遺產(chǎn)稅制度的國際比較與我國的選擇

作 者 信 息
余雅嫻（中國財(cái)政科學(xué)研究院）
黃江（國家稅務(wù)總局仁懷市稅務(wù)局）
石堅(jiān)（國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所）

文 章 內(nèi) 容
一、遺產(chǎn)稅的征收情況

遺產(chǎn)稅最早起源于4000多年前的古埃及，開征目的是為了籌集軍費(fèi)、解決財(cái)政赤字等問題。近代的遺產(chǎn)稅起源于1598年的荷蘭，目的主要是為了籌集戰(zhàn)爭經(jīng)費(fèi)。一般而言，此種情況下開征的財(cái)產(chǎn)稅多為臨時(shí)稅，多在戰(zhàn)事結(jié)束后立即被廢除，但遺產(chǎn)稅作為一個(gè)固定的稅種延續(xù)下來，其功能定位也由籌集軍費(fèi)轉(zhuǎn)向籌集財(cái)政收入和調(diào)節(jié)財(cái)富差距。但由于遺產(chǎn)稅具有征稅成本高、征稅范圍窄等特點(diǎn)，各國在遺產(chǎn)稅征收上一直存在存廢之爭。早在1916年，美國就開征了遺產(chǎn)稅，經(jīng)過一百多年的發(fā)展，美國的遺產(chǎn)稅在存廢之爭中保留了下來。
（一）遺產(chǎn)稅基本概況
目前，世界范圍內(nèi)已有100多個(gè)國家（地區(qū)）征收遺產(chǎn)稅。多數(shù)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家都開征了遺產(chǎn)稅，但其中也有不少國家又先后停征了遺產(chǎn)稅，如加拿大、澳大利亞等。多數(shù)發(fā)展中國家和經(jīng)濟(jì)發(fā)展落后的國家目前尚未開征遺產(chǎn)稅，其中也有一些國家在開征后又取消，如印度、埃及等。
我國于1940年至1949年期間曾征收過遺產(chǎn)稅。1937年7月抗日戰(zhàn)爭全面爆發(fā)后，國民政府收不抵支，為了增加財(cái)政收入，國民政府于1938年10月頒布《遺產(chǎn)稅暫行條例》，并于1940年7月1日正式實(shí)施該條例，征收遺產(chǎn)稅。新中國成立后，為調(diào)整公私關(guān)系并促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的恢復(fù)和發(fā)展，1950年6月召開的第二屆全國稅務(wù)會(huì)議決定暫不征收遺產(chǎn)稅。改革開放后，是否征收遺產(chǎn)稅的爭議仍然存在，國家稅務(wù)總局于1996年提出征收遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅的設(shè)想。《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第九個(gè)五年計(jì)劃綱要》提出逐步開征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅，《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十個(gè)五年計(jì)劃綱要》也提出要適時(shí)開征遺產(chǎn)稅。2014年2月，國務(wù)院印發(fā)《關(guān)于深化收入分配制度改革的若干意見》，提出“研究在適當(dāng)時(shí)期開征遺產(chǎn)稅問題”。但迄今為止，遺產(chǎn)稅在我國尚未施行。
（二）遺產(chǎn)稅征收典例：美國遺產(chǎn)稅的變遷
1.美國遺產(chǎn)稅的歷史沿革
第一次世界大戰(zhàn)使美國政府收不抵支，為了籌集戰(zhàn)爭經(jīng)費(fèi),美國于1916年開征遺產(chǎn)稅。在最初的稅制設(shè)置中，遺產(chǎn)稅免征額為5萬美元，并設(shè)有1%～10%的超額累進(jìn)稅率。1924年美國開征贈(zèng)與稅，并統(tǒng)一了贈(zèng)與稅與遺產(chǎn)稅的稅率表，目的在于填補(bǔ)遺產(chǎn)稅的征管漏洞。1926年美國取消贈(zèng)與稅，但在1932年又恢復(fù)征收，并將該稅種的最高邊際稅率調(diào)整為45%。自此，贈(zèng)與稅作為遺產(chǎn)稅輔助稅種的制度得以確立。
20世紀(jì)30年代，經(jīng)濟(jì)大蕭條導(dǎo)致美國財(cái)政缺口擴(kuò)大，大，遺產(chǎn)稅的稅率不斷提高。1934年遺產(chǎn)稅最高邊際稅率為60%，1935年提升至70%，1941年再次提升至77%。1976年美國合并了遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅，同時(shí)提高了免征額，將累進(jìn)稅率調(diào)整為18%～70%。
近年來，美國遺產(chǎn)稅免征額呈現(xiàn)上升趨勢，最高邊際稅率則呈現(xiàn)下降趨勢，詳見表1。

  2.美國遺產(chǎn)稅的存廢之爭
2001年起美國國內(nèi)再度掀起遺產(chǎn)稅存廢之爭。2001年《經(jīng)濟(jì)增長和稅收減免協(xié)調(diào)法案》（The Economic Growth and Tax Reconciliation Relief Act）提出一個(gè)取消遺產(chǎn)稅的方案：一是將遺產(chǎn)稅的最高邊際稅率從55%逐年下調(diào)至45%，免征額從2001年的67.5萬美元逐年上調(diào)至350萬美元；二是如果國會(huì)2009年12月31日之前沒有通過關(guān)于遺產(chǎn)稅的新法案，2010年一年將暫緩征收遺產(chǎn)稅。同年，120名頂級富豪聯(lián)名在《紐約時(shí)報(bào)》社論版以廣告方式刊登請?jiān)笗?，要求國?huì)繼續(xù)保留遺產(chǎn)稅。此次爭議的結(jié)果是，該項(xiàng)關(guān)于遺產(chǎn)稅調(diào)整的法案沒有通過。2010年美國遺產(chǎn)稅停征一年。2011年美國重新恢復(fù)征收遺產(chǎn)稅，將免征額提高至500萬美元，最高邊際稅率下調(diào)至35%。遺產(chǎn)稅的恢復(fù)很大程度上是出于奧巴馬執(zhí)政時(shí)期對美國經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇的考慮。
2017年時(shí)任美國總統(tǒng)的特朗普在《減稅與就業(yè)法案》中明確表示要廢除遺產(chǎn)稅。美國眾議院的提案提出將遺產(chǎn)稅的免征額提升一倍，并計(jì)劃于2025年廢除遺產(chǎn)稅和隔代贈(zèng)與稅。但參議院通過的提案僅保留了免征額提升一倍的內(nèi)容，并于2018年1月1日起實(shí)施。2018年至2021年期間，美國遺產(chǎn)稅的免征額小幅增長，最高邊際稅率沒有變動(dòng)，美國遺產(chǎn)稅在存廢之爭中得以存留。
二、遺產(chǎn)稅制度的國際比較與發(fā)展趨勢

遺產(chǎn)稅在其發(fā)展歷程中逐漸形成了獨(dú)特的稅制體系與趨勢，下文簡要介紹世界各國（地區(qū)）遺產(chǎn)稅征收的主要情況。
（一）大多數(shù)國家（地區(qū)）實(shí)行分遺產(chǎn)稅稅制
世界各國（地區(qū)）遺產(chǎn)稅的稅制模式主要分為總遺產(chǎn)稅、分遺產(chǎn)稅和混合遺產(chǎn)稅三種?？傔z產(chǎn)稅稅制體現(xiàn)為“先稅后分”的征收方式，優(yōu)點(diǎn)是稅源可靠，計(jì)稅方式簡單，征稅成本較低，便于稅收征管，體現(xiàn)了效率原則；缺點(diǎn)是沒有考慮繼承人與被繼承人的親疏關(guān)系，缺乏公平性。分遺產(chǎn)稅稅制體現(xiàn)為“先分后稅”的征收方式，正好彌補(bǔ)了總遺產(chǎn)稅稅制的缺點(diǎn)，區(qū)別對待不同的繼承人，采取不同的稅率，具有公平性，體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則；缺點(diǎn)是在財(cái)產(chǎn)分配時(shí)易發(fā)生偷逃稅行為，稅收征管的成本較高，對征管的技術(shù)手段要求也高。混合遺產(chǎn)稅稅制體現(xiàn)為“先稅后分再稅”，即同一個(gè)征稅對象要征收兩次遺產(chǎn)稅，優(yōu)點(diǎn)是既防止了偷逃稅現(xiàn)象的發(fā)生，也體現(xiàn)了稅收公平原則，對不同納稅人區(qū)別對待；缺點(diǎn)是征稅過程繁瑣，容易造成重復(fù)征稅。
大多數(shù)國家（地區(qū)）選擇采用分遺產(chǎn)稅稅制，如美國、英國、我國臺灣地區(qū)等；少部分國家（地區(qū)）采用總遺產(chǎn)稅稅制，如日本、法國等；只有兩個(gè)國家（伊朗和意大利）采用混合遺產(chǎn)稅稅制。
（二）遺產(chǎn)稅的免征額和適用稅率變化頻繁
在征收遺產(chǎn)稅的國家（地區(qū)）中，遺產(chǎn)稅的免征額和適用稅率變化頻繁。免征額的規(guī)定一般和人均國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）掛鉤，趙惠敏、李國生（2005）利用實(shí)證分析方法得出了遺產(chǎn)稅的免征額與人均GDP呈正相關(guān)關(guān)系的結(jié)論。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人均GDP的提升，遺產(chǎn)稅的免征額也呈現(xiàn)上升的趨勢。
根據(jù)世界銀行數(shù)據(jù)庫對36個(gè)經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）成員國遺產(chǎn)稅稅率統(tǒng)計(jì)的結(jié)果，在25個(gè)已開征遺產(chǎn)稅的國家中，有18個(gè)國家采用超額累進(jìn)稅率，7個(gè)國家采用比例稅率。在實(shí)行超額累進(jìn)稅率的國家中，邊際稅率的變化也非常頻繁。總體而言，近年來各國都在降低最高邊際稅率，而提高免征額。比較典型的如上文提及的美國遺產(chǎn)稅制度，免征額從1916年的5萬美元提升至2021年的1170萬美元，呈現(xiàn)逐年上升的趨勢；最高邊際稅率從1954年的77%逐年下降至2021年的40%。
（三）遺產(chǎn)稅收入占稅收總收入的比重小
從財(cái)政收入的角度看，遺產(chǎn)稅籌集財(cái)政資金的功能有限。表2為2015-2020年OECD成員國遺產(chǎn)稅收入占稅收總收入的比重情況。在此期間，OECD成員國遺產(chǎn)稅收入占稅收總收入的比重平均在0.37%左右，遺產(chǎn)稅收入占比非常小，其籌集財(cái)政收入的功能微乎其微。在征收遺產(chǎn)稅的國家（地區(qū)）中，比利時(shí)、法國、日本和韓國遺產(chǎn)稅收入占稅收總收入的比重超過了1%，法國、丹麥、荷蘭、韓國等國的遺產(chǎn)稅收入占稅收總收入的比重呈上升趨勢，美國、西班牙等國的遺產(chǎn)稅收入占稅收總收入的比重則呈下降趨勢。

  （四）在設(shè)置遺產(chǎn)稅的同時(shí)設(shè)置贈(zèng)與稅
大多數(shù)征收遺產(chǎn)稅的國家（地區(qū)）同時(shí)征收了贈(zèng)與稅，如西班牙、法國、日本等；也有少數(shù)國家（地區(qū)）只征收遺產(chǎn)稅，不征收贈(zèng)與稅，如英國、冰島、新加坡等；還有個(gè)別國家（地區(qū)）只征收贈(zèng)與稅，不征收遺產(chǎn)稅，如新西蘭、孟加拉國等。
大多數(shù)國家（地區(qū)）對遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅實(shí)行相同或者基本相同的稅率，只有個(gè)別國家（地區(qū)）的贈(zèng)與稅稅率遠(yuǎn)低于遺產(chǎn)稅稅率，如保加利亞、愛爾蘭和盧森堡；或者贈(zèng)與稅稅率遠(yuǎn)高于遺產(chǎn)稅稅率，如捷克和土耳其。
（五）遺產(chǎn)稅的存廢之爭
遺產(chǎn)稅本身具有籌集財(cái)政收入、調(diào)節(jié)收入分配的目的，但受征管成本、國際稅收競爭等因素的影響，其始終受到許多學(xué)者的質(zhì)疑，部分國家甚至停征或不開征遺產(chǎn)稅。近50年來，至少有22個(gè)國家（地區(qū)）在開征遺產(chǎn)稅后又相繼宣布廢除遺產(chǎn)稅制度，如阿根廷、澳大利亞、馬來西亞、新西蘭、我國澳門特別行政區(qū)和香港特別行政區(qū)等。
作為世界金融中心，吸引外資是我國香港特別行政區(qū)發(fā)展的重要手段。隨著亞太地區(qū)一些同樣處于金融中心地位的國家（如馬來西亞等）相繼取消遺產(chǎn)稅，香港地區(qū)金融界認(rèn)為，也應(yīng)取消遺產(chǎn)稅以保持該地區(qū)在全球的金融市場占有率。2005年香港特別行政區(qū)立法會(huì)通過《2005年收入（取消遺產(chǎn)稅）條例》，正式取消遺產(chǎn)稅，于2006年2月11日生效。
三、我國未來的選擇：征收遺產(chǎn)稅與實(shí)現(xiàn)共同富裕
共同富裕是社會(huì)主義的本質(zhì)要求，是人民群眾的共同期盼。習(xí)近平總書記在中央財(cái)經(jīng)委員會(huì)第十次會(huì)議上提出，在高質(zhì)量發(fā)展中促進(jìn)共同富裕，正確處理效率和公平的關(guān)系，構(gòu)建初次分配、再分配、三次分配協(xié)調(diào)配套的基礎(chǔ)性制度安排，加大稅收、社保、轉(zhuǎn)移支付等調(diào)節(jié)力度。筆者認(rèn)為，征收遺產(chǎn)稅不僅可以促進(jìn)我國建立健全與國家治理現(xiàn)代化相匹配的現(xiàn)代稅制，也有助于推動(dòng)三次分配，發(fā)展慈善事業(yè)，實(shí)現(xiàn)共同富裕。
（一）開征遺產(chǎn)稅的必要性與可行性分析
1.必要性分析
第一，征收遺產(chǎn)稅有利于調(diào)節(jié)財(cái)富分配，維護(hù)社會(huì)公平?！?015年中國民生發(fā)展報(bào)告》顯示，我國最富裕的1%家庭擁有財(cái)產(chǎn)總額占全國財(cái)產(chǎn)總額的比重為33%，最貧窮的25%家庭擁有財(cái)產(chǎn)總額占全國財(cái)產(chǎn)總額的比重僅為1%。從上述數(shù)據(jù)可以看出，我國財(cái)富分配不均衡，富人擁有財(cái)產(chǎn)占比大。遺產(chǎn)稅的主要作用就是調(diào)節(jié)財(cái)富分配，縮小貧富差距。通過征收遺產(chǎn)稅，即對富人的遺產(chǎn)課稅，可以減緩巨額財(cái)富集中到少數(shù)人手中的情況，即遺產(chǎn)稅是對代際轉(zhuǎn)移的干預(yù)。
第二，征收遺產(chǎn)稅有利于完善稅制體系。從2020年我國稅收收入結(jié)構(gòu)來看，流轉(zhuǎn)稅（包括增值稅、消費(fèi)稅和關(guān)稅）收入占稅收總收入的比重為46.26%，所得稅（包括企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅）收入占稅收總收入的比重為31.10%，其他稅種收入占稅收總收入的比重為22.64%。我國以征收間接稅為主，與以征收直接稅為主的發(fā)達(dá)國家在稅制體系構(gòu)建中仍存在較大差距。遺產(chǎn)稅作為直接稅的重要來源，也是財(cái)產(chǎn)稅的重要稅種之一，在我國尚未開征。因此，開征遺產(chǎn)稅能夠有效建立健全財(cái)產(chǎn)稅體系，完善我國稅制體系。
第三，開征遺產(chǎn)稅有利于增加財(cái)政收入?！笆濉币詠?，我國實(shí)施大規(guī)模減稅降費(fèi)，從2016年到2021年，我國減稅降費(fèi)累積規(guī)模達(dá)到8.6萬億元，遺產(chǎn)稅的開征可以有效增加財(cái)政收入。此外，遺產(chǎn)稅的開征有利于鼓勵(lì)勤勞致富，促進(jìn)社會(huì)進(jìn)步，同時(shí)可以維護(hù)國家權(quán)益，保障稅收主權(quán)。
2.可行性分析
第一，擁有充足的稅源。遺產(chǎn)稅的納稅人主要是高凈值人群。當(dāng)前，我國高凈值人群規(guī)模和財(cái)富數(shù)額龐大?！?020胡潤財(cái)富報(bào)告》對中國內(nèi)地高凈值家庭的具體規(guī)模進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，2019年我國內(nèi)地?fù)碛谐^1000萬元人民幣資產(chǎn)的家庭數(shù)目達(dá)161萬戶，為遺產(chǎn)稅的征收提供了充足的稅源基礎(chǔ)。
第二，可以借鑒國外經(jīng)驗(yàn)。經(jīng)濟(jì)全球化趨勢使國際間的經(jīng)濟(jì)往來與合作越來越密切，也為我國搭建了良好的交流平臺。許多國家（地區(qū)）在上個(gè)世紀(jì)就開征了遺產(chǎn)稅，有豐富的經(jīng)驗(yàn)可供我國借鑒。我國可以在汲取其他國家（地區(qū)）經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)的基礎(chǔ)上，制定符合本國國情的遺產(chǎn)稅制度。
第三，具備良好的法律環(huán)境。遺產(chǎn)稅主要以私人財(cái)產(chǎn)為征稅對象，財(cái)產(chǎn)的合法性是保障遺產(chǎn)稅開征的有效手段。隨著我國法律制度的不斷完善，《憲法》《物權(quán)法》《繼承法》等法律對財(cái)產(chǎn)所有權(quán)制度進(jìn)行了專門的規(guī)制，為遺產(chǎn)稅的征收奠定了較好的法律基礎(chǔ)。
（二）開征遺產(chǎn)稅面臨的問題
1.我國個(gè)人財(cái)產(chǎn)信息登記制度尚不完善
目前我國財(cái)產(chǎn)信息登記制度還不夠完善，只對部分個(gè)人財(cái)產(chǎn)實(shí)行登記制度，如個(gè)人擁有的房產(chǎn)、車船、上市公司股票等。而遺產(chǎn)的形式多種多樣，部分遺產(chǎn)極具隱蔽性，如字畫、古玩、珠寶、現(xiàn)金等。對這些暫未登記的遺產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)核查難度很大，納稅人在申報(bào)遺產(chǎn)時(shí)有可能隱瞞真實(shí)財(cái)富，不報(bào)或少報(bào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以獲得公民的遺產(chǎn)信息，有可能造成稅收征管過程中的不公平。
2.傳統(tǒng)觀念對遺產(chǎn)稅的排斥
我國“子承父業(yè)”的傳統(tǒng)觀念認(rèn)為，父母的財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)由子女繼承，征收遺產(chǎn)稅意味著要“有償”繼承遺產(chǎn)，這是對傳統(tǒng)觀念的沖擊和顛覆。另外，我國民眾的家庭觀念較重，征收遺產(chǎn)稅意味著要將遺產(chǎn)進(jìn)行劃分，將家庭財(cái)產(chǎn)劃分為個(gè)人財(cái)產(chǎn)，難以得到傳統(tǒng)觀念的支持。
3.有可能導(dǎo)致資本外流
縱觀目前世界各國（地區(qū)）的遺產(chǎn)稅稅制，并非對所有遺產(chǎn)都征稅，而大多針對超過免征額部分的財(cái)產(chǎn)征稅，有可能導(dǎo)致部分富人將其財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移到不征稅或免征額較高的國家（地區(qū)），導(dǎo)致資本外流的現(xiàn)象發(fā)生。
（三）共同富裕視角下我國開征遺產(chǎn)稅的意義
1.有助于促進(jìn)社會(huì)公平，實(shí)現(xiàn)共同富裕
《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》提出，要健全直接稅體系，適當(dāng)提高直接稅比重。個(gè)人所得稅對收入流量差距進(jìn)行調(diào)節(jié)，是調(diào)節(jié)收入差距的第一道防線；財(cái)產(chǎn)稅對人們擁有的各類存量財(cái)產(chǎn)進(jìn)行調(diào)節(jié)，是調(diào)節(jié)收入差距的第二道防線；遺產(chǎn)稅則對財(cái)產(chǎn)代際轉(zhuǎn)移進(jìn)行征稅，調(diào)整財(cái)產(chǎn)存量分配不均等，是調(diào)節(jié)收入差距的第三道防線。遺產(chǎn)稅具有財(cái)富再分配的作用，可以促進(jìn)公共產(chǎn)品與服務(wù)的供給。由于遺產(chǎn)稅具有累進(jìn)性，開征遺產(chǎn)稅可以為公共服務(wù)、社會(huì)保障等籌集更多資金，完善國家福利制度。此外，遺產(chǎn)稅是對個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)功能的一個(gè)有力補(bǔ)充，是財(cái)富再分配的手段，對于縮小貧富差距、促進(jìn)社會(huì)公平具有重要作用。
2.有助于推進(jìn)慈善捐贈(zèng)事業(yè)，完善并推動(dòng)三次分配
根據(jù)《2019年度中國慈善捐助報(bào)告》的數(shù)據(jù)，2019年度我國慈善捐贈(zèng)總額達(dá)到1701.44億元人民幣，占我國GDP的0.17%；同期，美國慈善捐贈(zèng)規(guī)模占GDP的2%。對比之下，我國慈善捐贈(zèng)尚處于較低水平。慈善事業(yè)的發(fā)展離不開稅收政策的促進(jìn)，遺產(chǎn)稅對慈善捐贈(zèng)事業(yè)有引導(dǎo)和鼓勵(lì)的作用。從其他已征收遺產(chǎn)稅的國家（地區(qū)）的情況來看，均針對慈善捐贈(zèng)設(shè)計(jì)了可抵扣制度。如果我國在遺產(chǎn)稅的稅制設(shè)計(jì)上，也針對慈善捐贈(zèng)制定稅前扣除和免稅等稅收優(yōu)惠政策，由此降低個(gè)人捐贈(zèng)的成本，進(jìn)而引導(dǎo)更多高收入者將其財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)向?qū)Υ壬剖聵I(yè)的捐贈(zèng)。這有助于完善我國福利捐贈(zèng)制度，實(shí)現(xiàn)三次分配。
（四）我國遺產(chǎn)稅制度的總體設(shè)計(jì)建議
1.征收初期采用總遺產(chǎn)稅制度
如前文所述，遺產(chǎn)稅制度可分為總遺產(chǎn)稅稅制、分遺產(chǎn)稅稅制和混合遺產(chǎn)稅稅制三類。就我國的實(shí)際情況來看，在遺產(chǎn)稅征收之初可以考慮參照美國、英國等國家做法，采用總遺產(chǎn)稅稅制的征收模式，即對被繼承人的全部遺產(chǎn)征稅，而不是將遺產(chǎn)分給繼承人后再征稅，原因如下。
首先，我國遺產(chǎn)稅對應(yīng)的稅收征管配套制度還不夠完善，采取總遺產(chǎn)稅制度可以降低征管成本，同時(shí)也便于征管。其次，由于我國的家庭財(cái)產(chǎn)共有性比較強(qiáng)，遺產(chǎn)隱蔽性也比較突出，采取總遺產(chǎn)稅稅制模式可以有效掌握遺產(chǎn)總額，避免稅源流失。
2.設(shè)置高額免征額，實(shí)行超額累進(jìn)稅率
遺產(chǎn)稅的定位是一種“富人稅”。其征稅范圍應(yīng)重點(diǎn)控制在少數(shù)富人的家庭。因此，免征額的設(shè)置顯得尤為重要，過低的免征額會(huì)導(dǎo)致遺產(chǎn)稅的覆蓋范圍過廣，有可能出現(xiàn)納稅人過多，進(jìn)而導(dǎo)致遺產(chǎn)稅調(diào)節(jié)財(cái)富分配的能力變?nèi)?、稅收征管難度加大等情況。我國對高凈值個(gè)人的定義是資產(chǎn)凈值超過1000萬元人民幣的個(gè)人，建議將遺產(chǎn)稅的免征額設(shè)置為1000萬元。這符合我國遺產(chǎn)稅征收范圍的要求，在此基礎(chǔ)上，免征額可隨通貨膨脹率的上升而不斷調(diào)整。
在稅率形式的選擇上，主要有比例稅率和超額累進(jìn)稅率兩類。比較而言，采用比例稅率的話，計(jì)征方式簡便，更注重稅收的效率原則；采用超額累進(jìn)稅率則調(diào)節(jié)作用較強(qiáng)，體現(xiàn)量能課稅原則，更注重稅收的公平原則。我國征收遺產(chǎn)稅的主要目的是縮小貧富差距，而超額累進(jìn)稅率更能體現(xiàn)稅收公平，有利于發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)財(cái)富再分配的作用。
3.遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅配合征收
從遺產(chǎn)稅的國際實(shí)踐來看，多數(shù)國家（地區(qū)）都采用遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅配合征收的模式，其主要目的就是防止納稅人通過贈(zèng)與的手段轉(zhuǎn)移遺產(chǎn)。遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅的關(guān)系有兩種：一是兩者合并征稅，將被繼承人的捐贈(zèng)總額和遺產(chǎn)總額加總，累計(jì)征收遺產(chǎn)稅；二是單獨(dú)征收贈(zèng)與稅，即對贈(zèng)與的財(cái)產(chǎn)單獨(dú)征收贈(zèng)與稅。
從我國的情況來看，合并征收遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅是較為合理的。遺產(chǎn)稅已經(jīng)是一個(gè)新的稅種，如果再征收一道贈(zèng)與稅，會(huì)加重納稅人的稅負(fù)痛感；同時(shí)，遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅合并也有利于簡化稅制，如將贈(zèng)與人去世前10年之內(nèi)贈(zèng)予的財(cái)產(chǎn)并入遺產(chǎn)稅的應(yīng)納稅所得額計(jì)征遺產(chǎn)稅。
4.進(jìn)一步完善稅收法律體系建設(shè)
遺產(chǎn)稅的征收應(yīng)當(dāng)遵循稅收法定原則，結(jié)合世界上其他征收遺產(chǎn)稅的國家（地區(qū)）對遺產(chǎn)稅立法的經(jīng)驗(yàn)，我國也應(yīng)制定符合本國國情的“遺產(chǎn)稅法”，為遺產(chǎn)稅的征收提供法律依據(jù)。還應(yīng)充分考慮立法權(quán)配置，完善我國中央和地方稅權(quán)劃分，對遺產(chǎn)稅的收入歸屬進(jìn)行劃分。遺產(chǎn)稅的立法有助于進(jìn)一步完善稅收法律體系，加強(qiáng)稅收法治化建設(shè)，提高征管效率。
四、結(jié)論與啟示

改革開放至今，我國經(jīng)濟(jì)從高速發(fā)展階段邁向高質(zhì)量發(fā)展階段，但貧富差距是不容忽視的問題，而財(cái)產(chǎn)的代際轉(zhuǎn)移將有可能進(jìn)一步擴(kuò)大貧富差距，在這個(gè)過程中開征遺產(chǎn)稅能夠降低財(cái)富在代際轉(zhuǎn)移過程中的影響，有效縮小貧富差距。《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》提出優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、健全直接稅體系等完善現(xiàn)代稅收制度的要求，也為建立健全遺產(chǎn)稅制度奠定了基礎(chǔ)。從國際趨勢和國際經(jīng)驗(yàn)上看，盡管部分國家在遺產(chǎn)稅征收上一直存在存廢之爭，但征收遺產(chǎn)稅仍是發(fā)達(dá)國家的普遍選擇。我國目前已具備開征遺產(chǎn)稅的宏觀經(jīng)濟(jì)條件，可以通過借鑒發(fā)達(dá)國家開征遺產(chǎn)稅的成功經(jīng)驗(yàn)并改善其不合理之處，結(jié)合我國現(xiàn)實(shí)國情，采取積極穩(wěn)妥的遺產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)，適時(shí)推進(jìn)遺產(chǎn)稅的開征。
END
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《國際稅收》2022年第5期）
  （為繁榮國際稅收學(xué)術(shù)研究，擴(kuò)大刊物宣傳覆蓋面，本刊誠摯邀請各位編委及作者轉(zhuǎn)發(fā)“國際稅收”微信公眾號推送文章）

●邱冬梅：“雙支柱”多邊共識背后的碎片化
●趙書博 陳樂 陳靜琳：近期部分國家稅制改革趨勢分析
●李貌 胡桃：“新資本主義”政策下日本新財(cái)年稅制改革介紹與評價(jià)——基于法政策學(xué)視角的分析
●勵(lì)揚(yáng) 任艷琴：單一市場稅制：21世紀(jì)歐盟的雄心與愿景
●胡天龍 Shay S. Moyal 朱春妮：從BEAT到SHIELD再到UTPR：美國反避稅措施的嬗變之策
●馬海濤 朱夢珂：助力我國經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的減稅降費(fèi)政策：演變路徑、成因特點(diǎn)與未來走向
●李利 王佳龍：非居民企業(yè)股息所得疑難涉稅問題處理原則和征管建議——基于三個(gè)典型案例的思考
●謝貞發(fā) 陳涓：環(huán)境保護(hù)稅稅額省際差異對企業(yè)綠色技術(shù)創(chuàng)新影響的實(shí)證分析
●彭曉文：完善我國金融交易稅體系的思考
●田川：優(yōu)化我國雙邊預(yù)約定價(jià)安排機(jī)制的思考
●孫奕：OECD支柱一方案稅收爭議預(yù)防與解決機(jī)制研究
●勵(lì)賀林 文悅逸 于紅：支柱一收入來源地規(guī)則制定進(jìn)展及方向
●李娜：美國兒童稅收抵免機(jī)制：立法背景、修訂歷程和啟示
●漆亮亮 陳瑩 李新星：法國個(gè)人所得稅戶商計(jì)稅法簡介：生育激勵(lì)視角的分析
●熊惠君 胡怡建：現(xiàn)行增值稅制度是否有利于我國生育政策的推進(jìn)？
●馬珺：加快構(gòu)建中國生育支持政策體系：基于現(xiàn)有實(shí)踐與文獻(xiàn)的思考
●高金平：新發(fā)展格局下稅收助力離岸貿(mào)易發(fā)展的若干建議
●張佳琪：避稅地的實(shí)質(zhì)性活動(dòng)標(biāo)準(zhǔn)立法及因應(yīng)對策
●杜莉 李鈞帆：用戶參與、企業(yè)利潤率與跨境數(shù)字服務(wù)所得征稅權(quán)的劃分
●徐海燕 徐偉：跨境所得稅征收規(guī)則的反思與重構(gòu)
●國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所課題組：數(shù)字經(jīng)濟(jì)對我國稅制和征管的影響及相關(guān)政策建議
●葉永青 馬曉煜 劉璐瑤：大數(shù)據(jù)對轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則的挑戰(zhàn)——基于互聯(lián)網(wǎng)公司關(guān)聯(lián)交易的討論
●康拉德·特雷 池澄 王儷兒：BEPS 2.0時(shí)代來臨：“雙支柱”方案對五大關(guān)鍵領(lǐng)域的深遠(yuǎn)影響
●韓霖 高陽 鄧汝宇：數(shù)字經(jīng)濟(jì)國際稅改“雙支柱”方案的歷史意義與現(xiàn)實(shí)應(yīng)對——專訪中國國際稅收研究會(huì)會(huì)長張志勇及國家稅務(wù)總局國際稅務(wù)司司長蒙玉英
●國家稅務(wù)總局深圳市前海稅務(wù)局課題組：強(qiáng)制披露規(guī)則在國際稅收中的運(yùn)用——以境外上市的紅籌架構(gòu)企業(yè)為例
●任強(qiáng) 歐陽宇琦 邵磊：房地產(chǎn)稅累進(jìn)（退）性的衡量、各國狀況及對我國的啟示
●蔣震：以共同富裕為導(dǎo)向完善現(xiàn)代稅收制度研究
●岳希明 范小海：共同富裕：不同的收入分配目標(biāo)需要不同施策
●劉麗 陳高樺：VIE架構(gòu)的反避稅問題研究
●薛鋼 明海蓉 蔡顏西：雙重紅利目標(biāo)下我國環(huán)境保護(hù)稅制度優(yōu)化路徑研究
●魯書伶 白彥鋒：碳稅國際實(shí)踐及其對我國2030年前實(shí)現(xiàn)“碳達(dá)峰”目標(biāo)的啟示
●許文：以排放為依據(jù)的碳稅制度國際經(jīng)驗(yàn)與借鑒
●龔輝文：碳達(dá)峰、碳中和背景下應(yīng)對氣候變化的稅收政策框架與建議


點(diǎn)擊“閱讀原文”快速訂刊~