苤幻媾R低征稅稅率的集團(tuán)內(nèi)支付征稅。STTR的稅率設(shè)定為9%。
為了使支柱一發(fā)揮作用，所有轄區(qū)都必須以協(xié)商一致的方式采用這些規(guī)則，并推翻其現(xiàn)有稅收協(xié)定。這將避免MNE在全球范圍內(nèi)采用不同的方法。支柱二更具選擇性，其就像一個立法模板，各國可以用來設(shè)計(jì)其規(guī)則。如果有足夠多的轄區(qū)采用支柱二規(guī)則，那么全球很大一部分MNE利潤將繳納15%的有效稅率。
支柱一和支柱二都代表著國際稅收規(guī)則的重大改革。支柱一協(xié)議將取消幾個特定的數(shù)字服務(wù)稅(DST)。
各轄區(qū)雙支柱實(shí)施進(jìn)展
目前，各轄區(qū)政府正在制定實(shí)施計(jì)劃，以將該協(xié)議轉(zhuǎn)化為國內(nèi)法律。
經(jīng)過數(shù)月的談判，歐盟27個成員國就實(shí)施最低稅指令達(dá)成一致。歐盟最低稅指令必須在2023年底前納入每個成員國的國內(nèi)法，但在國內(nèi)選舉之后，該時(shí)間表對西班牙和波蘭等一些國家來說似乎具有挑戰(zhàn)性。年?duì)I業(yè)收入至少7.5億歐元的公司將從2024年開始繳納15%的最低稅率，這包括完全符合收入門檻的純粹國內(nèi)集團(tuán)。
根據(jù)歐盟最低稅指令，擁有12個以上MNE最終母公司（UPE）的成員國必須從2023年12月31日起實(shí)施IIR，從2024年12月30日起實(shí)施UTPR。少于12個的成員國可以選擇將這兩項(xiàng)規(guī)則的實(shí)施推遲6年。根據(jù)歐盟委員會12月12日發(fā)布的通知，愛沙尼亞、拉脫維亞、立陶宛、馬耳他和斯洛伐克等5個成員國將推遲6年實(shí)施IIR和UTPR。
截至2023年12月1日，已有33個轄區(qū)發(fā)布了全球最低稅立法草案或通過了最終立法，以將支柱二立法模板轉(zhuǎn)化為國內(nèi)法。另外超過17個轄區(qū)計(jì)劃實(shí)施支柱二全球最低稅規(guī)則，盡管這些轄區(qū)尚未就此提出相關(guān)立法。
到目前為止，美國國會選擇不根據(jù)全球稅收協(xié)議實(shí)施相關(guān)改革。盡管拜登政府支持該協(xié)議，但國會將這些改革排除在2022年《通脹削減法案》之外。此外，美國眾議院籌款委員會主席、眾議員Jason Smit（密蘇里州共和黨人）最近提出了將對抗外國通過的對美國MNE適用最低稅規(guī)則法律的報(bào)復(fù)性立法。
根據(jù)美國法律，稅收協(xié)議的批準(zhǔn)需要參議院67票的支持，如果沒有美國兩黨的廣泛支持，則支柱一的通過將充滿挑戰(zhàn)。在金額A范圍內(nèi)MNE中，美國MNE占很大比例。美國可能會由于金額A的實(shí)施而失去稅收收入。然而，美國財(cái)政部長Janet Yellen此前曾表示，金額A對美國的收入大致中性。但要做到這一點(diǎn)，美國需要從外國公司或從外國辦事處向美國客戶銷售產(chǎn)品的美國公司征收大量稅收收入。此外，支柱二還需要在一定程度上有效地改變美國公司的行為，使其將有價(jià)值的知識產(chǎn)權(quán)保留在美國，而不是轉(zhuǎn)移到海外。如果美國不進(jìn)行相關(guān)改革，則美國MNE將陷入令人困惑的最低稅網(wǎng)絡(luò)，包括全球無形低稅所得（GILTI）、稅基侵蝕和反濫用稅(BEAT)、《通脹削減法案》中新的公司替代性最低稅(CAMT)，以及可能的全球最低稅規(guī)則的一部分。OECD 7月17日發(fā)布的第二套《征管指南》意味著，美國GILTI將在外國最低稅之后適用，從而減少了美國從該政策中獲得的稅收收入。
思邁特提醒
支柱二的規(guī)則和適用順序意味著，在27個歐盟成員國、日本、韓國、英國和其他一些重要轄區(qū)的采用將對全球MNE產(chǎn)生巨大影響。這也給其他轄區(qū)帶來了壓力，要求這些轄區(qū)采用某種版本的最低稅規(guī)則或?qū)ζ涠惙ㄟM(jìn)行其他修改。
支柱二規(guī)則明顯激勵各轄區(qū)政府向企業(yè)提供補(bǔ)貼，以抵消最低稅增加的部分成本。這是因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)稅收抵免相對于政府補(bǔ)助和可退還抵免處于不利地位。
雙支柱協(xié)議代表著稅收競爭的一個重大變化，許多轄區(qū)將重新考慮其對MNE的稅收政策。如果支柱一的實(shí)施失敗，那么歐洲扭曲性數(shù)字服務(wù)稅和美國報(bào)復(fù)性關(guān)稅的世界可能即將重現(xiàn)。
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2、《2022年度國際稅收案例匯編》；
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4、《2022年度全球稅收協(xié)定動態(tài)匯編》；
5、《2022年度全球雙支柱動態(tài)匯編》；
6、《非居民企業(yè)所得稅政策匯編》；
7、《特別納稅調(diào)整新舊政策匯編》；
8、《中國CRS及情報(bào)交換相關(guān)稅收政策匯編》；
9、《走出去企業(yè)稅收政策法規(guī)匯編》。
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