涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的基本結構及實施建議

作者：
孫培山（遼寧省注冊稅務師協(xié)會）

涉稅專業(yè)服務是涉稅專業(yè)服務主體應委托服務的納稅人的委托，向其提供并使其獲得某種效用的稅務業(yè)務作業(yè)的規(guī)范活動。涉稅專業(yè)服務主體是指依法享有涉稅專業(yè)服務權利和承擔涉稅專業(yè)服務義務的自然人和法人，其既是涉稅專業(yè)服務的受托人，也是涉稅專業(yè)服務行業(yè)發(fā)展的推動力量，與各類涉稅專業(yè)服務委托人共同構成涉稅專業(yè)服務利益相關方。但是，在涉稅專業(yè)服務行業(yè)發(fā)展過程中，某些利益相關方忽視法制平衡關系，損害涉稅專業(yè)服務市場秩序的問題時有發(fā)生。因此，為了有效避免此類問題，相關部門應在健全完善相關法律制度的同時，打造一個能夠實時敦促利益相關方恪守法律制度規(guī)范的涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈，保障和促進涉稅專業(yè)服務行業(yè)高質量發(fā)展。

一、涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈提出的背景
自二十世紀九十年代以來，我國涉稅專業(yè)服務歷經(jīng)三十余年的改革發(fā)展，在維護委托人合法權益、國家稅法尊嚴和稅收權益、社會主義市場經(jīng)濟體制運行等方面發(fā)揮了重要作用，行業(yè)經(jīng)營持續(xù)長足發(fā)展。與此同時，我國涉稅專業(yè)服務在不斷發(fā)展演進的過程中也存在著一些制約和影響其依法執(zhí)業(yè)效能的實際問題。一是依法執(zhí)業(yè)理念和服務宗旨意識有待強化。部分涉稅專業(yè)服務機構和涉稅專業(yè)服務執(zhí)業(yè)人員對涉稅專業(yè)服務依法執(zhí)業(yè)高質量發(fā)展的深刻內(nèi)涵、客觀要求和重要意義，以及依法執(zhí)業(yè)的宗旨和使命認識不足，容易在受到誘惑的情況下配合委托服務的納稅人共同謀求不法利益，損害國家稅收權益。二是依法執(zhí)業(yè)的專業(yè)能力和規(guī)范程度有待提高。目前，我國涉稅專業(yè)服務機構數(shù)量較多、服務水平參差不齊，大多以提供稅務代理、代賬報稅等簡單服務為主。涉稅專業(yè)服務執(zhí)業(yè)人員整體綜合素質、專業(yè)化水平參差不齊，35歲以下的占比較低，后續(xù)人才資源不足。行業(yè)人才資源與涉稅專業(yè)服務市場需求的適應性和匹配度存在缺陷。三是依法執(zhí)業(yè)的執(zhí)業(yè)標準及業(yè)務指引執(zhí)行質效有待提升。部分涉稅專業(yè)服務執(zhí)業(yè)者尚未對規(guī)范行業(yè)主體依法執(zhí)業(yè)的行業(yè)執(zhí)業(yè)準則及業(yè)務指引形成自覺遵從意識，難以對標法律制度規(guī)范自身執(zhí)業(yè)行為，工作底稿填制不盡規(guī)范、工作流程不盡嚴謹、工作標準不盡統(tǒng)一、風險把控意識薄弱等問題時有出現(xiàn)。四是依法執(zhí)業(yè)的行業(yè)自律規(guī)范執(zhí)行有待加強。涉稅專業(yè)服務行業(yè)主體之間惡性壓價競爭客戶等行業(yè)內(nèi)卷現(xiàn)象屢有發(fā)生，給服務質量、市場秩序和行業(yè)主體形象帶來諸多負面影響。
上述問題出現(xiàn)的主要原因是部分涉稅專業(yè)服務利益相關方法治觀念淡漠，甚或在委托、受托服務過程中，忽略或突破法制邊界與底線，恣意破壞法制平衡關系。這些問題的出現(xiàn)，嚴重危害了涉稅專業(yè)服務市場秩序和法治環(huán)境，對涉稅專業(yè)服務行業(yè)依法執(zhí)業(yè)、健康有序高質量發(fā)展形成了不容小覷的負面影響。因此，必須切實提升涉稅專業(yè)服務行業(yè)制度化規(guī)范化管理效能，通過探索建立涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈，打造依法執(zhí)業(yè)的操作運行機制，直觀展現(xiàn)涉稅專業(yè)服務法制規(guī)范和行為守則，助力法律制度規(guī)范和約束效能的提升。

二、涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的基本結構和主要功能

（一）涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的基本結構
所謂法制平衡鏈，就是基于稅法及相關法律制度規(guī)定，對不同涉稅專業(yè)服務利益相關方委托受托開展涉稅專業(yè)服務業(yè)務的行為和活動，強化法制規(guī)范和約束的操作運行機制。筆者認為，法制平衡鏈的基本結構應涵蓋以下三個組成部分。一是涉稅專業(yè)服務法律制度體系，即稅法及稅收相關法律、法規(guī)和規(guī)范性文件。法律制度是涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的基本構成要素，是法制平衡鏈得以構建的首要條件，是法制平衡鏈建立的核心和根基。二是涉稅專業(yè)服務委托主體及其委托行為，主要是納稅人及受其委托的扣繳義務人等主體的涉稅服務需求。這是涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的重要組成部分，也是涉稅專業(yè)服務業(yè)務的需求側。三是涉稅專業(yè)服務業(yè)務受托主體及其受托行為，主要是稅務師行業(yè)主體等涉稅專業(yè)服務主體及其受理承辦委托主體委托的涉稅專業(yè)服務業(yè)務的各種行為和活動。這是涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈組成部分中十分重要的專業(yè)服務業(yè)務供給側。三個組成部分相互關聯(lián)，共同構成法制平衡鏈的基本結構。
如圖1（略）所示，將涉稅專業(yè)服務利益相關方依法開展涉稅專業(yè)服務活動所處的法制環(huán)境設定為一個封閉的圓環(huán)。圓環(huán)的中心點（L）即稅法及稅收相關法律、法規(guī)和規(guī)范性文件。圓環(huán)內(nèi)側的TC1、TC2、C1C2三條相等的線段分別在受托人Trustees（T）、委托服務的納稅義務人Clients（1）（C1）、委托服務的非納稅義務人Clients（2）（C2）這三點相交，構成一個穩(wěn)定的等邊三角形，相切于封閉圓環(huán)。意即涉稅專業(yè)服務的各個利益相關方都被囊括于封閉的圓環(huán)即平衡穩(wěn)定的法制環(huán)境之中，均須在既有法制規(guī)范下正確而恰當?shù)卮_定其受托或委托的主旨和目標。只有這樣，涉稅專業(yè)服務各利益相關方之間的服務關系才能持久維系、平穩(wěn)健康發(fā)展，涉稅專業(yè)服務才能依法依規(guī)優(yōu)質高效開展。
由等邊三角形三條等邊的交點（T、C1、C2）分別向圓環(huán)的中心點（L）延伸出三條直線，直至交會。以此表明，不同涉稅專業(yè)服務利益相關方依法委托、受托業(yè)務，具有同等的法律地位，必須同樣遵從法律，謀求合法的服務利益；法律對各利益相關方在涉稅專業(yè)服務中合法的服務利益，給予同等的支撐和保護；任何利益相關方若以涉稅專業(yè)服務攫取非法利益，都同樣會受到法律的追究。
等邊三角形三條等邊的中點分別與中心點（L）垂直相交。意指無論受托提供服務的涉稅專業(yè)服務機構，還是委托尋求涉稅專業(yè)服務的納稅人，其謀求經(jīng)濟利益與獲取預期服務的行為和活動，必須以法律規(guī)定為基準。與中心點（L）垂直相交的中點任何一方都不得逾越，即各利益相關方謀求服務利益的一切行為和活動都必須受到法制的約束，以法制為準繩。
（二）涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的主要功能
一是以法制平衡鏈為理清涉稅專業(yè)服務利益相關方的法律地位賦能。涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈能夠直觀而清晰地反映不同涉稅專業(yè)服務利益相關方在服務流程中所處的法律地位及其相互之間的法律關系。納稅人和涉稅專業(yè)服務機構在尋求和提供服務的過程中必須守法合規(guī)，不得逾越法律底線。
二是以法制平衡鏈為涉稅專業(yè)服務主體依法執(zhí)業(yè)賦能。構建涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈有利于幫助涉稅專業(yè)服務主體更加深刻地理解自身在涉稅專業(yè)服務中的法律地位、與委托服務的納稅人之間的法律關系，以及正確認識、妥當處理這種法律關系的必要性，切實幫助其增強法治觀念。
三是以法制平衡鏈為涉稅專業(yè)服務委托人配合受托人依法執(zhí)業(yè)賦能。涉稅專業(yè)服務法治平衡鏈有助于引導和促進委托尋求涉稅專業(yè)服務的納稅人客觀、真實、及時、有效地提供相應資料，認真配合專業(yè)服務工作開展；有助于切實提高通過涉稅專業(yè)服務機構尋求服務的納稅人的稅法遵從度，消除納稅人試圖通過涉稅專業(yè)服務攫取非法利益的僥幸心理。
四是以法制平衡鏈為強化涉稅專業(yè)服務制度化規(guī)范化管理賦能。涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈有助于增強涉稅專業(yè)服務法制教育培訓的直觀性、針對性、實用性和實效性，不斷增強涉稅專業(yè)服務利益相關方謀求預期利益的法治觀念；有助于涉稅專業(yè)服務利益相關方自覺抵御各種形式的非法利益誘惑，積極踐行、協(xié)同配合，促進涉稅專業(yè)服務依法依規(guī)開展。

三、涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的實施方略
（一）完善法律制度，增強法律約束
1.健全完善相關法律制度，大力增強稅法約束力。一是相關部門應當完善涉稅專業(yè)服務相關法律法規(guī)，科學界定行政性服務與市場化服務的內(nèi)涵和范疇，幫助各類涉稅專業(yè)服務機構明確各自的服務領域、充分發(fā)揮服務功能，幫助涉稅專業(yè)服務行業(yè)依法執(zhí)業(yè)。二是進一步依法規(guī)范涉稅專業(yè)服務機構的執(zhí)業(yè)行為，就應當實現(xiàn)相關法律規(guī)范適用范疇的法制平衡。實現(xiàn)各類涉稅專業(yè)服務行業(yè)主體依法執(zhí)業(yè)的法制平衡需要確保不同涉稅專業(yè)服務主體取得同等的法律地位，使其既享有同等的法制規(guī)范和支撐，又受到同等的法制監(jiān)督和約束。這是法制平衡鏈基本結構中法制體系構成要素的應有之義。
2.制定規(guī)范的運行規(guī)則，打造保障和促進法制平衡鏈運行效能提升的有力抓手。健全完善的相關法律制度的功能和效能，有賴于操作運行層面的具體規(guī)則制定和實施。涉稅專業(yè)服務行業(yè)主管部門應當統(tǒng)籌加強行業(yè)監(jiān)督，促進行業(yè)自律管理，指導涉稅專業(yè)服務行業(yè)協(xié)會制定法制平衡鏈在本行業(yè)的操作運行規(guī)則，并以此實時督查行業(yè)業(yè)務指引、執(zhí)業(yè)準則的執(zhí)行情況，強化推進執(zhí)行落實的措施；還應對法制平衡鏈運行效能進行檢查評鑒的內(nèi)容、重點、指標、標準和依據(jù)，實施檢查的方式和檢查結果的應用等，作出具體操作規(guī)定。
（二）規(guī)范業(yè)務操作，提升執(zhí)業(yè)效能
1.大力促進涉稅專業(yè)服務供給側即受托人強化依法受托承辦意識，提升依法執(zhí)業(yè)素養(yǎng)和效能。
一是針對存在問題制定具體規(guī)范措施，增強涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈操作運行規(guī)則的針對性和實用性。相關部門應切實加強職業(yè)操守教育，幫助廣大涉稅專業(yè)服務從業(yè)人員深刻認識涉稅專業(yè)服務依法執(zhí)業(yè)高質量發(fā)展的深刻內(nèi)涵、客觀要求和重要意義，強化正確的行業(yè)發(fā)展理念和服務宗旨意識；還應大力加強各種類型的專業(yè)技能培訓，培養(yǎng)業(yè)務骨干，開展業(yè)務競賽，組織業(yè)務交流，帶動全員整體綜合素質、專業(yè)能力和規(guī)范化水平盡快大幅度提升。涉稅專業(yè)服務行業(yè)應自覺加強自律管理，將依法執(zhí)業(yè)的業(yè)務指引及執(zhí)業(yè)準則的學習、落實等，列入涉稅專業(yè)服務自律檢查和專項檢查，促進嚴格遵從。
二是加大依法執(zhí)業(yè)的行業(yè)自律規(guī)范力度，切實提升行業(yè)自律指引與自律懲戒實施效能。進一步加強行業(yè)自律檢查，對查出的違法違規(guī)問題，強力督促行業(yè)主體加速糾正和整改。通過開展嚴格自律檢查的方式，使自查自糾切實成為經(jīng)常性、常態(tài)化、重實效的自我約束的行為過程。
2.大力促進涉稅專業(yè)服務需求側即委托人強化守法委托意識，持續(xù)提升和優(yōu)化辦理委托業(yè)務的素養(yǎng)和效能。促進委托人增強承擔委托責任和履行委托義務的法治意識，加強委托行為自我約束。各級稅務機關也應在稅收宣傳中著力促進涉稅專業(yè)服務委托人提高守法委托意識，促進委托人增強承擔委托責任和履行委托義務的法治意識，加強委托行為自我約束。確保納稅人向涉稅專業(yè)服務機構尋求服務時，能客觀真實、完整及時地提供相關數(shù)據(jù)資料，以利于受托人依法受理承辦涉稅專業(yè)服務業(yè)務，確保受理承辦的結果和結論經(jīng)得起法制檢驗。
（三）建立責任體系，強化系統(tǒng)規(guī)范
只有充分發(fā)揮各相關責任主體職能，才能強化法制平衡鏈施行的系統(tǒng)性規(guī)范，保障法制平衡鏈規(guī)范有序、順暢高效運行。相關部門要審慎確定涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈構建、管理、監(jiān)督的主體及其職責。
1.由擔負涉稅專業(yè)服務行業(yè)監(jiān)管職能的稅務機關負責對法制平衡鏈整體構建工作進行指導和監(jiān)督。負責征詢審計監(jiān)督部門及其他行業(yè)監(jiān)管部門有關意見。
2.行業(yè)監(jiān)管部門應敦促行業(yè)協(xié)會加強法制平衡鏈管理，將法制平衡鏈基本結構中受托服務的涉稅專業(yè)服務機構及其從業(yè)人員依法執(zhí)業(yè)受理承辦涉稅專業(yè)服務業(yè)務情況，列入稅務行政執(zhí)法檢查范圍，并對發(fā)現(xiàn)問題依法依規(guī)進行查處、通報；也應遵循國家審計機關有關工作部署和要求，對法制平衡鏈施行過程中存在的問題進行督查，對督查發(fā)現(xiàn)的各類違法違規(guī)問題，嚴格依法依規(guī)查處，力促糾正、整改。
3.注冊稅務師協(xié)會等涉稅專業(yè)服務行業(yè)協(xié)會，應將法制平衡鏈作為促進行業(yè)自律管理的有力抓手，切實做好法制平衡鏈在本行業(yè)構建、管理、監(jiān)督的日常工作，充分行使行業(yè)自律監(jiān)管職能。
4.各類涉稅專業(yè)服務主體應負責貫徹落實法制平衡鏈具體工作，將恪守涉稅專業(yè)服務法治平衡鏈操作運行規(guī)則貫穿于專業(yè)服務各項目、各崗位和全部流程始終。同時，稅務機關還應定期對法制平衡鏈施行效能進行科學評鑒。各級稅務機關應指導監(jiān)督當?shù)刈远悇諑焻f(xié)會等行業(yè)協(xié)會將“操作運行規(guī)則”執(zhí)行情況列入涉稅專業(yè)服務行業(yè)依法執(zhí)業(yè)自律檢查、專項檢查和績效考評重要內(nèi)容；制定和實施考評制度，有力推進涉稅專業(yè)服務法治平衡鏈操作運行規(guī)則貫徹執(zhí)行，保障法制平衡鏈建立的主旨得以實現(xiàn)，促進法制平衡鏈功能作用充分發(fā)揮。
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務研究》2023年第12期。）

歡迎按以下格式引用：
孫培山.涉稅專業(yè)服務法制平衡鏈的基本結構及實施建議[J].稅務研究，2023（12）：71-74.


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