慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管的國(guó)際借鑒與改革路徑

作者：
呂 敏（吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)馬克思主義學(xué)院）

作為收入分配體系的重要一環(huán)，第三次分配可以彌補(bǔ)初次分配和再分配的缺陷，濟(jì)困扶弱，對(duì)促進(jìn)共同富裕具有重要意義。慈善捐贈(zèng)是第三次分配的主要方式。當(dāng)前，我國(guó)在慈善組織免稅資格認(rèn)定、慈善捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策以及稅收征管程序等方面尚需完善。本文嘗試梳理美國(guó)、英國(guó)、日本的慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管經(jīng)驗(yàn)，以探尋我國(guó)慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管的改革路徑。

一、我國(guó)慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管的現(xiàn)狀
（一）慈善組織免稅資格認(rèn)定
《慈善法》第七十九條、八十條、八十一條和八十二條規(guī)定，自然人、法人和其他組織捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)，境外捐贈(zèng)用于慈善活動(dòng)的物資以及受益人接受慈善捐贈(zèng)，均依法享有稅收優(yōu)惠，同時(shí)規(guī)定有關(guān)部門應(yīng)及時(shí)辦理相關(guān)手續(xù)。而《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非營(yíng)利組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2018〕13號(hào)）關(guān)于非營(yíng)利組織免稅資格的認(rèn)定明確了八項(xiàng)實(shí)質(zhì)要件，包含了非營(yíng)利組織應(yīng)依法設(shè)立或登記，從事公益性或者非營(yíng)利性活動(dòng)，取得的收入及有關(guān)的成本、費(fèi)用、損失需要單獨(dú)的核算以及對(duì)于財(cái)產(chǎn)的相關(guān)處置方式等。同時(shí)，《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于通過(guò)公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)事項(xiàng)的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第20號(hào)）規(guī)定，公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的認(rèn)定，需要由財(cái)政、稅務(wù)部門進(jìn)行聯(lián)合審核確認(rèn)并定期公布。群眾團(tuán)體的稅前扣除資格認(rèn)定除了需要符合企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定之外，還需要符合機(jī)構(gòu)編制管理規(guī)定，同時(shí)對(duì)接受捐贈(zèng)的收入以及用捐贈(zèng)收入進(jìn)行的支出單獨(dú)進(jìn)行核算，且對(duì)收入中用于公益慈善事業(yè)的支出比例有嚴(yán)格要求，即連續(xù)三年均不低于70%。很顯然，這些對(duì)慈善組織免稅資格的認(rèn)定要求與《慈善法》中關(guān)于稅收優(yōu)惠的相關(guān)規(guī)定相比，從資格認(rèn)定、從事活動(dòng)、核算標(biāo)準(zhǔn)等方面都有較多限制，在一定程度上制約了慈善捐贈(zèng)效率。
（二）慈善捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策
慈善捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策在企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅中體現(xiàn)得較多。其中，企業(yè)所得稅中與慈善捐贈(zèng)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，詳見(jiàn)表1（略）。
個(gè)人所得稅中與慈善捐贈(zèng)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策主要有以下內(nèi)容。個(gè)人通過(guò)我國(guó)境內(nèi)的慈善組織、國(guó)家機(jī)關(guān)向教育和其他社會(huì)公益事業(yè)、遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害和貧困地區(qū)的捐贈(zèng)，以不超過(guò)捐贈(zèng)人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額的30%為限進(jìn)行稅前扣除。在分類所得中扣除的，扣除限額為當(dāng)月分類所得應(yīng)納稅所得額的30%；經(jīng)營(yíng)所得采取核定征收方式的，不扣除公益捐贈(zèng)支出。
（三）慈善捐贈(zèng)稅收征管規(guī)定
根據(jù)《稅收征管法》《稅收減免管理辦法》以及《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局民政部關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問(wèn)題的補(bǔ)充通知》（財(cái)稅〔2010〕45號(hào)）等相關(guān)規(guī)定，企業(yè)或個(gè)人通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，需要提供省級(jí)以上（含省級(jí)）財(cái)政部門印制并加蓋接受捐贈(zèng)單位印章的公益性捐贈(zèng)票據(jù)，或加蓋接受捐贈(zèng)單位印章的《非稅收入一般繳款書(shū)》收據(jù)聯(lián)，方可在年度匯算清繳時(shí)進(jìn)行稅前扣除。個(gè)人自捐贈(zèng)之日起90日內(nèi)向扣繳義務(wù)人提供票據(jù)，同時(shí)捐贈(zèng)股權(quán)和房產(chǎn)的還應(yīng)出示財(cái)產(chǎn)的原值證明等。

二、我國(guó)慈善捐贈(zèng)稅收政策和稅收征管存在的不足

（一）慈善組織的免稅資格范圍小
我國(guó)慈善捐贈(zèng)的免稅資格界定范圍過(guò)小。目前，我國(guó)登記認(rèn)定的慈善組織已經(jīng)超1萬(wàn)個(gè)，而除了與政府緊密聯(lián)系的慈善組織，可以享受到免稅資格的慈善組織很少。此外，慈善組織的免稅資格僅限制在稅法作出的規(guī)定中，沒(méi)有其他路徑獲得。盡管稅法嚴(yán)格界定慈善組織免稅資格的初衷是避免惡意逃稅，但不可否認(rèn)的是，此舉會(huì)挫傷無(wú)免稅資格慈善組織的積極性。
（二）對(duì)社會(huì)捐贈(zèng)者的稅收優(yōu)惠力度弱
稅收優(yōu)惠政策中，對(duì)社會(huì)捐贈(zèng)者的稅收優(yōu)惠力度相對(duì)較弱。當(dāng)前企業(yè)慈善捐贈(zèng)的稅前扣除比例為12%，允許結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)扣除，雖相較于我國(guó)2015年稅前扣除一年結(jié)轉(zhuǎn)期有了極大的提升，但與發(fā)達(dá)國(guó)家更長(zhǎng)的稅前扣除結(jié)轉(zhuǎn)期相比又稍顯不足，而稅前認(rèn)定資格的滯后性也會(huì)削減企業(yè)（尤其是虧損企業(yè)）捐贈(zèng)的熱情；對(duì)個(gè)人捐贈(zèng)作出的優(yōu)惠體現(xiàn)在《個(gè)人所得稅法》第九條，稅前扣除比例為30%，也存在優(yōu)惠比例小的問(wèn)題。
（三）慈善捐贈(zèng)稅收征管程序復(fù)雜
慈善捐贈(zèng)稅收征管程序方面，由于減稅與退稅的程序復(fù)雜，企業(yè)和個(gè)人在辦理審批手續(xù)時(shí)難以有效率地進(jìn)行。特別是個(gè)人雖享有30%的稅前扣除限額，但能夠依照程序進(jìn)行退稅的人少之又少，導(dǎo)致政策落實(shí)程度低，個(gè)人難以真正從優(yōu)惠政策中受益，引導(dǎo)個(gè)人慈善捐款的效果也會(huì)大打折扣。

三、典型國(guó)家慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管的經(jīng)驗(yàn)借鑒
（一）典型國(guó)家慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管的概況
1.慈善組織免稅資格認(rèn)定。
美國(guó)對(duì)符合條件的慈善組織的免稅資格認(rèn)定相對(duì)簡(jiǎn)單，只需在管理部門登記注冊(cè)和主動(dòng)向稅務(wù)部門申請(qǐng)稅前扣除，但是同時(shí)對(duì)具有免稅資格的慈善組織實(shí)行嚴(yán)格的監(jiān)管。
英國(guó)對(duì)于慈善捐贈(zèng)的免稅資格的認(rèn)定更為便利，個(gè)人和企業(yè)向慈善組織捐贈(zèng)時(shí)享受全額扣除，且扣除額度無(wú)上限規(guī)定，同時(shí)還可以享受一定的稅收返還。
日本政府在1998年就出臺(tái)了《特定非營(yíng)利活動(dòng)促進(jìn)法》，以此來(lái)降低從事慈善事業(yè)的法人注冊(cè)門檻。
2.慈善捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策。
美國(guó)對(duì)個(gè)人與企業(yè)向慈善組織與私人基金會(huì)捐贈(zèng)的所得稅稅前扣除分別作出規(guī)定：向慈善組織捐贈(zèng)時(shí)，個(gè)人擁有捐贈(zèng)當(dāng)年調(diào)整后毛收入最高60%的稅前扣除限額，企業(yè)擁有應(yīng)納稅所得額10%的稅前扣除限額，并規(guī)定五年結(jié)轉(zhuǎn)期；向私人基金會(huì)捐贈(zèng)時(shí)，個(gè)人擁有當(dāng)年調(diào)整后毛收入30%的稅前扣除限額，若捐贈(zèng)物為增值類有價(jià)證券則降低到當(dāng)年調(diào)整后毛收入的20%，企業(yè)不可稅前扣除。應(yīng)用更加廣泛的個(gè)人標(biāo)準(zhǔn)扣除程序相對(duì)簡(jiǎn)單，2020年美國(guó)稅法作了修改，對(duì)采取標(biāo)準(zhǔn)扣除的納稅人采取有限額的特別扣除，即在聯(lián)邦所得稅申報(bào)表上，按照單人申報(bào)最高300美元的扣除額、已婚聯(lián)合申報(bào)最高600美元的扣除額進(jìn)行扣除。此外，美國(guó)實(shí)行總遺產(chǎn)稅制，采用18%～50%的18級(jí)超額累進(jìn)稅率。在此稅制下，人們將有更強(qiáng)的意愿將遺產(chǎn)向慈善組織捐助來(lái)避免高額的稅負(fù)。
英國(guó)的慈善捐贈(zèng)激勵(lì)政策主要體現(xiàn)在其具有特色的政策舉措中。贈(zèng)與援助方式是慈善組織在接受捐款后，可以向稅務(wù)部門申請(qǐng)已納稅款的部分返還，滿足條件的捐贈(zèng)者也可以獲得稅款的返還。還有工資單捐贈(zèng)計(jì)劃，是雇主和雇員達(dá)成協(xié)議后定期從雇員工資中扣除一定金額進(jìn)行捐贈(zèng)的方式，其捐贈(zèng)額可以在稅前扣除。此外，英國(guó)也實(shí)行總遺產(chǎn)稅制，規(guī)定納稅人在被繼承人去世后半年內(nèi)應(yīng)按照超出32.5萬(wàn)英鎊部分的40%申報(bào)并繳納遺產(chǎn)稅，如果捐贈(zèng)部分超過(guò)總遺產(chǎn)的10%，則除捐贈(zèng)外的剩余遺產(chǎn)超過(guò)32.5萬(wàn)英鎊部分適用的稅率由40%下降為36%，遺產(chǎn)的捐贈(zèng)人將繳納更少的遺產(chǎn)稅。
日本規(guī)定，通過(guò)公益法人或者特定非營(yíng)利活動(dòng)法人進(jìn)行慈善捐助時(shí)，企業(yè)可以享受全額稅前扣除，個(gè)人捐贈(zèng)額超過(guò)2 000日元部分的按40%的比例限額扣除。若不通過(guò)慈善組織進(jìn)行直接捐贈(zèng)，企業(yè)將通過(guò)復(fù)雜公式獲得稅前扣除，而個(gè)人不可扣除。與美國(guó)和英國(guó)不同，日本實(shí)行分遺產(chǎn)稅制，采用10%～55%的6級(jí)超額累進(jìn)稅率。同時(shí)，日本對(duì)慈善組織的商業(yè)化給予了較為豐厚的優(yōu)惠，其可適用相比普通的30%法人稅低得多的22%法人稅。
3.慈善捐贈(zèng)稅收征管規(guī)定。
美國(guó)慈善捐贈(zèng)申報(bào)扣除的流程相對(duì)簡(jiǎn)潔，對(duì)扣除憑證不作統(tǒng)一要求，根據(jù)捐贈(zèng)方式、捐贈(zèng)物品的不同而使用相應(yīng)的扣除憑證。比如：慈善捐贈(zèng)使用現(xiàn)金或者支票的方式，憑借銀行的交易記錄即可申報(bào)扣除；對(duì)于非貨幣性捐贈(zèng)的稅前扣除，只需證明捐贈(zèng)者并無(wú)獲利即可。
英國(guó)慈善組織稅收征管便利性表現(xiàn)為：在贈(zèng)與援助的方式中，慈善組織可以幫助捐贈(zèng)者辦理返稅事宜；在工資單捐贈(zèng)計(jì)劃中，雇主和代理機(jī)構(gòu)可以運(yùn)作員工的免稅手續(xù)，幫助捐贈(zèng)者從煩瑣的稅收征管流程中解放出來(lái)。
日本對(duì)慈善組織的設(shè)立給予很多政策傾斜，政府設(shè)立專門機(jī)構(gòu)對(duì)慈善組織進(jìn)行管理，同時(shí)還設(shè)有運(yùn)營(yíng)委員會(huì)來(lái)對(duì)慈善項(xiàng)目的執(zhí)行提出意見(jiàn)和建議。
（二）典型國(guó)家慈善捐贈(zèng)稅收政策和管理的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)
1.慈善組織免稅資格的限制相對(duì)寬松。美國(guó)可以將免稅資格下放至私人基金會(huì)，英國(guó)對(duì)免稅資格的認(rèn)定非常便利，日本對(duì)慈善組織商業(yè)化運(yùn)作給予稅收優(yōu)惠。與美國(guó)等國(guó)家相比，我國(guó)慈善組織的免稅資格獲取限制條件較多。
2.對(duì)社會(huì)捐贈(zèng)者的稅收優(yōu)惠力度相對(duì)較大。美國(guó)對(duì)個(gè)人捐贈(zèng)的扣除最高可至50%，我國(guó)當(dāng)前僅為30%；美國(guó)對(duì)企業(yè)慈善捐贈(zèng)允許結(jié)轉(zhuǎn)五年扣除，而我國(guó)僅允許結(jié)轉(zhuǎn)三年。英國(guó)對(duì)于慈善捐贈(zèng)數(shù)額不僅可以全額扣除，而且可以享受稅收返還；日本更偏向于企業(yè)捐贈(zèng)，所以對(duì)其優(yōu)惠力度也相對(duì)較大。相比之下，我國(guó)對(duì)社會(huì)捐贈(zèng)者的稅收優(yōu)惠力度較小。
3.稅收征管程序較為簡(jiǎn)便。美國(guó)、英國(guó)和日本的慈善捐贈(zèng)稅收征管程序都較為便捷，避免捐贈(zèng)者因?yàn)榉彪s的手續(xù)而降低慈善捐贈(zèng)的積極性。美國(guó)對(duì)于扣除憑證的使用相對(duì)靈活；英國(guó)使用雇主和代理機(jī)構(gòu)辦理返稅的做法能夠大大提升征管效率；日本設(shè)立專門的機(jī)構(gòu)進(jìn)行管理，無(wú)疑對(duì)于稅收征管也大有裨益。

四、優(yōu)化慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管的路徑選擇
（一）進(jìn)一步擴(kuò)大慈善組織免稅資格認(rèn)定范圍
目前我國(guó)慈善組織的免稅資格認(rèn)定范圍較小，只有部分歸財(cái)政部門主管的基金會(huì)和少部分社會(huì)組織可以獲得免稅資格，且認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)比較嚴(yán)苛，同時(shí)還由部、省兩級(jí)財(cái)政，稅務(wù)、民政部門共同管理，運(yùn)營(yíng)成本高且效率低，因此，應(yīng)進(jìn)一步降低慈善組織免稅資格的認(rèn)定門檻，放寬其準(zhǔn)入條件，允許更多的群眾團(tuán)體獲得免稅資格，提高全社會(huì)進(jìn)行慈善捐贈(zèng)的積極性，從而更好地發(fā)揮第三次分配的作用。
（二）加大對(duì)社會(huì)捐贈(zèng)者稅收優(yōu)惠力度
延長(zhǎng)企業(yè)慈善捐贈(zèng)的稅前扣除結(jié)轉(zhuǎn)期限，根據(jù)國(guó)際上的有益做法，可以將稅前扣除結(jié)轉(zhuǎn)期限按照比例延長(zhǎng)至五年甚至更長(zhǎng)，這會(huì)促使捐贈(zèng)人一次性贈(zèng)出而不必考慮扣除結(jié)轉(zhuǎn)期限問(wèn)題，同時(shí)也有利于慈善組織在短時(shí)間內(nèi)獲取急需資源進(jìn)而進(jìn)行慈善幫助。這樣既有利于發(fā)生重大不可抗力和突發(fā)公共事件的資金籌措，也有利于保護(hù)捐贈(zèng)人的利益不受損害。
（三）簡(jiǎn)化慈善捐贈(zèng)稅收征管程序
將煩瑣又耗時(shí)的稅收征管程序簡(jiǎn)化是稅收征管部門提升治理能力、實(shí)現(xiàn)稅收治理能力現(xiàn)代化的重要體現(xiàn)。建議在慈善組織獲得免稅資格認(rèn)定后，實(shí)施定期審核制度，規(guī)定慈善組織在規(guī)定期限內(nèi)將收入、財(cái)產(chǎn)及相關(guān)活動(dòng)情況向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，同時(shí)在申報(bào)的環(huán)節(jié)從簡(jiǎn)處理。對(duì)于慈善捐贈(zèng)的稅收征管程序，建議稅務(wù)部門借鑒國(guó)際上的有益做法，運(yùn)用大數(shù)據(jù)融合技術(shù)，結(jié)合電子稅務(wù)局、手機(jī)App、手機(jī)小程序等電子手段，簡(jiǎn)化納稅人捐贈(zèng)支出的扣除手續(xù)，提高稅收征管的效率，從而更好地提升社會(huì)公眾參與第三次分配的熱情。同時(shí)，應(yīng)進(jìn)行廣泛的宣傳，幫助社會(huì)捐贈(zèng)者掌握慈善捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策，推動(dòng)慈善捐贈(zèng)發(fā)展。
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2023年第11期。）

歡迎按以下格式引用：
呂敏.慈善捐贈(zèng)稅收政策和征管的國(guó)際借鑒與改革路徑[J].稅務(wù)研究，2023（11）：137-140.


-END-
●銀稅互動(dòng)的理論爭(zhēng)議、實(shí)踐難題及未來(lái)發(fā)展
●強(qiáng)化涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)作用 優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境
●關(guān)于推動(dòng)建設(shè)全國(guó)統(tǒng)一大市場(chǎng)的稅收治理思考
●增值稅留抵退稅對(duì)制造業(yè)企業(yè)全要素生產(chǎn)率的效應(yīng)
●擴(kuò)大內(nèi)需戰(zhàn)略背景下深化稅制改革路徑探析
●增值稅分成改革與國(guó)家火炬特色產(chǎn)業(yè)基地發(fā)展
●刑法逃避繳納稅款罪中“不予追究刑事責(zé)任”條款的解析與適用
●企業(yè)集團(tuán)稅收大數(shù)據(jù)的價(jià)值與智能化分析——基于征納主體的雙重視角
●論數(shù)字經(jīng)濟(jì)下稅收聯(lián)結(jié)規(guī)則的時(shí)空構(gòu)造與規(guī)范嬗變
●推動(dòng)直接稅比重提升的稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化研究
●財(cái)產(chǎn)稅結(jié)構(gòu)的國(guó)際比較與借鑒——以O(shè)ECD成員國(guó)為例
●中國(guó)稅制結(jié)構(gòu)嬗變的內(nèi)在邏輯——基于國(guó)家治理體系轉(zhuǎn)換的視角
●縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)在推進(jìn)稅收現(xiàn)代化中的稅費(fèi)征收監(jiān)管資源優(yōu)化——基于國(guó)家稅務(wù)總局莒縣稅務(wù)局的調(diào)查
●助力我國(guó)戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)發(fā)展的稅收政策局限與完善
●建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)化“楓橋式”稅務(wù)分局的實(shí)踐策略——基于國(guó)家稅務(wù)總局富平縣稅務(wù)局的調(diào)查


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