共建“一帶一路”背景下中非稅收合作機制探析

作者信息
張澤忠（江西師范大學(xué)政法學(xué)院）
許悅（江西財經(jīng)大學(xué)現(xiàn)代經(jīng)濟管理學(xué)院）

文章內(nèi)容
近年來，我國對非洲直接投資總體呈現(xiàn)投資總量快速增加、合作領(lǐng)域不斷擴大、投資方式靈活多樣的態(tài)勢，涉及建筑、金融、制造、采礦、科技、批發(fā)零售、房地產(chǎn)、電信、農(nóng)業(yè)等各個領(lǐng)域。自2013年以來，我國對非洲直接投資流量累計超300億美元，我國企業(yè)在非洲新簽承包工程合同額超7000億美元，我國已成為非洲第四大投資來源國。
中非稅收合作是中非合作的重要組成部分。推進中非稅收合作不僅有助于進一步促進雙方經(jīng)貿(mào)和人員往來，而且有助于減輕對非投資企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，提高其國際競爭力，還可以推動非洲大陸自由貿(mào)易區(qū)的建設(shè)。
一、中非稅收合作機制的發(fā)展?fàn)顩r

在國際稅收關(guān)系中，基于納稅人居住地和所得來源地原則，各國都會不同程度地對跨境投資所得行使稅收管轄權(quán)。為了避免或消除對同一納稅人所得的重復(fù)征稅，減輕納稅人的負(fù)擔(dān)，促進國際間的經(jīng)濟、技術(shù)和人才交流，各國往往根據(jù)平等互惠原則簽訂稅收協(xié)定。締結(jié)雙邊稅收協(xié)定是當(dāng)今國際稅收合作機制的主要組成部分。這一稅收合作機制隨著跨國資金流動、勞務(wù)交流和貿(mào)易往來的日益加深，越來越受到資本輸出國和資本輸入國的重視。截至2023年10月17日，我國稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)覆蓋范圍增至114個國家和地區(qū)。在非洲地區(qū)，我國已與21個非洲國家簽訂了稅收協(xié)定。根據(jù)這些稅收協(xié)定簽訂日期的早晚，可將其分為兩個時段。一是早期（1994-2006年），包括毛里求斯（1994年）、蘇丹（1997年）、埃及（1997年）、塞舌爾（1999年）、南非（2000年）、尼日利亞（2002年）、突尼斯（2002年）、摩洛哥（2002年）和阿爾及利亞（2006年）；二是近期（2009年至今），包括埃塞俄比亞（2009年）、贊比亞（2010年）、博茨瓦納（2012年）、津巴布韋（2015年）、剛果（布）（2018年）、安哥拉（2018年）、盧旺達(dá)（2021年）、烏干達(dá)（2012年）、肯尼亞（2017年）、加蓬（2018年）、塞內(nèi)加爾（2023年）、喀麥?。?023年）。目前，中非稅收合作機制的發(fā)展集中在消除雙重征稅機制、相互協(xié)商程序和稅收信息交換機制等領(lǐng)域。
（一）消除雙重征稅機制
為了給中非企業(yè)營造公平、透明、非歧視性的營商環(huán)境，中非合作論壇（Forum on China-Africa Cooperation，F(xiàn)OCAC）在《亞的斯亞貝巴行動計劃》《北京行動計劃》《約翰內(nèi)斯堡行動計劃》《達(dá)喀爾行動計劃（2022-2024）》等重要文件中多次提出要加強國際稅收合作，商簽稅收協(xié)定，通過技術(shù)援助和人員培訓(xùn)等方式支持非洲國家提高稅收征管能力。在中非雙方共同努力下，我國與超過三分之一的非洲國家簽訂了稅收協(xié)定，這些協(xié)定的內(nèi)容主要參考了《聯(lián)合國關(guān)于發(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅的協(xié)定范本》（以下簡稱“UN范本”）。下文將主要以中國-毛里求斯稅收協(xié)定和中國-阿爾及利亞稅收協(xié)定為例來闡述目前中非消除雙重征稅機制的現(xiàn)狀。
1.適用的稅種
在適用的稅種上，早期簽訂的中國-毛里求斯稅收協(xié)定與中國-阿爾及利亞稅收協(xié)定均規(guī)定，在我國適用的稅種包括個人所得稅和外商投資企業(yè)、外國企業(yè)所得稅，中國-毛里求斯稅收協(xié)定還規(guī)定在我國適用的稅種包括地方所得稅。而對于毛里求斯適用的稅種只有所得稅一種，在阿爾及利亞適用的稅種則包括全球所得稅、公司利潤稅、職業(yè)行為稅、財產(chǎn)稅、礦區(qū)使用費以及碳?xì)浠衔锟碧?、研究、開采和管道運輸活動成果稅。中國-埃塞俄比亞稅收協(xié)定規(guī)定，在埃塞俄比亞適用的稅種既包括對所得和利潤征收的稅收，也包括對采礦、石油和農(nóng)業(yè)活動所得征收的稅收。
2.消除雙重征稅方法
為避免雙重征稅，我國對境外所得主要實行抵免法。例如，我國與毛里求斯、贊比亞簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定，我國居民從毛里求斯、贊比亞取得的所得若已在毛里求斯、贊比亞繳稅，則可以從當(dāng)期應(yīng)納稅額中予以抵免。該項抵免有限額規(guī)定，即不超過該項所得按照我國稅法計算的應(yīng)繳稅收數(shù)額。盡管中國-毛里求斯稅收協(xié)定和中國-阿爾及利亞稅收協(xié)定均對我國居民從毛里求斯、阿爾及利亞取得的所得規(guī)定了間接抵免方法，但針對毛里求斯、阿爾及利亞居民從我國取得的所得，兩個協(xié)定的規(guī)定有所不同。中國-毛里求斯稅收協(xié)定仍然規(guī)定了間接抵免方法，即“從中國取得的所得是中國居民公司支付給毛里求斯居民公司的股息，同時該毛里求斯居民公司擁有支付股息公司股份不少于10%的，該項抵免應(yīng)考慮支付該股息公司就支付股息的利潤繳納的中國稅收?！焙喲灾?，若毛里求斯的母公司持有其在我國子公司股份超過10%，當(dāng)該子公司向其母公司分配股息時，毛里求斯應(yīng)考慮該子公司已向我國繳納的稅額，以免該項股息被重復(fù)征稅。而中國-阿爾及利亞稅收協(xié)定沒有此類規(guī)定。
另外，我國與津巴布韋、馬達(dá)加斯加、安哥拉、坦桑尼亞、盧旺達(dá)、突尼斯、摩洛哥等非洲國家簽訂了《民用航空運輸協(xié)定》，規(guī)定指定空運企業(yè)可享受互免企業(yè)所得稅待遇，即締約方指定的空運企業(yè)經(jīng)營的航班在另一方領(lǐng)土內(nèi)取得的收入、利潤應(yīng)免征一切稅收。有些《民用航空運輸協(xié)定》還將這一優(yōu)惠擴展至財產(chǎn)稅、個人所得稅領(lǐng)域，“締約方指定空運企業(yè)在締約另一方領(lǐng)土內(nèi)的財產(chǎn)，應(yīng)在互惠的基礎(chǔ)上免征一切稅收”，“締約方指定空運企業(yè)在締約另一方領(lǐng)土內(nèi)的常駐代表機構(gòu)人員如系該締約方國民，其取得的工資、薪金和其他類似報酬，應(yīng)在互惠的基礎(chǔ)上免征一切稅收”。同時這些協(xié)定還規(guī)定了互免關(guān)稅、增值稅等間接稅優(yōu)惠待遇。
3.常設(shè)機構(gòu)
在常設(shè)機構(gòu)方面，中國-毛里求斯稅收協(xié)定與中國-阿爾及利亞稅收協(xié)定基本上都體現(xiàn)了UN范本相應(yīng)條款內(nèi)容，即常設(shè)機構(gòu)指企業(yè)進行全部或部分營業(yè)的固定營業(yè)場所，包括管理場所、分支機構(gòu)、辦事處、工廠、作業(yè)場所、礦場、油井或氣井、采石場或者其他開采自然資源的場所，中國-毛里求斯稅收協(xié)定還包括為他人提供儲存設(shè)施有關(guān)的倉庫以及農(nóng)場或種植園。除此之外，中國-毛里求斯稅收協(xié)定與中國－阿爾及利亞稅收協(xié)定還將常設(shè)機構(gòu)范圍擴大至建筑工地、建筑、裝配或安裝工程，或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動。中國-阿爾及利亞稅收協(xié)定還采納了《經(jīng)濟合作與發(fā)展組織關(guān)于對所得和財產(chǎn)避免雙重征稅的協(xié)定范本》（以下簡稱“OECD范本”）的一些規(guī)定。例如，未將常設(shè)機構(gòu)為企業(yè)采購貨物或商品取得的利潤歸屬于常設(shè)機構(gòu)利潤。
（二）相互協(xié)商程序
為了更好地解決締約一方居民在締約另一方所遇到的稅務(wù)問題和跨境涉稅爭議，我國與非洲國家簽訂的稅收協(xié)定都設(shè)置了相互協(xié)商程序條款，并且基本采用相同的協(xié)商程序。
如果納稅人認(rèn)為締約國一方或者雙方所采取的措施將導(dǎo)致對其不公平、不符合協(xié)定規(guī)定的征稅時，可以不考慮各締約國國內(nèi)法律的救濟措施，將案件提交該居民所在國的稅務(wù)主管部門。受理該案件的主管部門如果認(rèn)為所提意見雖合理，但不能單方面圓滿解決時，應(yīng)盡力同另一締約國稅務(wù)主管部門相互協(xié)商解決，以避免不符合協(xié)定的征稅行為。雙方稅務(wù)主管部門應(yīng)通過友好協(xié)商，設(shè)法解決在解釋或?qū)嵤﹨f(xié)定時所發(fā)生的分歧，也可以對協(xié)定未作規(guī)定的消除雙重征稅問題進行磋商。
同時，為了落實稅收協(xié)定中的相互協(xié)商程序，我國還制定了《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序?qū)嵤┺k法》（國家稅務(wù)總局公告2013年第56號）。該辦法規(guī)定，如果我國居民（國民）認(rèn)為，締約對方所采取的措施已經(jīng)或?qū)?dǎo)致不符合稅收協(xié)定所規(guī)定的征稅行為，可以向我國省級稅務(wù)機關(guān)提出申請，請求中國國家稅務(wù)總局與締約對方稅務(wù)主管部門通過相互協(xié)商程序解決有關(guān)問題。上述辦法規(guī)定，可以申請啟動相互協(xié)商程序的情況包括：1.對居民身份的認(rèn)定有異議，特別是相關(guān)稅收協(xié)定規(guī)定雙重居民身份情況下需要通過相互協(xié)商程序進行最終確認(rèn)；2.對常設(shè)機構(gòu)的判定，或者常設(shè)機構(gòu)的利潤歸屬和費用扣除存在異議；3.對各項所得或財產(chǎn)的征免稅或適用稅率有異議；4.違反稅收協(xié)定非歧視待遇（無差別待遇）條款的規(guī)定，可能或已經(jīng)形成稅收歧視；5.對稅收協(xié)定其他條款的理解和適用出現(xiàn)爭議而不能自行解決；6.其他可能或已經(jīng)形成不同稅收管轄權(quán)之間的重復(fù)征稅。
（三）稅收信息交換機制
由于各國的稅收制度及實施機制存在較大差別，為了有效執(zhí)行我國與非洲國家簽訂的稅收協(xié)定，中非雙方稅務(wù)主管部門之間進行稅收信息交換非常重要。如果締約國一方請求信息交換，締約國另一方應(yīng)使用其信息收集手段取得所請求的信息。例如，中國-埃塞俄比亞稅收協(xié)定規(guī)定，雙方有必要交換與執(zhí)行稅收協(xié)定相關(guān)的信息、或與締約國雙方征稅的國內(nèi)法律相關(guān)的信息以及防止欺詐和偷漏稅的信息。
對于獲得的相關(guān)稅務(wù)信息，締約方應(yīng)遵守保密義務(wù)，用于特定用途。例如，中國-贊比亞稅收協(xié)定規(guī)定：“締約國對從另一方所收到的任何稅務(wù)信息應(yīng)作密件處理，僅應(yīng)告知特定的有關(guān)人員或部門，如評估、征收、執(zhí)行、起訴或上訴裁決有關(guān)的人員或當(dāng)局（包括法院、行政部門）及其監(jiān)督部門?！?br /> 對于敏感信息，中非稅收協(xié)定還規(guī)定了較大范圍的例外情況，例如，中國-津巴布韋稅收協(xié)定規(guī)定，不得要求締約方提供泄露任何貿(mào)易、經(jīng)營、工業(yè)、商業(yè)秘密，或者泄露會違反公共政策（公共秩序）的信息，締約方也無義務(wù)因此采取違背其法律、行政法規(guī)的措施。
（四）多邊稅收征管合作機制
2019年4月，“一帶一路”稅收征管合作機制正式成立。目前，安哥拉、喀麥隆、剛果（金）、吉布提、加蓬等非洲國家已成為該機制成員，科特迪瓦、摩洛哥等非洲國家則成為機制觀察員?！耙粠б宦贰倍愂照鞴芎献鳈C制已通過《烏鎮(zhèn)聲明》《烏鎮(zhèn)行動計劃（2019-2021）》《努爾蘇丹行動計劃（2022-2024）》《“一帶一路”稅收征管能力促進聯(lián)盟實施細(xì)則（試行）》《優(yōu)化稅收營商環(huán)境行動計劃（2023-2025）》以及“一帶一路”稅收征管合作論壇聯(lián)合聲明等重要文件。該機制通過系列活動和建言獻策，對進一步推動中非雙方稅收合作、提升非洲國家的稅收征管能力、構(gòu)建增長友好型稅收環(huán)境發(fā)揮著重要作用。

二、中非稅收合作機制面臨的主要挑戰(zhàn)

“雙支柱”國際稅改方案是國際稅收規(guī)則近百年來的最大變革，由于支柱一金額A設(shè)定了200億歐元的銷售收入和10%利潤率門檻，并將采掘業(yè)和受監(jiān)管的金融業(yè)排除在外，因此范圍內(nèi)的跨國公司數(shù)量相對較少。目前情況下，支柱一對我國跨國公司影響相對有限。支柱二未設(shè)置行業(yè)限制，適用范圍是全球收入達(dá)到7.5億歐元以上的跨國企業(yè)，這將對跨國稅收分配產(chǎn)生較大影響，跨國企業(yè)應(yīng)及時跟進業(yè)務(wù)所在區(qū)域的稅改動態(tài)和立法進程，主動評估潛在影響。
目前，中非稅收合作機制在中非合作論壇、“一帶一路”倡議推動下取得了較快的發(fā)展，但仍然面臨諸多挑戰(zhàn)，具體表現(xiàn)在如下幾個方面。
（一）稅收協(xié)定數(shù)量不足
早在2015年我國就出臺了《國務(wù)院關(guān)于推進國際產(chǎn)能和裝備制造合作的指導(dǎo)意見》，提出要加快與有關(guān)國家簽訂稅收協(xié)定，實現(xiàn)重點國家全覆蓋。中非合作論壇成員包括53個非洲國家，其中52個已與我國簽訂了共建“一帶一路”合作文件，但我國目前只與毛里求斯、蘇丹、埃及、塞舌爾、南非、尼日利亞等21個非洲國家簽署了稅收協(xié)定，占我國對外簽訂稅收協(xié)定總數(shù)的18.42%。即使在國際航空和海洋運輸特定領(lǐng)域，我國通過與非洲國家簽訂國際運輸協(xié)定的方式避免雙重征稅的安排也較少。
近年來，我國對非洲投資領(lǐng)域日益多元化，涵蓋基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和物流、貿(mào)易和投資、農(nóng)業(yè)和漁業(yè)、能源、財政和金融、文化體育和旅游、教育科技和綠色發(fā)展等。對于在尚未與我國簽訂稅收協(xié)定的非洲國家投資經(jīng)營業(yè)務(wù)的中資企業(yè)和人員來說，雖然《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》《中華人民共和國個人所得稅法》認(rèn)可已在境外繳納的所得稅稅額可以從當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，但主要限于企業(yè)所得稅或個人所得稅，而對于其他所得則可能出現(xiàn)被雙重征稅的風(fēng)險。
目前，非洲國家為吸引外資，對外國投資者給予稅收減免等優(yōu)惠政策。若雙方未簽訂稅收協(xié)定或稅收協(xié)定中無稅收饒讓條款，則對非投資企業(yè)無法享受到這些稅收優(yōu)惠帶來的益處。
此外，跨境稅收征管本就涉及較高的技術(shù)水平以及大量真實的交易信息，進而需要雙方之間構(gòu)建相互暢通的合作機制。因此雙方若未簽訂稅收協(xié)定，不利于開展跨境稅收征管合作，難以有效地應(yīng)對跨境逃避稅問題。
（二）稅收協(xié)定內(nèi)容差異較大
縱觀我國與非洲國家簽署的稅收協(xié)定，因締結(jié)的時代背景及政治與經(jīng)貿(mào)環(huán)境不盡相同，致使協(xié)定內(nèi)容差異較大。
一是關(guān)于居民企業(yè)的判定。早期我國與毛里求斯、南非、尼日利亞、阿爾及利亞、摩洛哥簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定了總機構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，近期我國與埃塞俄比亞、贊比亞、津巴布韋、肯尼亞等簽訂的稅收協(xié)定則以成立地標(biāo)準(zhǔn)代替了總機構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。而我國與加蓬簽訂的稅收協(xié)定在增加成立地標(biāo)準(zhǔn)外，還保留了總機構(gòu)或主要機構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。
二是在常設(shè)機構(gòu)認(rèn)定上，也存在較大差別。在工程型常設(shè)機構(gòu)方面，我國與毛里求斯、南非、津巴布韋、肯尼亞簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定以該工地、工程或活動連續(xù)12個月以上為限，我國與阿爾及利亞、尼日利亞、埃塞俄比亞、加蓬簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定僅以該工地或工程連續(xù)超過6個月為限，而我國與贊比亞簽訂的稅收協(xié)定則規(guī)定僅以該工地、工程或活動連續(xù)超過9個月為限。在勞務(wù)型常設(shè)機構(gòu)方面，我國與毛里求斯、南非、阿爾及利亞簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定，締約國一方企業(yè)通過雇員或者雇用的其他人員，在締約國另一方為同一個項目或相關(guān)聯(lián)的項目提供的勞務(wù)，包括咨詢勞務(wù)，僅以在任何24個月中連續(xù)或累計超過12個月為限；我國與贊比亞、津巴布韋、肯尼亞、加蓬、摩洛哥簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定的時間門檻是任何12個月中連續(xù)或累計183天以上；我國與阿爾及利亞、尼日利亞、埃塞俄比亞簽訂的稅收協(xié)定則無針對此類人員的規(guī)定。
三是關(guān)于消除雙重征稅方法。雖然大部分稅收協(xié)定規(guī)定消除雙重征稅方法都包含直接抵免和間接抵免規(guī)定，但我國與南非、摩洛哥簽訂的稅收協(xié)定卻沒有關(guān)于股息的間接抵免規(guī)定。此外，對于間接抵免的持股比例，各協(xié)定規(guī)定的要求不同，即我國居民公司從這些國家取得股息要享受稅收抵免待遇時，我國與毛里求斯、阿爾及利亞、尼日利亞、津巴布韋、贊比亞簽訂的稅收協(xié)定要求我國居民公司的持股比例不少于10%，而我國與埃塞俄比亞、加蓬、肯尼亞簽訂的稅收協(xié)定則將這一持股比例提高至20%。
四是關(guān)于信息交換?，F(xiàn)有的信息交換機制存在程序繁瑣、時間跨度較長、缺乏具體操作辦法等問題。在近期我國與贊比亞、津巴布韋、加蓬、肯尼亞簽訂的稅收協(xié)定中，締約國不能僅因信息由銀行等機構(gòu)或個人持有，或因信息涉及所有權(quán)益而拒絕提供。然而，我國與毛里求斯、阿爾及利亞、尼日利亞、摩洛哥、南非、埃塞俄比亞簽訂的稅收協(xié)定則沒有此類規(guī)定。
五是在稅收饒讓方面。我國與毛里求斯、塞舌爾、突尼斯、摩洛哥、埃塞俄比亞簽訂的稅收協(xié)定包含雙邊稅收饒讓條款，而我國與阿爾及利亞、尼日利亞、津巴布韋、南非、贊比亞、加蓬、肯尼亞簽訂的稅收協(xié)定則沒有稅收饒讓內(nèi)容。相較而言，我國與歐洲、東南亞和北美洲國家簽訂的稅收協(xié)定大多包含單邊或雙邊稅收饒讓內(nèi)容。
除此之外，協(xié)定中關(guān)于國際運輸、股息以及獨立（含非獨立）個人勞務(wù)方面的內(nèi)容也都存在差異。如我國與阿爾及利亞、贊比亞、摩洛哥、津巴布韋簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定，船運企業(yè)的實際管理機構(gòu)設(shè)在船舶上的，應(yīng)以船舶母港所在締約國為實際管理機構(gòu)所在國，沒有母港的，以船舶經(jīng)營者為其居民的締約國為實際管理機構(gòu)所在國；而我國與毛里求斯、南非簽訂的稅收協(xié)定則沒有類似內(nèi)容。
（三）缺乏跨區(qū)域稅收合作機制
隨著全球經(jīng)濟一體化和區(qū)域一體化的深度發(fā)展，非洲國家也積極加入全球多邊性稅收合作機制，例如，博茨瓦納、布基納法索、佛得角、喀麥隆、剛果（金）、科特迪瓦、南非、突尼斯、贊比亞等23個非洲國家參與了稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）行動計劃。非洲國家還創(chuàng)立了非洲稅收征管論壇（African Tax Administration Forum，ATAF），促進非洲大陸的稅收管理。此外，非洲一直有通過區(qū)域性一體化組織（RECs）進行稅收合作的傳統(tǒng)。例如，南部非洲關(guān)稅同盟（Southern African Customs Union，SACU）、中部非洲經(jīng)濟與貨幣共同體（Communauté Economique et Monétaire de l’ Afrique Centrale，CEMAC）等也推動了非洲地區(qū)的稅收管理與協(xié)調(diào)工作。
目前，在中非合作論壇框架下，我國與非洲國家之間并沒有構(gòu)建跨區(qū)域稅收合作機制。面對中非經(jīng)貿(mào)交流與合作不斷發(fā)展的新形勢，中非雙方有必要構(gòu)建新的跨區(qū)域稅收合作機制，或者利用“一帶一路”稅收征管合作機制（BRITACOM）框架，進一步推動涵蓋非洲成員更多、范圍更廣且符合共同利益的跨區(qū)域稅收管理和協(xié)調(diào)合作機制。
（四）未建立常設(shè)性中非雙方稅收合作交流配套機制
除稅收協(xié)定外，由官方、半官方或民間社會發(fā)起設(shè)立的稅收交流論壇或組織對于促進中非稅收合作也有著重要意義。當(dāng)前，中非雙方在中非合作論壇框架下已建立了農(nóng)業(yè)、科技、法律、金融、文化、智庫、青年、民間、婦女等分論壇，有些還實現(xiàn)了較為成熟的制度化或機制化運作，如中非智庫論壇、中非企業(yè)家大會、中非金融合作論壇、中非科技合作論壇、中非農(nóng)業(yè)合作論壇及中非法律論壇等。這些常設(shè)性分論壇和配套活動充分體現(xiàn)中非合作的全面性和多元化趨勢，進一步拓寬了中非合作的領(lǐng)域，豐富了中非合作的內(nèi)涵，激發(fā)了中非合作的活力。
在稅務(wù)領(lǐng)域，《達(dá)喀爾行動計劃（2022-2024）》等重要文件明確指出要繼續(xù)開展稅收領(lǐng)域務(wù)實合作，支持中非學(xué)術(shù)界建立長期穩(wěn)定的合作，鼓勵論壇和相關(guān)機構(gòu)開展聯(lián)合研究。2022年11月，“中非境外稅收論壇暨稅收服務(wù)’一帶一路‘——走進非洲”主題活動在我國浙江省金華市舉行。近期中非雙方還利用中國－非洲經(jīng)貿(mào)博覽會契機舉行相關(guān)稅收議題的研討會。然而，參與這類論壇或研討會的成員和專家相對有限，廣泛性不足，制度性或機制化程度較低，缺乏常設(shè)性的配套機制。

三、完善中非稅收合作機制的建議

完善中非稅收合作機制是提高稅收治理能力和促進中非經(jīng)貿(mào)持續(xù)發(fā)展的迫切需要，將有助于推動雙方在稅收領(lǐng)域增強理解互信，凝聚更多共識，協(xié)同提升稅收征管能力和水平，降低企業(yè)涉稅風(fēng)險，創(chuàng)造公平的營商環(huán)境。
（一）加快與非洲國家簽訂稅收協(xié)定及其他合作協(xié)議
如前所述，目前中國與非洲國家簽訂的稅收協(xié)定只有21個?？紤]到有52個非洲國家參與共建“一帶一路”，并且我國企業(yè)在剛果（金）、馬里、吉布提、乍得、馬達(dá)加斯加、坦桑尼亞、莫桑比克等諸多非洲國家擁有大量投資的實際狀況，我國有必要盡快與未簽訂稅收協(xié)定的非洲國家啟動協(xié)定談簽談判；對于已經(jīng)簽訂但尚未生效的稅收協(xié)定（如我國與烏干達(dá)、肯尼亞和加蓬之間的稅收協(xié)定），則應(yīng)盡快使之生效；而對于有些簽訂時間較早的稅收協(xié)議，亦需適時重新修訂。
同時，中非應(yīng)積極探討并簽訂民用航空運輸協(xié)定，以加強國際航空與海上運輸領(lǐng)域的稅收合作。目前，中非簽訂的此類運輸協(xié)定數(shù)量較少，因而很多中非國際運輸企業(yè)難以享受到此類協(xié)定中規(guī)定的各項稅收優(yōu)惠待遇。如果我國能夠根據(jù)《中華人民共和國政府民用航空運輸協(xié)定范本》與更多非洲國家簽訂此類協(xié)定，將進一步促進中非運輸業(yè)的繁榮發(fā)展。
（二）協(xié)調(diào)完善中非稅收協(xié)定相關(guān)內(nèi)容
就各個階段簽訂的中非稅收協(xié)定內(nèi)容之間存在較大差異性問題，中非雙方需進行有效協(xié)調(diào)。在稅收協(xié)定談簽或修訂時，中非雙方可以對相關(guān)內(nèi)容進行協(xié)調(diào)完善。
一是優(yōu)化居民納稅人的判定標(biāo)準(zhǔn)。各國判定法人稅收居民身份的標(biāo)準(zhǔn)包括注冊地標(biāo)準(zhǔn)、實際管理與控制地標(biāo)準(zhǔn)、總機構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)等，其中最常用的就是注冊地標(biāo)準(zhǔn)、實際管理與控制地標(biāo)準(zhǔn)，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》也采用了這兩種標(biāo)準(zhǔn)。目前，跨國公司在境外較多設(shè)立子公司而非分支機構(gòu)，并且對境外主體進行統(tǒng)一管理。因此，中非稅收協(xié)定在居民納稅人方面可優(yōu)化判定標(biāo)準(zhǔn)，建議采用注冊地標(biāo)準(zhǔn)以及實際管理與控制地標(biāo)準(zhǔn)，兼顧原有總機構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。
二是設(shè)定間接抵免的持股比例和常設(shè)機構(gòu)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。對于間接抵免的持股比例問題，中非稅收協(xié)定可參照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第八十條的規(guī)定，設(shè)定為20%，即我國居民公司從這些國家取得股息，且直接或間接擁有這些國家居民公司的股份不少于20%，我國居民公司在國內(nèi)匯算清繳時可以抵免已在這些國家繳納的稅款。
另外，在常設(shè)機構(gòu)認(rèn)定方面，可按UN范本進行調(diào)整，將工程型常設(shè)機構(gòu)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定為連續(xù)6個月以上，將勞務(wù)型常設(shè)機構(gòu)的時間門檻調(diào)整為在任何12個月中連續(xù)或累計超過183天。對于代理型常設(shè)機構(gòu)，如果該代理人的活動全部或幾乎全部代表某個企業(yè)，則排除對其獨立代理人的認(rèn)定。
三是增加稅收饒讓條款。為保證我國在非洲投資企業(yè)真正享受到東道國給予的稅收優(yōu)惠政策，有必要在談簽稅收協(xié)定時增加稅收饒讓條款，明確規(guī)定對一締約方企業(yè)因另一締約方（東道國）稅收優(yōu)惠政策而減免的應(yīng)納稅款，視同該締約方企業(yè)已在另一締約方繳納了該稅款。同時，還應(yīng)規(guī)定該締約方企業(yè)可享受此類稅收優(yōu)惠待遇的條件、程序及需提供的證明文件等。
四是完善信息交換與共享程序。為加強中非稅收征管合作，有必要進一步完善中非稅收信息交換與共享程序，包括在稅收協(xié)定中明確信息交換的種類與范圍及使用限制，實行多元化的稅收信息共享方式，對涉密信息建立合理的保留與例外制度等。同時，中非雙方還應(yīng)加強跨境稅收申報情況的監(jiān)測合作，完善中非稅收信息交換網(wǎng)絡(luò)。
（三）建立跨區(qū)域稅收合作機制
一是充分利用“一帶一路”稅收征管合作機制。中非雙方目前可利用“一帶一路”稅收征管合作機制（BRITACOM），吸納更多的非洲國家參加，使其成為成員或觀察員。同時，可采取措施擴大該機制在非洲地區(qū)的影響力，包括定期或不定期在非洲地區(qū)舉辦中非稅收信息化論壇，開展經(jīng)驗互鑒活動，推動雙方信息共享；在該機制的官方網(wǎng)站、《“一帶一路”稅收（英文）》刊物中設(shè)立非洲稅收專欄等。
二是嘗試簽訂中非跨區(qū)域稅收合作公約。鑒于目前大部分非洲國家尚未簽署《多邊稅收征管互助公約》，可考慮簽訂中非跨區(qū)域多邊稅收征管互助公約，內(nèi)容側(cè)重于利息、股息、特許權(quán)使用費等跨境所得的稅收信息交換，以及追索協(xié)助、保全措施、文書送達(dá)等稅務(wù)司法協(xié)助。待未來時機較為成熟時，中非雙方可以研究簽訂跨區(qū)域稅收合作公約的可行性，包括我國先與一些非洲區(qū)域性組織簽訂稅收合作公約，然后與全體中非合作論壇非洲成員簽訂此類公約。
三是與非洲稅收征管論壇建立聯(lián)系機制。非洲稅收征管論壇（ATAF）在非洲享有較高的聲譽。建議我國與非洲稅收征管論壇建立聯(lián)系機制，并簽署合作諒解備忘錄。這將有利于加強國際稅收合作，實現(xiàn)稅收信息交換，推動中非稅收問題的溝通與解決。
（四）設(shè)立常設(shè)性稅收合作交流配套機制
為加強中非雙方在稅收方面的交流與合作，共同提升稅收治理能力，有必要設(shè)立制度化的常設(shè)性稅收合作交流配套機制。建議在中非合作論壇框架下設(shè)立中非稅收合作分論壇，使其成為中非稅收征管合作的重要交流平臺，并賦予其明確的職責(zé)。該分論壇可由我國與非洲國家定期或不定期輪流舉辦，廣泛吸納來自非洲的成員和專家學(xué)者，集思廣益，交流經(jīng)驗和教訓(xùn)。分論壇的議題可考慮提高稅收征管能力、稅收征管信息化轉(zhuǎn)型等。
（五）加強稅收能力建設(shè)
稅收能力建設(shè)是中非稅收合作的重要內(nèi)容，建議采取以下措施促進非洲國家稅收征管能力和納稅服務(wù)水平的提升。一是鼓勵更多的非洲國家加入“一帶一路”稅收征管能力促進聯(lián)盟，利用聯(lián)盟提供的一系列與稅務(wù)有關(guān)的培訓(xùn)、研究和技術(shù)援助項目；二是創(chuàng)造便利條件讓更多非洲國家的稅務(wù)官員到“一帶一路”稅務(wù)學(xué)院參加培訓(xùn)學(xué)習(xí)，進行學(xué)術(shù)研究和交流，向非洲國家分享我國在納稅服務(wù)、稅收征管等方面的經(jīng)驗做法，供其借鑒參考；三是可考慮設(shè)立中非稅務(wù)學(xué)院，或在非洲地區(qū)增設(shè)“一帶一路”稅務(wù)學(xué)院作為稅務(wù)培訓(xùn)與研究中心。
END
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《國際稅收》2023年第11期）
  （為繁榮國際稅收學(xué)術(shù)研究，擴大刊物宣傳覆蓋面，本刊誠摯邀請各位編委及作者轉(zhuǎn)發(fā)“國際稅收”微信公眾號推送文章）

歡迎按以下格式引用：
張澤忠，許悅.共建“一帶一路”背景下中非稅收合作機制探析[J].國際稅收，2023（11）：54-61.
●陶紫凝：聯(lián)合國稅收協(xié)定范本12B條的適用性研究
●魯文·S.阿維-約納 穆罕納德·塞利姆：GloBE背景下的美國最低稅
●王智烜 藺涵婧 戴思佳：美國現(xiàn)代供給側(cè)經(jīng)濟學(xué)下的稅收發(fā)展動向
●胡云松：全球最低稅與國際稅收競爭：有效稅率和政策選擇
●吳小強：全球最低稅實施過渡：“走出去”企業(yè)面臨的關(guān)鍵挑戰(zhàn)與應(yīng)對
●杜莉：全球反稅基侵蝕規(guī)則中選擇條款的解讀與分析
●克里斯·桑格 大衛(wèi)·斯內(nèi)爾：借稅收之力，促經(jīng)濟復(fù)蘇
●陳甬軍：共建“一帶一路”合作共贏機制分析與創(chuàng)新發(fā)展
●梁若蓮：依托“一帶一路”稅收征管合作機制 提升我國稅收話語權(quán)
●馬蔡琛 龍伊云：“一帶一路”稅收治理：回顧與展望
●崔曉靜 孫奕：借鑒區(qū)域稅收協(xié)調(diào)經(jīng)驗 進一步完善“一帶一路”稅收征管合作機制
●“一帶一路”稅收征管合作機制秘書處：弘揚偉大絲路精神 共促合作機制建設(shè)
●鄧力平 陳麗：推進高水平對外開放中的稅收新發(fā)展——基于共建“一帶一路”十周年經(jīng)驗的思考
●張倫倫：稅收協(xié)定范本中常設(shè)機構(gòu)條款的最新修訂及中國優(yōu)化策略
●張平 燕洪 諸葛安東 任強：財富稅國際實踐與利弊剖析
●國家稅務(wù)總局蘇州工業(yè)園區(qū)稅務(wù)局調(diào)研組：稅收服務(wù)生物醫(yī)藥創(chuàng)新企業(yè)發(fā)展分析——基于蘇州工業(yè)園區(qū)生物醫(yī)藥創(chuàng)新企業(yè)的調(diào)查研究
●陳海宇 杜麗 張曉穎：減稅降費、融資紓困與企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展
●邢麗 樊軼俠 李默潔：歐美碳邊境調(diào)節(jié)機制的最新動態(tài)、未來挑戰(zhàn)及中國應(yīng)對
●吳鵬杰 何茂春：國際貿(mào)易關(guān)稅治理新趨勢與中國選擇
●胡鞍鋼 張新 張鵬龍 鄢一龍：中國式現(xiàn)代化全面開放格局的發(fā)展歷程、面臨挑戰(zhàn)及戰(zhàn)略構(gòu)想
●國家稅務(wù)總局成都市稅務(wù)局調(diào)研組：小微企業(yè)減稅降費獲得感影響因子研究——來自C市調(diào)查數(shù)據(jù)的驗證
●于健：OECD成員國遺產(chǎn)稅和繼承稅制度的比較研究及啟示
●施正文 汪永福：共同富裕目標(biāo)下資本稅收制度改革研究
●谷成 張春雷 韓欣儒：規(guī)范收入分配秩序和規(guī)范財富積累機制的稅收思考
●王雍君：共同富裕視角下稅收合理化：分析框架、 實踐路徑與優(yōu)先事項
●王文清 王暉：自由貿(mào)易港稅收制度建設(shè)的國際經(jīng)驗借鑒
●古成林 崔紅宇：個人所得稅反避稅管理體系構(gòu)建設(shè)想
●陳鏡先 王可：我國香港地區(qū)離岸被動收入免稅制度改革評析
●龍新文：我國跨國企業(yè)“五步法”應(yīng)對支柱二國際稅改研究
●鄭家興 張哲妍：RCEP生效后我國“走出去”企業(yè)面臨的稅收風(fēng)險及應(yīng)對研究
●楊小強 郭馨：違約金課征增值稅問題的國際比較
●黃智文：新形勢下平臺企業(yè)數(shù)據(jù)信息服務(wù)涉及稅費問題的調(diào)查分析
●康拉德·特雷 池澄 張一斐：支柱二全球反稅基侵蝕規(guī)則的演進：兩波浪潮
●李香菊 付昭煜：數(shù)字經(jīng)濟國際稅改與我國應(yīng)對思路


點擊“閱讀原文”快速訂刊~