【特別關(guān)注】韓國(guó)發(fā)布《國(guó)際稅收協(xié)調(diào)法》的實(shí)施令草案并確認(rèn)全球最低稅將于2024年實(shí)施

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來源：韓國(guó)財(cái)政部官網(wǎng)等
編譯：思邁特財(cái)稅國(guó)際稅收服務(wù)團(tuán)隊(duì)
概要
為了實(shí)施全球最低稅，減少國(guó)家之間的稅收競(jìng)爭(zhēng)，防止大型跨國(guó)企業(yè)（MNE）逃稅，11月9日，韓國(guó)財(cái)政部發(fā)布一份立法草案，就第2023-214號(hào)提案（該提案）——修訂《國(guó)際稅收協(xié)調(diào)法》的實(shí)施令草案征詢公眾意見。該實(shí)施令將于2024年1月1日生效。修訂后的實(shí)施令為全球最低稅的實(shí)施規(guī)定了更為具體的指南，韓國(guó)政府計(jì)劃在內(nèi)閣批準(zhǔn)后于下個(gè)月頒布修訂后的實(shí)施令。
修訂后的實(shí)施令將進(jìn)一步實(shí)施OECD 第一套《征管指南》（2023年2月）和第二套《征管指南》（2023年7月）的大部分內(nèi)容。實(shí)施令還規(guī)定了大部分詳細(xì)的適用規(guī)則，因?yàn)轫n國(guó)GloBE法將大部分詳細(xì)規(guī)則授權(quán)給了實(shí)施令。雖然修訂后的實(shí)施令充實(shí)了OECD立法模板的其余方面，這些方面在其最初的GloBE法中沒有涵蓋，但仍有一些問題懸而未決。例如，QDMTT安全港的實(shí)施由總統(tǒng)令決定。同樣，修訂后的實(shí)施令第129(7)條規(guī)定，消極所得的定義（針對(duì)CFC下推限制）將由未來的指南規(guī)定。
任何對(duì)該提案有意見的機(jī)構(gòu)、組織或個(gè)人，可在 2023 年12月7日前通過國(guó)家參與立法中心 （http://opinion.lawmaking.go.kr）在線提交意見，或向戰(zhàn)略與財(cái)政部（編號(hào)：新國(guó)際稅法司，電話：(044) 215-4664，電子郵件：jiwonk62@korea.kr）提交書面意見，并說明：（1）贊成或反對(duì)的意見（如反對(duì)，請(qǐng)說明理由）；（2）全稱（如果是機(jī)構(gòu)或組織，則請(qǐng)?zhí)峁C(jī)構(gòu)或組織及其代表的名稱）、地址和電話號(hào)碼；（3）任何其他說明等。
提案的主要內(nèi)容
一、全球最低稅適用范圍的詳細(xì)規(guī)定（提案第100—104條）
1、明確了適用全球最低稅時(shí)對(duì)集團(tuán)、控股權(quán)益和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的具體要求。
2、在確定集團(tuán)之間合并或分立或成立新集團(tuán)時(shí)是否達(dá)到合并收入門檻時(shí)，定義了合并、分立和新成立的概念，并規(guī)定了在每種情況下合并收入門檻的計(jì)算。
3、出于政策目的，明確了通常免于適用全球最低稅的政府機(jī)構(gòu)、國(guó)際組織和非營(yíng)利組織等排除實(shí)體的要求。
4、明確了穿透實(shí)體適用全球最低稅的要求，以及確定常設(shè)機(jī)構(gòu)（PE）和雙重住所實(shí)體所在地的標(biāo)準(zhǔn)。
二、全球最低稅所得或虧損計(jì)算方法的詳細(xì)規(guī)定（提案第105—128條）
1、為了計(jì)算全球最低稅所得或虧損，規(guī)定了對(duì)會(huì)計(jì)凈利潤(rùn)或虧損進(jìn)行調(diào)整和計(jì)算的具體要求。
2、明確了國(guó)際海運(yùn)所得和虧損以及合格國(guó)際海運(yùn)附屬所得和虧損不計(jì)入全球最低稅所得或虧損的范圍。
3、PE的會(huì)計(jì)凈利潤(rùn)或虧損應(yīng)在單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的凈利潤(rùn)或虧損中，根據(jù)稅收協(xié)定或居住地國(guó)的法律等反映歸屬于該P(yáng)E的收入、費(fèi)用金額等進(jìn)行計(jì)算。
4、作為穿透實(shí)體成員實(shí)體的會(huì)計(jì)凈利潤(rùn)或虧損應(yīng)首先分配給實(shí)際開展業(yè)務(wù)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，剩余的凈利得或虧損應(yīng)分配給股東成員實(shí)體等。
5、規(guī)定了成員實(shí)體難以采用最終母公司(UPE)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)可以采用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其使用要求。
三、經(jīng)調(diào)整有效稅額計(jì)算的詳細(xì)規(guī)定（提案第129—138條）
1、明確了有關(guān)成員實(shí)體有效稅額的范圍和排除項(xiàng)目的具體規(guī)定。
2、有效稅額應(yīng)分配給在計(jì)算全球最低稅所得或虧損時(shí)包含相應(yīng)所得的成員實(shí)體。
3、為了計(jì)算經(jīng)調(diào)整有效稅額，明確了各種調(diào)整和計(jì)算方法的具體規(guī)定，包括反映在當(dāng)期公司稅收費(fèi)用中的遞延所得稅調(diào)整總額。
4、定義了即使在計(jì)入遞延所得稅負(fù)債后5年內(nèi)仍未繳納相關(guān)所得稅款，也不會(huì)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅負(fù)債的范圍。
5、明確了可適用全球最低稅所得或虧損特殊處理的具體規(guī)定，而不是根據(jù)報(bào)告成員實(shí)體的選擇反映遞延所得稅調(diào)整總額。
6、由于申報(bào)后調(diào)整而導(dǎo)致有效稅額的非實(shí)質(zhì)性減少被定義為減少額低于100萬歐元。
四、與有效稅率和補(bǔ)足稅金額計(jì)算有關(guān)的詳細(xì)規(guī)定（提案第139—147條）
1、明確了單獨(dú)計(jì)算有效稅率的無國(guó)別成員實(shí)體的范圍。
2、在計(jì)算超額利潤(rùn)時(shí)，明確了從全球最低稅所得中排除基于實(shí)質(zhì)的所得排除（SBIE）的計(jì)算方法和成員實(shí)體之間分配的具體規(guī)定。
3、規(guī)定了與補(bǔ)足稅金額計(jì)算相關(guān)的具體細(xì)節(jié)，如計(jì)算成員實(shí)體補(bǔ)足稅時(shí)，當(dāng)期附加補(bǔ)足稅的計(jì)算方法、合格國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅制度的要求以及計(jì)算所得納入比率的方法。
五、全球最低稅特殊規(guī)則的詳細(xì)規(guī)定（提案第148—162條）
1、微利排除的轄區(qū)平均GloBE收入以及GloBE所得或虧損是當(dāng)前和此前兩個(gè)財(cái)年的平均值。
2、明確了被少數(shù)控股子集團(tuán)的定義，該子集團(tuán)被視為獨(dú)立于附屬M(fèi)NE集團(tuán)的集團(tuán)，應(yīng)分別計(jì)算其有效稅率和補(bǔ)足稅。
3、明確了轉(zhuǎn)讓目標(biāo)企業(yè)加入或退出MNE集團(tuán)時(shí)全球最低稅所得或虧損以及經(jīng)調(diào)整有效稅額的計(jì)算方法。
4、詳細(xì)規(guī)定了全球最低稅重組的要求，并規(guī)定了處置實(shí)體在確認(rèn)重組產(chǎn)生的部分利得或損失時(shí)計(jì)算全球最低稅所得或虧損的方法。
5、明確持股50%或以上的合資企業(yè)集團(tuán)（合資企業(yè)和合資企業(yè)子公司）的范圍，其有效稅率應(yīng)作為獨(dú)立于附屬M(fèi)NE集團(tuán)的集團(tuán)計(jì)算。
6、明確了設(shè)立多母公司MNE集團(tuán)的具體規(guī)定，即綁定架構(gòu)協(xié)議和雙重上市協(xié)議。
7、如果UPE是透明實(shí)體，考慮到透明實(shí)體所得的最終納稅義務(wù)由股東承擔(dān)，則應(yīng)歸屬于股東的所得金額從UPE的全球最低稅所得中減除，并根據(jù)減少的所得進(jìn)行調(diào)整，明確了具體要求。
8、對(duì)于受股息扣除制度約束的UPE，股息金額從全球最低稅所得中扣除。明確了股息扣除制度的定義以及可扣除股息金額的具體規(guī)定。
9、在適用合格分配稅制度時(shí)，等于達(dá)到最低稅率所需金額的視同分配稅金額將增加到有效稅額中，如果在4年內(nèi)未分配，則再次減少。并規(guī)定了合格分配稅制度的定義、視同分配稅額的具體要求以及因成員實(shí)體退出而導(dǎo)致的視同分配稅轉(zhuǎn)回賬戶的計(jì)算方法。
10、如果成員實(shí)體是投資實(shí)體（投資成員實(shí)體），可以通過以下方法之一進(jìn)行處理：?jiǎn)为?dú)計(jì)算、稅收透明處理和稅收分配方法。明確了投資成員實(shí)體范圍和每種情況下計(jì)算方法的具體規(guī)定。
11、明確了在過渡財(cái)年不征收補(bǔ)足稅的具體規(guī)定。過渡財(cái)年為從2026年12月31日之前開始，到2028年6月30日之前結(jié)束的每個(gè)財(cái)年。
12、具體規(guī)定了首次適用當(dāng)年適用的遞延所得稅調(diào)整總額的計(jì)算方法。
13、明確了處于國(guó)際活動(dòng)初始階段的MNE集團(tuán)在5年內(nèi)免于適用低稅支付規(guī)則（UTPR）的具體規(guī)定。
六、全球最低稅申報(bào)和繳納的詳細(xì)規(guī)定（提案第163—167條）
規(guī)定了申報(bào)《全球最低稅信息報(bào)告表（GIR）》所需的詳細(xì)信息和繳納方式，由于逃避繳納補(bǔ)足稅而處以罰款的原因和通知方式，以及處以罰款的標(biāo)準(zhǔn)。
OECD立法模板中的選擇
韓國(guó)最初的GloBE法中沒有規(guī)定GloBE規(guī)則的一些選擇。修訂后的實(shí)施令彌補(bǔ)了該不足，OECD立法模板中所包括的所有選擇現(xiàn)在都有規(guī)定（在某些情況下擴(kuò)大了GloBE法中的選擇）包括：排除實(shí)體選擇（修訂后的實(shí)施令第103條）；股權(quán)激勵(lì)選擇（修訂后的實(shí)施令第114條）；使用變現(xiàn)法選擇（修訂后的實(shí)施令第117條）；分?jǐn)傎Y本利得選擇（修訂后的實(shí)施令第118條）；合并選擇（修訂后的實(shí)施令第120條）；無需支付應(yīng)計(jì)項(xiàng)選擇（修訂后的實(shí)施令第133（2）條）；GloBE虧損選擇（修訂后的實(shí)施令第135條）；以前年度調(diào)整選擇（7月28日發(fā)布的法律草案第68(1)/(2)條）；微利選擇（修訂后的實(shí)施令第148條）；基于實(shí)質(zhì)的所得排除選擇（修訂后的實(shí)施令第140(11)條）；應(yīng)納稅分配方法選擇（修訂后的實(shí)施令第156條）；視同資產(chǎn)處置選擇（法律草案第76(4)條）；稅收透明選擇（修訂后的實(shí)施令第158條）；分配稅制度選擇（修訂后的實(shí)施令第156條）。
OECD征管指南中的選擇
OECD征管指南中的所有選擇都納入到了提案中，具體內(nèi)容包括股權(quán)投資納入選擇、超額負(fù)稅費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)選擇、債務(wù)免除選擇、外匯對(duì)沖選擇和投資組合持股選擇。
提案中納入的OECD征管指南
1、OECD第一套《征管指南》
該提案納入了OECD第一套《征管指南》的各個(gè)方面，包括：主權(quán)財(cái)富基金和最終母公司的定義（第1.4條）；外匯對(duì)沖選擇（第2.2條）；債務(wù)免除選擇（第2.4條）；應(yīng)計(jì)養(yǎng)老金費(fèi)用（第2.5條）；視同分配的有效稅額（第2.6條）；超額負(fù)稅費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)指南（第2.7條）；股權(quán)利得或損失納入選擇（第2.9條）；將應(yīng)稅分配方法選擇擴(kuò)展到保險(xiǎn)投資實(shí)體（第3.1條）；將保險(xiǎn)投資實(shí)體排除在中間母公司和部分持股母公司定義之外（第3.2條）；受限一級(jí)資本（第3.3條）；投資組合持股選擇（第3.5條）；稅收透明選擇對(duì)互助保險(xiǎn)公司的適用（第3.5條）；第9.1.1條（第4.1條）下與稅收抵免有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)；第9.1.3條適用于類似于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的交易（第4.2條）；第9.1.3條下的資產(chǎn)賬面價(jià)值和遞延所得稅（第4.3條）。
2、OECD第二套《征管指南》
該提案納入了OECD第二套《征管指南》的貨幣折算規(guī)則、稅收抵免指南（MTTC）、基于實(shí)質(zhì)的所得排除（SBIE）規(guī)則（外國(guó)規(guī)則、租賃和減值損失）以及QDMTT安全港。
替代虧損結(jié)轉(zhuǎn)和混合受控外國(guó)公司（CFC）制度在法律草案/修訂后的實(shí)施令中都有規(guī)定，但細(xì)節(jié)將在未來的總統(tǒng)令中規(guī)定。
思邁特提醒
2022年12月31日，韓國(guó)根據(jù)OECD斡旋的雙支柱全球稅收改革計(jì)劃的支柱二制定并頒布了全球反稅基侵蝕(GloBE)規(guī)則，成為全球首個(gè)完成支柱二GloBE國(guó)內(nèi)立法的轄區(qū)。7月28日，韓國(guó)財(cái)政部還發(fā)布了一份法律草案（《國(guó)際稅收協(xié)調(diào)法》的部分修訂提案），對(duì)其支柱二GloBE法進(jìn)行了修訂，以納入OECD在第二套《征管指南》中發(fā)布的相關(guān)修訂并計(jì)劃將UTPR的實(shí)施推遲到2025年1月1日生效。
全球最低稅是OECD/G20包容性框架達(dá)成共識(shí)的制度，目的是防止國(guó)家之間的稅收競(jìng)爭(zhēng)，創(chuàng)造公平競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。新規(guī)則將適用于過去4個(gè)財(cái)年中至少有2個(gè)財(cái)年合并收入超過7.5億歐元（8.02億美元）的MNE集團(tuán)。預(yù)計(jì)韓國(guó)將有大約200家公司，包括三星電子SK海力士，受該改革后的法律規(guī)范。韓國(guó)財(cái)政部11月9日發(fā)布的實(shí)施令草案還概述了排除在全球最低稅制度適用范圍之外企業(yè)的條件，如政府機(jī)構(gòu)、國(guó)際組織、非營(yíng)利組織、養(yǎng)老基金和投資基金；在將門檻金額折算成韓元時(shí)，規(guī)定使用前一年12月歐洲央行公布的平均匯率。政府還制定了更多具體細(xì)節(jié)，以幫助那些可能擔(dān)心新法律影響的公司。韓國(guó)財(cái)政部一位官員表示：公司將能夠分析引入全球最低稅制度的具體影響，并能夠計(jì)算額外的稅收負(fù)擔(dān)。政府對(duì)新法律的詳細(xì)解釋是由于當(dāng)?shù)仄髽I(yè)集團(tuán)表達(dá)了擔(dān)憂。

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1、《2022年度國(guó)際稅收政策匯編》；
2、《2022年度國(guó)際稅收案例匯編》；
3、《2022年度全球轉(zhuǎn)讓定價(jià)動(dòng)態(tài)匯編》；
4、《2022年度全球稅收協(xié)定動(dòng)態(tài)匯編》；
5、《2022年度全球雙支柱動(dòng)態(tài)匯編》；
6、《非居民企業(yè)所得稅政策匯編》；
7、《特別納稅調(diào)整新舊政策匯編》；
8、《中國(guó)CRS及情報(bào)交換相關(guān)稅收政策匯編》；
9、《走出去企業(yè)稅收政策法規(guī)匯編》。
END